15.049 Messaggio a sostegno della legge sulla Riforma III dell'imposizione delle imprese del 5 giugno 2015
Onorevoli presidenti e consiglieri, con il presente messaggio vi sottoponiamo, per approvazione, il disegno della legge federale concernente misure fiscali volte a rafforzare la competitività della piazza imprenditoriale svizzera (Legge sulla Riforma III dell'imposizione delle imprese).
Nel contempo vi proponiamo di togliere dal ruolo i seguenti interventi parlamentari: 2008
M 04.3736
Soppressione della tassa d'emissione sul capitale proprio (N 12.3.07, Bührer, S 28.5.08)
2008
M 07.3309
Rafforzamento della concorrenzialità con un'ulteriore riforma dell'imposizione delle imprese (N 1.10.07, Gruppo liberale radicale; S 5.3.08; N 24.9.08)
2009
M 08.3239
Soppressione degli ostacoli fiscali nel finanziamento delle società di gruppo (S 30.9.08, Commissione dell'economia e dei tributi CS; N 11.6.09)
2010
M 08.3111
La piazza Svizzera tra le prime cinque (N 11.6.09, Gruppo PCD-PEV-glp; S 15.9.10)
2010
M 08.3853
Introduzione di misure di sostegno fiscali per rafforzare la ricerca svizzera (N 9.3.09, Gruppo liberale radicale; 15.9.10, N 9.12.10)
2010
P
10.3894
Misure di sostegno fiscali nel campo della ricerca e dello sviluppo (N 9.12.10, Commissione dell'economia e dei tributi CN 08.3853)
2012
P
12.4223
AVS. Mantenere il sostrato contributivo (N 22.3.13, Humbel)
2013
M 13.3184
2015-1262
Eliminazione delle sovraimposizioni che gravano gli stabilimenti d'impresa esteri in Svizzera (N 21.6.13, Pelli; S 27.11.13)
4133
Gradite, onorevoli presidenti e consiglieri, l'espressione della nostra alta considerazione.
5 giugno 2015
In nome del Consiglio federale svizzero: La presidente della Confederazione, Simonetta Sommaruga La cancelliera della Confederazione, Corina Casanova
4134
Compendio La Riforma III dell'imposizione delle imprese (RI imprese III) intende accrescere l'attrattiva della piazza imprenditoriale svizzera nel contesto internazionale. Le misure di politica fiscale proposte nel presente messaggio rappresentano in tal senso un pacchetto globale equilibrato e garantiscono inoltre che le imprese continuino a fornire anche in futuro un contributo sostanziale al finanziamento dei compiti statali. Le misure di politica finanziaria determinano un'equa ripartizione degli oneri tra i livelli statali e creano inoltre le condizioni che permetteranno una concorrenza fiscale leale tra i Cantoni anche dopo l'introduzione della RI imprese III.
Situazione iniziale Già nel mese di novembre del 2008 il Consiglio federale aveva incaricato il Dipartimento federale delle finanze (DFF) di elaborare una proposta per la Riforma III dell'imposizione delle imprese. Gli elementi di riforma ivi previsti non sono però bastati per ristabilire il consenso internazionale nei confronti del sistema svizzero di imposizione delle imprese. Nella primavera del 2012 il Consiglio federale ha pertanto incaricato il DFF (DCF del 1° giugno 2012) di proseguire, in collaborazione con i Cantoni e consultando gli ambienti economici interessati, i lavori concernenti il progetto di misure in materia di imposizione delle imprese.
Successivamente è stato istituito un gruppo incaricato dell'organizzazione del progetto, composto in modo paritetico da rappresentanti della Confederazione e dei Cantoni. Sulla base dei lavori preliminari di questo gruppo, il DFF ha elaborato un progetto da porre in consultazione.
Dopo aver analizzato i pareri pervenuti nell'ambito della procedura di consultazione, con la decisione del 1° aprile 2015 il Consiglio federale ha definito i parametri della RI imprese III e incaricato il DFF di elaborare un messaggio.
Contenuto del progetto Con la presente riforma si intende raggiungere tre obiettivi: garantire che l'imposizione fiscale delle imprese continui a essere competitiva, ristabilire il consenso internazionale e assicurare la redditività finanziaria dell'imposta sull'utile per Confederazione, Cantoni e Comuni. Tra questi obiettivi sussistono in parte conflitti importanti. Ad esempio, regimi fiscali altamente competitivi sono costantemente in contrasto con gli sforzi internazionali
volti a limitare le possibilità di ottimizzazione fiscale delle imprese. Al contrario, le riduzioni generali dell'aliquota dell'imposta sull'utile, fino a un certo valore conciliabili con gli standard internazionali, determinano consistenti minori entrate e rappresentano quindi soluzioni meno mirate rispetto a normative speciali per i redditi conseguiti in un contesto di mobilità.
Per far fronte a questa situazione in un contesto internazionale particolarmente dinamico, appare efficace una strategia di politica fiscale composta dai seguenti tre elementi:
4135
introduzione di nuove regole conformi agli standard internazionali per i redditi conseguiti in un contesto di mobilità;
riduzione delle aliquote cantonali dell'imposta sull'utile;
altre misure volte a migliorare la sistematica della legislazione tributaria sulle imprese.
Tale strategia garantisce in particolare la possibilità di reagire in modo flessibile ai futuri sviluppi internazionali attraverso una ponderazione maggiore o minore dei singoli elementi. Non è possibile evitare una verifica periodica e casomai un adeguamento delle misure concrete finalizzate all'attuazione della strategia.
L'attività innovativa delle imprese in Svizzera deve essere incentivata fiscalmente con il previsto «patent box» e la possibilità per i Cantoni di prevedere maggiori deduzioni per le spese dell'attività di ricerca e sviluppo. Con queste due misure la Svizzera potrà continuare a fare fronte alla competitività internazionale di imprese a forte intensità di ricerca.
Le misure volte a migliorare la sistematica della legislazione tributaria sulle imprese non presentano un nesso di natura tecnica con gli sviluppi a livello internazionale. Contengono sia elementi di sgravio fiscale che di aggravio e intendono perfezionare il diritto tributario delle imprese eliminando o riducendo i casi di imposizioni insufficienti e di imposizioni eccessive. In particolare sono previste la soppressione di falsi incentivi, la semplificazione del sistema fiscale e una maggiore certezza del diritto.
Le misure proposte nel quadro del presente messaggio rappresentano un pacchetto globale equilibrato che rafforza l'attrattiva della piazza fiscale svizzera per i prossimi anni e garantisce, nel contempo, che le imprese continuino a fornire un contributo sostanziale al finanziamento dei compiti statali. Anche le decisioni di politica fiscale dei Cantoni diverranno fondamentali. Il Consiglio federale rispetta l'autonomia garantita loro dalla Costituzione, in particolare per quanto concerne la determinazione delle tariffe fiscali. Con la RI imprese III la Confederazione intende stabilire un quadro di riferimento che fornisca ai Cantoni un punto di partenza ottimale per la scelta della loro strategia in ambito di politica fiscale. In questo senso, anche le misure verticali di compensazione e l'adeguamento della perequazione delle risorse forniscono un contributo importante alla riforma, nel senso che determinano un'equa ripartizione degli oneri tra i livelli statali e definiscono inoltre le condizioni che permetteranno una concorrenza fiscale leale tra i Cantoni.
4136
Indice Compendio
4135
1
4141 4141 4141 4144 4145 4146 4148 4148 4149 4149 4150 4150
Punti essenziali del progetto 1.1 Situazione iniziale 1.1.1 Sviluppi a livello internazionale 1.1.1.1 Recenti sviluppi in seno all'OCSE 1.1.1.2 Controversia con l'UE 1.1.1.3 Sviluppi all'interno dell'UE 1.1.2 Diritto fiscale vigente 1.1.2.1 Statuti fiscali cantonali 1.1.2.2 Imposizione delle società principali 1.1.2.3 Swiss Finance Branch 1.1.2.4 Deduzione per partecipazioni 1.1.2.5 Nuova politica regionale 1.1.3 Importanza politico-finanziaria dell'imposizione delle imprese 1.1.4 Riforme necessarie 1.1.5 Obiettivo della riforma 1.1.6 Lavori svolti finora 1.1.6.1 Organizzazione del progetto RI imprese III 1.1.6.2 Rapporto e raccomandazioni del gruppo incaricato dell'organizzazione del progetto 1.1.6.3 Risultato della consultazione 1.1.6.4 Avamprogetto per la consultazione 1.2 La nuova normativa proposta 1.2.1 Indirizzo di politica fiscale 1.2.2 Panoramica dei singoli elementi della riforma 1.2.3 Abolizione degli statuti fiscali cantonali 1.2.4 Patent box 1.2.5 Maggiore deducibilità delle spese di ricerca e sviluppo 1.2.6 Adeguamenti in ambito di imposta sul capitale 1.2.7 Dichiarazione di riserve occulte 1.2.8 Abolizione della tassa d'emissione sul capitale proprio 1.2.9 Adeguamenti in ambito di procedura d'imposizione parziale 1.2.10 Computo globale dell'imposta Attuazione della mozione Pelli (13.3184) 1.2.11 Misure verticali di compensazione 1.2.11.1 Entità della compensazione verticale 1.2.11.2 Impostazione delle misure verticali di compensazione 1.2.12 Adeguamento della perequazione delle risorse 1.2.12.1 Necessità di adeguamento e direttive 1.2.12.2 Effetti 1.2.12.3 Periodo transitorio
4150 4151 4156 4156 4156 4156 4158 4159 4159 4159 4160 4161 4161 4164 4165 4165 4166 4167 4167 4168 4169 4174 4178 4178 4182 4184
4137
1.3
1.4 1.5 1.6 1.7
2
3
1.2.13 Controfinanziamento a livello federale 1.2.13.1 Misure di controfinanziamento sul fronte delle entrate 1.2.13.2 Cautela nell'evoluzione delle uscite in vista della riforma 1.2.13.3 Gestione del fattore di incertezza Motivazione e valutazione della soluzione proposta 1.3.1 Risultato della procedura di consultazione 1.3.1.1 Misure di politica fiscale 1.3.1.2 Misure di politica finanziaria 1.3.2 Pacchetto globale delle misure di politica fiscale 1.3.3 Importanza delle singole misure politiche per la piazza imprenditoriale svizzera 1.3.4 Misure esaminate e respinte 1.3.4.1 Misure di politica fiscale 1.3.4.2 Misure di politica finanziaria Confronto a livello di imposizione fiscale, in particolare con il diritto europeo Attuazione Interventi parlamentari Altri progetti di riforma rilevanti per la piazza imprenditoriale svizzera 1.7.1 Riforma dell'imposta preventiva 1.7.2 Iniziativa parlamentare 09.503 «Abolire progressivamente le tasse di bollo e creare nuovi posti di lavoro», depositata dal Gruppo liberale-radicale 1.7.3 Nuova politica regionale
Commento ai singoli articoli 2.1 Legge federale concernente la perequazione finanziaria e la compensazione degli oneri (LPFC) 2.2 Legge federale sulle tasse di bollo (LTB) 2.3 Legge federale sull'imposta federale diretta (LIFD) 2.4 Legge federale sull'armonizzazione delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni (LAID) 2.5 Legge federale concernente l'esecuzione delle convenzioni internazionali concluse dalla Confederazione per evitare i casi di doppia imposizione Ripercussioni 3.1 Ripercussioni finanziarie della RI imprese III 3.1.1 Ripercussioni delle misure di politica fiscale 3.1.1.1 Patent box e dichiarazione di riserve occulte 3.1.1.2 Maggiore deducibilità delle spese di ricerca e sviluppo 3.1.1.3 Abolizione della tassa d'emissione sul capitale proprio
4138
4190 4191 4191 4191 4192 4192 4192 4194 4195 4196 4197 4197 4198 4204 4206 4207 4208 4208 4209 4209 4210 4210 4213 4213 4216
4220 4221 4221 4221 4221 4222 4222
Adeguamenti in ambito di imposta sul capitale Adeguamenti della procedura d'imposizione parziale 3.1.1.6 Attuazione della mozione Pelli (13.3184) 3.1.2 Qualità delle stime 3.1.3 Ripercussioni finanziarie per la Confederazione Ripercussioni per Cantoni e Comuni nonché per centri urbani, agglomerati e regioni di montagna Ripercussioni per l'economia nazionale 3.3.1 Politica fiscale orientata agli obiettivi 3.3.2 Ripercussioni per l'obiettivo riguardante la piazza imprenditoriale 3.3.2.1 Abolizione dello statuto fiscale, delle società principali e della categoria Swiss Finance Branch 3.3.2.2 Introduzione del patent box 3.3.2.3 Maggiore deducibilità delle spese di ricerca e sviluppo 3.3.2.4 Dichiarazione di riserve occulte 3.3.2.5 Abolizione della tassa d'emissione sul capitale proprio 3.3.2.6 Riduzione delle aliquote cantonali dell'imposta sull'utile 3.3.2.7 Altre misure 3.3.2.8 Nessuna misura sostitutiva per gli interessi interni al gruppo 3.3.3 Ripercussioni sull'obiettivo di efficienza 3.3.3.1 Moderata imposizione degli investimenti marginali 3.3.3.2 Effetti esterni positivi 3.3.3.3 Imposizione senza incidenza sulle decisioni imprenditoriali 3.3.4 Opportunità in sede di esecuzione 3.3.5 Ripercussioni sulla ripartizione 3.3.6 Ripercussioni sulle PMI Ripercussioni sull'effettivo del personale 3.1.1.4 3.1.1.5
3.2 3.3
3.4 4
5
4223 4224 4224 4224 4226 4229 4231 4231 4232 4232 4233 4233 4234 4234 4234 4235 4235 4235 4235 4237 4237 4242 4244 4245 4247
Rapporto con il programma di legislatura e le strategie nazionali del Consiglio federale 4.1 Rapporto con il programma di legislatura 4.2 Rapporto con le strategie nazionali del Consiglio federale
4248 4248 4248
Aspetti giuridici 5.1 Conformità costituzionale e giuridica 5.1.1 Contesto 5.1.2 Osservazioni generali 5.1.3 Dichiarazione di riserve occulte 5.1.4 Adeguamenti in ambito di imposta sul capitale
4248 4248 4248 4249 4249 4250
4139
5.2
5.3
5.1.5 Adeguamenti della procedura d'imposizione parziale 5.1.6 Maggiore deduzione delle spese di ricerca e sviluppo 5.1.7 Patent box 5.1.8 Armonizzazione fiscale Compatibilità con gli impegni internazionali della Svizzera e con le raccomandazioni internazionali 5.2.1 Osservazioni generali 5.2.2 Accordo di libero scambio del 1972 tra la Svizzera e l'UE (ALS) 5.2.3 Raccomandazioni dell'OCSE piano d'azione BEPS 5.2.4 Dichiarazione congiunta tra la Svizzera e l'UE sulla fiscalità delle imprese 5.2.5 Principi di politica fiscale dell'UE 5.2.5.1 Osservazioni generali 5.2.5.2 Codice di condotta in materia di tassazione delle imprese 5.2.5.3 Divieto di concedere aiuti statali 5.2.6 Soppressione degli statuti fiscali cantonali 5.2.7 Verifica del patent box 5.2.8 Verifica della maggiore deducibilità delle spese di ricerca e sviluppo 5.2.9 Verifica della dichiarazione di riserve occulte Subordinazione al freno alle spese
4251 4251 4252 4253 4253 4253 4254 4255 4260 4260 4260 4260 4261 4262 4262 4262 4263 4263
Allegato: Adeguamento della perequazione delle risorse
4264
Legge federale concernente misure fiscali volte a rafforzare la competitività della piazza imprenditoriale svizzera (Legge sulla Riforma III dell'imposizione delle imprese) (Disegno)
4275
4140
Messaggio 1
Punti essenziali del progetto
1.1
Situazione iniziale
1.1.1
Sviluppi a livello internazionale
L'imposizione delle imprese è da tempo al centro dell'interesse politico internazionale. Negli ultimi due anni, in particolare le iniziative promosse dall'Organizzazione per la cooperazione e lo sviluppo economici (Organisation for Economic Co-Operation and Development; OECD), dal G20 (Gruppo dei 20 principali Paesi industrializzati ed emergenti) e dall'Unione europea (UE) hanno impresso nuovo slancio. Il progetto più significativo e completo è il Piano d'azione dell'OCSE per la lotta contro l'erosione dell'imponibile e il trasferimento degli utili (Base Erosion and Profit Shifting; BEPS). Sostanzialmente gli Stati intendono limitare il margine di manovra delle multinazionali nell'ambito dell'imposizione delle imprese nonché lo sfruttamento delle lacune esistenti nel settore della fiscalità internazionale. L'attenzione è rivolta in particolare ai redditi derivanti da fattori connotati da mobilità aziendale e le relative possibilità di pianificazione fiscale, che minano il substrato fiscale degli Stati e possono determinare oneri fiscali molto bassi sugli utili delle imprese. Questi sviluppi si ripercuotono anche sulla politica tributaria svizzera e sul consenso internazionale nei confronti del regime fiscale elvetico riguardante le imprese.
Digressione: redditi derivanti da fattori connotati da mobilità Se la piazza economica su cui una singola impresa o un gruppo consegue il proprio utile non è definita a priori, la base imponibile dell'imposta sull'utile, ovvero la base di calcolo dell'imposta sull'utile data dalla differenza tra ricavi e costi, presenta una certa mobilità in quanto riguarda più enti territoriali. Tale mobilità può interessare l'impresa nel suo insieme o determinate funzioni all'interno di un gruppo. Nel primo caso l'impresa stabilisce in quale tra le diverse potenziali piazze economiche intende stabilirsi. Nel secondo caso, un gruppo composto da più società insediate in diversi enti territoriali decide in quale società del gruppo intende svolgere funzioni centrali.
Le imprese o singole loro funzioni possono essere attribuite in linea di massima a uno dei seguenti quattro segmenti in funzione della mobilità della base imponibile nel contesto internazionale.
Il primo segmento comprende le imprese connotate da immobilità. Per queste imprese non si pone la questione di scegliere
la piazza economica, che è data a priori. È il caso ad esempio dei modelli aziendali che richiedono il contatto diretto con i clienti e rendono quindi indispensabile la presenza sul posto, come avviene per i commercianti locali, ma anche per le succursali locali di grandi imprese attive nel commercio al dettaglio, nel «retail banking» o in attività assicurative per clienti privati e commerciali. Devono essere considerate imprese legate al territorio anche quelle che sfruttano risorse naturali vincolate all'ubicazione. Tra queste rientrano, ad esempio, le imprese minerarie o le centrali idroelettriche. Per essere considerate imprese legate al territorio è però 4141
necessario che i loro costi, compreso il rendimento di mercato del capitale proprio vincolato, siano inferiori al prezzo di mercato dei loro prodotti. A questa condizione le imprese hanno una redditività superiore alla media e conseguono una rendita economica. Nell'ambito di questi mercati, gli offerenti i cui proventi coprono appena i costi di produzione sono per contro connotati da mobilità.
A causa dell'assenza di concorrenza, a queste imprese vengono imposti oneri fiscali elevati. Dal momento che in Svizzera oltre alla concorrenza internazionale è pure presente la concorrenza tra Cantoni, nel segmento delle imprese connotate da immobilità a livello internazionale esistono anche società che a livello intercantonale risultano mobili. Questa circostanza limita il margine di manovra dei Cantoni nella determinazione delle imposte.
Gli altri tre segmenti comprendono le imprese o le attività imprenditoriali per le quali si pone fondamentalmente la questione riguardo al luogo di ubicazione. La scelta dell'ubicazione dipende di volta in volta da diversi fattori, che possono essere di natura fiscale o non fiscale. Importanti fattori di localizzazione di natura non fiscale sono:
una posizione centrale con eccellenti collegamenti alla rete di trasporti internazionali;
un'infrastruttura sviluppata;
un buon sistema di formazione;
il plurilinguismo;
la presenza di un eccellente centro di ricerca;
l'esistenza di cluster tecnologici;
la grande disponibilità di manodopera qualificata;
un mercato del lavoro flessibile;
un sistema bancario performante;
l'alta qualità della vita;
la stabilità politica e la pace sociale.
I tre segmenti possono essere distinti tra loro in base all'importanza dei fattori di natura fiscale nella determinazione della scelta dell'ubicazione.
Nel secondo segmento figurano le imprese e le attività imprenditoriali connotate da minore mobilità. Anche se in questo caso gli aspetti fiscali vengono comunque considerati, sono i fattori di natura non fiscale ad avere un ruolo preponderante. Tra le singole piazze economiche esiste una concorrenza monopolistica, che risulta dall'insieme dei fattori di localizzazione preesistenti, o creati in modo politicamente consapevole, dei singoli enti territoriali.
Le imprese di questo segmento non sono vincolate a un mercato di sbocco locale o nazionale e in sostanza possono scegliere liberamente la loro ubicazione. Tuttavia, considerando i fattori di localizzazione di natura non fiscale, di fatto entrano in considerazione solo poche ubicazioni. Tipici esponenti del segmento sono le industrie e le aziende di servizi orientate all'esportazione, che si avvalgono di manodopera con qualifiche specifiche e non comuni. Tra queste si annoverano sia le società di un gruppo sia le PMI.
4142
In Svizzera rientrano in questo segmento gli oneri di imprese soggette a imposizione ordinaria nei Cantoni con una minore imposizione fiscale.
Nel terzo segmento rientrano le imprese e le attività imprenditoriali connotate da mobilità. In questo caso gli aspetti fiscali hanno un peso maggiore rispetto al secondo segmento, ma alcuni fattori di natura non fiscale sono altrettanto importanti. Il complesso di fattori di localizzazione che gli enti territoriali preposti alla tassazione possono offrire per attrarre le imprese connotate da mobilità è più omogeneo rispetto a quello del secondo segmento. La concorrenza fiscale e quella basata sui prezzi sono più forti e il numero di enti territoriali che si rivolgono a questo segmento è inferiore. La concorrenza tra enti territoriali assume pertanto la struttura di un oligopolio.
In questo segmento rientrano diverse funzioni centrali nel gruppo che spesso sono riunite o centralizzate in quartieri generali o strutture principali. Oltre alla tenuta di partecipazioni e alla direzione del gruppo, sono comprese l'assunzione di rischi del gruppo e l'amministrazione di diritti sui beni immateriali. Sono attribuibili a questo segmento anche le attività del commercio all'ingrosso, orientate su scala globale oppure a estesi gruppi di Paesi. Ciò vale anche per il commercio internazionale di materie prime.
In Svizzera questo segmento comprende attualmente l'imposizione fiscale delle società con statuto fiscale ai sensi dell'articolo 28 LAID (società holding, società di domicilio e società miste) nonché quella per le strutture principali.
Nel quarto segmento figurano le imprese e le attività imprenditoriali ad alta mobilità. I fattori di localizzazione di natura non fiscale passano in secondo piano.
Pertanto, gli aspetti fiscali rappresentano (praticamente) l'unico criterio per la scelta dell'ubicazione.
In questo segmento rientrano, ad esempio, le società di gestione patrimoniale offshore, le società di finanziamento del gruppo e i captive (compagnie di assicurazione interne all'impresa di cui la società madre si avvale per coprire i propri rischi assicurativi nell'ambito dell'autoassicurazione) nonché le attività nei trasporti marittimi.
Nell'ambito del diritto vigente, in Svizzera è quindi possibile realizzare moderate imposizioni fiscali nell'ambito della
categoria Swiss Finance Branch per le società estere che esercitano attività di finanziamento mediante uno stabilimento in Svizzera.
Occorre osservare che recentemente diverse disposizioni, orientate ai segmenti connotati da mobilità, non sono più accettate a livello internazionale, ragion per cui hanno già perso o perderanno di attrattiva. Altre norme, che consentono un'imposizione fiscale molto bassa, saranno certamente accettate su scala internazionale anche in futuro. Ciò potrebbe cambiare la delimitazione dei segmenti connotati da mobilità e il tessuto imprenditoriale in questi segmenti.
4143
1.1.1.1
Recenti sviluppi in seno all'OCSE
Sotto l'influenza del G20, l'OCSE ha deciso di lottare contro le erosioni dell'imponibile e i trasferimenti degli utili. Il 19 luglio 2013 ha pubblicato il piano d'azione BEPS, che il 20 luglio 2013 ha ottenuto l'approvazione dei ministri delle finanze e dei comitati esecutivi delle banche centrali e il 13 settembre 2013 quella dei capi di Stato e di Governo dei Paesi membri del G20. Il piano, articolato in 15 misure, si prefigge in particolare di fare in modo che gli utili siano tassati nel luogo in cui viene effettivamente esercitata l'attività economica, che sia impedita una pianificazione fiscale aggressiva e siano evitate esenzioni transfrontaliere. I diversi gruppi di lavoro a cui la Svizzera partecipa attivamente hanno iniziato la loro attività nell'autunno del 2013. I primi risultati, comprese le raccomandazioni riguardanti l'emanazione o l'adeguamento di norme e prassi, sono stati pubblicati nel mese di settembre del 2014. Entro la fine del 2015 dovrebbero concludersi i lavori relativi alla concretizzazione delle misure ed essere redatti altri rapporti.
Nel mese di novembre del 2012 il Forum dell'OCSE sulle pratiche fiscali dannose (Forum on Harmful Tax Practices; FHTP) ha iniziato a esaminare i regimi fiscali identificati tra i quali rientrano, in particolare, i modelli patent box di numerosi Stati europei e sei regimi fiscali svizzeri, che sono essenzialmente anche oggetto dei dibattiti con l'UE. Il FHTP esamina attualmente i seguenti regimi fiscali svizzeri: 1) società di domicilio, 2) società miste, 3) società holding, 4) società principali, 5) agevolazioni fiscali nell'ambito della politica regionale e 6) licence box del Cantone di Nidvaldo.
Appare già chiaro che in particolare i primi tre regimi e il sesto nonché la prassi riguardante l'imposta federale per le società principali saranno considerati dannosi dall'OCSE. Sono tuttora oggetto di dibattito le disposizioni transitorie.
I lavori del FHTP sono stati coordinati con il piano d'azione BEPS. Il FHTP si occupa dei requisiti relativi alla sostanza economica, che deve essere alla base dell'imposizione privilegiata da parte di un regime fiscale. Secondo i criteri elaborati saranno valutati i regimi degli Stati membri, in primo luogo i patent box. Il FHTP definisce inoltre un quadro di riferimento per lo scambio obbligatorio e
spontaneo di informazioni mediante procedure di ruling fiscale. Per ruling si intende ogni informazione rivolta da un'autorità fiscale a uno specifico contribuente o a un gruppo di contribuenti, ogni ragguaglio oppure azione che riguardi la situazione fiscale di queste persone e sulle quali esse possano fare affidamento. Il piano d'azione BEPS prevede inoltre ulteriori provvedimenti da prendere entro la fine del 2015, in particolare la definizione di una strategia per il coinvolgimento di altri Stati nonché la possibilità di adeguare o completare la normativa, datata 1998 e tuttora vigente, riguardante le pratiche fiscali dannose. Un rapporto intermedio sui lavori correnti del FHTP è stato pubblicato nel mese di settembre del 20141. Nel mese di febbraio del 2015 l'OCSE ha pubblicato un'intesa sui valori di riferimento di un futuro standard concernente i regimi preferenziali per i beni immateriali (ad es. patent box).2 L'approvazione di un rapporto aggiornato sui lavori del FHTP nell'ambito del progetto BEPS è prevista per il mese di settembre del 2015.
1 2
OECD (2014), Countering Harmful Tax Practices More Effectively, Taking into Account Transparency and Substance.
Explanatory Paper, Agreement on Modified Nexus Approach for IP Regimes.
4144
In rapporto con i futuri sviluppi della legislazione tributaria delle imprese occorre menzionare anche la promozione della ricerca e dello sviluppo. Diversi organismi dell'OCSE ne studiano le ripercussioni e la relativa misurazione. Una delle più importanti pubblicazioni in questo ambito è il cosiddetto «Manuale di Frascati»3, che contiene raccomandazioni riguardanti gli standard di rilevazione statistica dell'attività di ricerca e sviluppo. Attualmente il Manuale è oggetto di una revisione radicale, con l'aggiunta di nuovi capitoli, nell'intento di tenere meglio conto in particolare degli aspetti di un'economia globalizzata. I lavori dovrebbero concludersi nel secondo semestre del 2015.
1.1.1.2
Controversia con l'UE
La controversia riguardo all'imposizione delle imprese grava dal 2005 sui rapporti tra la Svizzera e l'UE. Nel 2007 la Commissione europea ha decretato unilateralmente l'incompatibilità del regime fiscale cantonale delle imprese con le disposizioni in materia di assistenza previste dall'Accordo di libero scambio Svizzera-UE del 19724. La Svizzera non ha potuto associarsi alla valutazione giuridica dei fatti da parte della Commissione europea e ritiene che la decisione non sia giustificata. Nel caso dei modelli svizzeri di imposizione delle imprese che l'UE considera quale concorrenza fiscale dannosa, si tratta di 1) società di domicilio, 2) società miste, 3) società holding, 4) deduzione per partecipazioni, 5) stabilimenti finanziari d'impresa, 6) strutture principali e 7) agevolazioni fiscali concesse nel quadro della politica regionale. Fino al 2009 non era stato possibile trovare una soluzione alla controversia. Le agevolazioni fiscali nell'ambito della politica regionale sono oggetto di colloqui tecnici tra il Dipartimento federale dell'economia, della formazione e della ricerca (DEFR) e la Direzione generale della Concorrenza dell'Unione europea.
Nel mese di giugno del 2010 l'Unione europea e la Svizzera hanno convenuto di avviare un dialogo mirato sul regime fiscale delle imprese. La Svizzera ha ribadito esplicitamente la propria sovranità e la concorrenza fiscale equa, rifiutando l'obbligo di adottare il codice di condotta, strumento applicato all'interno dell'UE per la tassazione delle imprese (di seguito «codice di condotta»). Questo codice rappresenta uno strumento politico all'interno dell'UE, mediante il quale gli Stati membri si impegnano a lottare contro la concorrenza dannosa nell'ambito dell'imposizione delle imprese. Oggetto del codice sono le disposizioni e le prassi fiscali che portano a una tassazione effettiva chiaramente più bassa rispetto all'abituale imposizione applicata all'interno dello Stato membro interessato. La Svizzera si è tuttavia dichiarata disponibile a intrattenere colloqui con l'UE riguardo alle questioni controverse.
Sono quindi stati discussi i regimi fiscali che generano distorsioni, in particolare quelli che presentano elementi di un'imposizione privilegiata dei redditi da fonti estere (ring fencing). Anche le contromisure degli Stati membri dell'UE sono
state oggetto delle discussioni. Dopo aver consultato le Commissioni parlamentari competenti e i Cantoni, il 4 luglio 2012 il Consiglio federale ha licenziato il mandato
3 4
OECD (2002), Frascati Manual, Proposed Standard Practice for Surveys on Research and Experimental Development.
Accordo del 22 luglio 1972 tra la Confederazione Svizzera e la Comunità economica europea, RS 0.632.401.
4145
relativo al dialogo con l'UE sull'imposizione delle imprese, nel quale ha definito i seguenti tre obiettivi:
mantenere e sviluppare ulteriormente l'attrattiva fiscale della piazza imprenditoriale svizzera;
promuovere il consenso internazionale riguardo alla normativa fiscale svizzera;
garantire entrate sufficienti per il finanziamento di attività statali di Confederazione, Cantoni e Comuni.
Nell'ambito di numerosi colloqui tecnici e politici con i servizi competenti della Commissione europea, la Svizzera ha potuto riaffermare il proprio punto di vista e nei mesi di maggio e novembre del 2013 ha esposto agli Stati membri dell'UE la propria posizione in seno al gruppo Codice di condotta (Code of Conduct Group).
Dopo numerosi colloqui i negoziatori hanno convenuto una dichiarazione congiunta (Joint Statement), che è stata parafata a Berna il 1° luglio 2014.
L'intesa raggiunta in questo ambito non comporta alcun impegno internazionale e si limita a elencare principi e intenzioni reciproche. Il Consiglio federale ribadisce la volontà di abrogare, nel quadro della RI imprese III, i regimi fiscali elencati nella dichiarazione (società di domicilio, società miste, società holding, società principali, strutture finance branch) e di orientare nuove misure fiscali agli standard internazionali. Da parte loro, gli Stati membri dell'UE confermano l'intenzione di abbandonare le previste contromisure, non appena i regimi in questione saranno soppressi. Non sono stati definiti termini per l'attuazione.
La dichiarazione congiunta è stata firmata dalla consigliera federale Eveline Widmer-Schlumpf e dai rappresentanti dei 28 Stati membri dell'UE a Lussemburgo il 14 ottobre 2014. Una controversia che pesava sulle relazioni tra la Svizzera e l'UE e che si protraeva da quasi dieci anni è così giunta a provvisoria conclusione. Nelle sue conclusioni del 16 dicembre 2014, il Consiglio dell'Unione europea ha accolto con soddisfazione la firma della dichiarazione congiunta, esortando la Svizzera ad abrogare in modo efficace e in tempi rapidi i regimi fiscali criticati.
1.1.1.3
Sviluppi all'interno dell'UE
Nella sua seduta del 10 dicembre 2013 il Consiglio ECOFIN ha incaricato il Gruppo CoC di esaminare tutti i modelli patent box presenti nell'UE nell'ambito del codice di condotta, compresi quelli già esaminati in precedenza5. Il gruppo deve garantire che tutti i patent box siano conformi al principio della parità di trattamento e che tengano conto degli sviluppi internazionali, in particolare del progetto BEPS dell'OCSE.
Secondo il diritto dell'UE le misure fiscali possono rappresentare aiuti di Stato. Per accertare l'esistenza di un aiuto e la sua ammissibilità sono responsabili in primo luogo gli organismi dell'UE e non i singoli Stati membri. In tale ambito la Commissione europea dispone di ampie competenze. All'interno dell'UE la normativa sugli aiuti di Stato è oggetto di regolari indagini riguardanti le pratiche fiscali dei suoi Stati membri. In questo conteso la Commissione europea ha avviato accertamenti in 5
IP 17556/13.
4146
merito, a complemento dei lavori del gruppo CoC, per stabilire se i patent box possano costituire aiuti di Stato illeciti. L'11 giugno 2014 ha quindi avviato inchieste approfondite su tre casi specifici riguardanti la prassi degli Stati membri in materia di ruling6. Il 7 ottobre 2014 ha aperto un altro procedimento in un caso concreto7 con l'intento di verificare se le decisioni delle autorità fiscali in materia di imposizione delle imprese siano conformi alle norme dell'UE concernenti gli aiuti di Stato. Il 17 dicembre 2014 la Commissione europea ha esteso a tutti gli Stati membri la richiesta d'informazioni nell'ambito del diritto in materia di aiuti riguardanti ruling preventivi e strumenti analoghi (le cosiddette procedure di ruling fiscale)8. Gli Stati membri dell'UE sono stati esortati a fornire informazioni riguardanti i loro ruling fiscali ed eventualmente a predisporre un elenco di tutte le imprese, che tra il 2010 e il 2013 hanno ottenuto un ruling fiscale vincolante.
Il 18 marzo 2015 la Commissione europea ha presentato un pacchetto di misure volte a migliorare la trasparenza in materia di imposizione delle imprese. Il pacchetto verte su una proposta di direttiva concernente lo scambio automatico di informazioni sui ruling preventivi e sugli accordi preventivi dei prezzi di trasferimento9.
Conformemente alla proposta di direttiva della Commissione europea le disposizioni dovrebbero entrare in vigore il 1° gennaio 2016. La direttiva deve ottenere l'approvazione unanime del Consiglio dell'Unione europea e il Parlamento europeo sarà consultato.
Il pacchetto sulla trasparenza fiscale comprende una comunicazione, nella quale sono menzionate altre iniziative volte a migliorare la trasparenza e far progredire il programma dell'UE sulla trasparenza fiscale10. Tra queste si annovera una riforma del codice di condotta in materia di tassazione delle imprese. La Commissione europea rielaborerà il codice di condotta in collaborazione con gli Stati membri dell'UE per migliorarne l'efficacia. Valuterà inoltre l'opportunità di una divulgazione più ampia di informazioni fiscali relative a società multinazionali secondo modalità che vanno al di là della cooperazione amministrativa.
Come prossimo passo seguirà, prima dell'estate del 2015, un piano d'azione dettagliato sull'imposizione delle imprese. In
questo ambito anche i lavori relativi a una base imponibile consolidata comune per l'imposta sulle società (Common Consolidated Corporate Tax Base CCCTB) occuperanno la Commissione europea nei prossimi mesi, nell'intento di creare un regime di regole comuni relative al calcolo degli utili imponibili delle società operanti in diversi Stati membri dell'UE. Inoltre occorrerà riflettere su come le nuove misure del progetto BEPS possano essere recepite nella normativa europea.
In rapporto con i futuri sviluppi della legislazione tributaria europea per le imprese occorre menzionare la strategia «Europa 2020», che indica l'attività di ricerca e sviluppo come fattore determinante per la realizzazione degli obiettivi di una cresci-
6 7 8 9
10
IP/14/663.
IP/14/1105.
IP/14/2742.
Proposta di direttiva del Consiglio recante modifica della direttiva 2011/16/UE per quanto riguarda lo scambio automatico obbligatorio di informazioni nel settore fiscale, COM(2015) 135 final.
Comunicazione della Commissione al Parlamento europeo e al Consiglio del 18 marzo 2015 sulla trasparenza fiscale per combattere l'evasione e l'elusione fiscali, COM(2015) 136 final.
4147
ta intelligente, sostenibile e inclusiva11. La Commissione europea ha definito come obiettivo da raggiungere entro il 2020 l'investimento del 3 per cento del prodotto interno lordo dell'Unione europea in ricerca e sviluppo. A determinate condizioni gli aiuti di Stato all'attività di ricerca e sviluppo devono essere compatibili con il mercato unico. Il 27 giugno 2014 la Commissione europea ha emanato una comunicazione che disciplina gli aiuti di Stato a favore di ricerca, sviluppo e innovazione12.
1.1.2
Diritto fiscale vigente
Le imposte sull'utile sono il tipo di imposta più importante per la piazza imprenditoriale. In Svizzera vengono riscosse ai livelli di Confederazione, Cantoni e Comuni.
Mentre il calcolo dell'utile imponibile è stato ampiamente uniformato nella legge federale del 14 dicembre 199013 sull'armonizzazione delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni (LAID), i Cantoni sono liberi di stabilire l'ammontare dell'aliquota dell'imposta sull'utile. L'imposizione fiscale effettiva ai livelli di Confederazione, Cantoni e Comuni varia fra il 12 e il 24 per cento circa.
L'utile imponibile è calcolato in base al cosiddetto «principio della determinazione» secondo il quale esso corrisponde in linea di massima all'utile calcolato in base al diritto commerciale. Sono fatte salve norme esplicite di rettifica, stabilite nella normativa fiscale. Il principio della determinazione presenta un vantaggio fondamentale: rispetto ad altri Stati il calcolo dell'utile imponibile, e pertanto la dichiarazione fiscale, risulta estremamente semplice sotto il profilo amministrativo.
Per le imprese, nel caso ad esempio di decisioni concernenti l'ubicazione e gli investimenti, sono importanti anche altri tipi di imposte, in particolare le imposte sul reddito delle persone fisiche e le «imposte accessorie», come l'imposta preventiva e le tasse di bollo vigenti a livello federale o l'imposta sul capitale a livello cantonale.
Di seguito sono descritte le principali eccezioni al principio della determinazione e altre interessanti misure.
1.1.2.1
Statuti fiscali cantonali
I tre statuti fiscali cantonali applicabili alle società holding e alle società di gestione sono disciplinati all'articolo 28 LAID. Riguardano esclusivamente il livello tributario cantonale e sono vincolanti per tutti i Cantoni. Per quanto concerne l'imposta federale diretta, l'imposizione segue le regole ordinarie che si applicano anche a tutti gli altri tipi di società.
Le società holding si caratterizzano per il fatto che la loro attività principale è costituita dalla detenzione e dall'amministrazione a lungo termine di partecipazioni. Non esercitano pertanto alcuna attività commerciale in Svizzera. A livello cantonale non versano imposte sull'utile, eccettuate quelle sui redditi da proprietà immobiliari in Svizzera. Le società di gestione non esercitano alcuna attività commerciale in Svizzera e assumono unicamente funzioni di amministrazione oppure la loro attività 11 12 13
COM(2010)2020 def. del 3.3.2010.
2014/C 198/01.
RS 642.14
4148
commerciale in Svizzera è di importanza subordinata. Le prime sono anche denominate società di domicilio e le ultime società miste. Queste società di gestione versano a livello cantonale un'imposta ridotta sull'utile.
Questi statuti fiscali cantonali hanno essenzialmente lo scopo di offrire un'imposizione fiscale concorrenziale a livello internazionale per determinate attività connotate da mobilità. L'onere fiscale effettivo varia, a seconda della situazione, tra il 7,8 e il 12 per cento circa. Le attività tipiche svolte da queste imprese sono la detenzione di partecipazioni, le funzioni di direzione del gruppo, i servizi interni al gruppo, le attività di finanziamento, le attività nel settore dei beni immateriali nonché il commercio all'ingrosso a livello internazionale.
Gli statuti fiscali cantonali permettono a tutti i Cantoni, anche a quelli che applicano un'aliquota dell'imposta sull'utile relativamente elevata, di rimanere competitivi a livello internazionale nei riguardi di queste imprese. Nel contempo, la concorrenza fiscale intercantonale viene attenuata dal fatto che per le imprese che godono di tali statuti l'imposizione applicata nei diversi Cantoni presenta differenze relativamente esigue.
Il trattamento delle riserve occulte di una persona giuridica nel caso in cui intervengano cambiamenti relativi all'assoggettamento segue sostanzialmente le regole della generale determinazione degli utili. Nei Cantoni esistono in parte basi legali e prassi per la dichiarazione di riserve occulte nel caso di uno statuto fiscale cantonale ed è prassi molto diffusa quella di dichiarare, senza incidenze fiscali, le riserve occulte in caso di passaggio da uno statuto fiscale a una tassazione ordinaria. Tale prassi è stata riconosciuta anche dal Tribunale federale purché, specularmente, non vengano prese in considerazione le eventuali perdite insorte nel periodo di assoggettamento allo statuto fiscale cantonale.
1.1.2.2
Imposizione delle società principali
I gruppi che operano a livello internazionale concentrano spesso le loro strutture in unità di dimensioni maggiori, centralizzando così in una società principale funzioni, responsabilità e rischi interni al gruppo secondo gruppi di prodotti o mercati. In base a una prassi pubblicata14 dall'Amministrazione federale delle contribuzioni (AFC) riguardante l'imposta federale diretta, se tale società principale si trova in Svizzera si procede a una vantaggiosa ripartizione fiscale rispetto alla società di distribuzione situata all'estero. Il reddito così ripartito all'estero non è talvolta considerato a fini fiscali. Nei Cantoni le società principali sono in gran parte tassate come società miste. Ne risulta quindi un'imposizione effettiva dell'utile del 5 per cento circa.
1.1.2.3
Swiss Finance Branch
Un'ulteriore particolarità è costituita dalla Swiss Finance Branch. In questo caso alla società finanziaria con sede all'estero viene concesso un indennizzo d'uso per il capitale messo a disposizione degli stabilimenti d'impresa in Svizzera. Questo
14
Circolare n. 8 dell'AFC, Ripartizione fiscale internazionale delle società principali.
4149
trattamento si fonda su una prassi non pubblicata dell'AFC e delle autorità fiscali cantonali e determina un'imposizione effettiva dell'utile del 23 per cento circa.
1.1.2.4
Deduzione per partecipazioni
La deduzione per partecipazioni (art. 69 e 70 della legge federale del 14 dicembre 199015 sull'imposta federale diretta [LIFD], art. 28 cpv. 1, 1bis e 1ter LAID) serve a evitare imposizioni multiple all'interno di un gruppo. Questo tipo di imposizioni indesiderate si verifica quando una filiale distribuisce alla propria società madre dividendi già tassati come utili, che la società madre deve dichiarare come ricavi.
Quest'ultima versa quindi ai titolari delle sue quote tali dividendi, che a loro volta devono essere dichiarati come redditi. In questo esempio la deduzione per partecipazioni si applica alla società madre e determina a questo livello una riduzione dell'imposta sull'utile. Il concetto della deduzione per partecipazioni, ovvero l'eliminazione di imposizioni multiple, è riconosciuto e diffuso a livello internazionale.
1.1.2.5
Nuova politica regionale
Dal 2008 la Nuova politica regionale della Confederazione (NPR) è una politica strutturale regionale con orientamento economico. Mira a sostenere i cambiamenti strutturali nelle regioni montane, nelle altre aree rurali e nelle regioni frontaliere e a rafforzare la competitività di questi territori.
Nell'ambito della NPR possono essere concessi anche sgravi fiscali, il cui campo di applicazione è definito, a livello federale, dalla legge federale del 6 ottobre 200616 sulla politica regionale. Questi ultimi possono essere concessi per progetti che soddisfano una serie di condizioni, in particolare se vengono creati nuovi posti di lavoro o riorientati quelli esistenti, se il progetto è attuato in regioni povere di strutture e se il Cantone interessato concede anch'esso uno sgravio fiscale.
1.1.3
Importanza politico-finanziaria dell'imposizione delle imprese
Il sistema attuale di imposizione delle imprese riveste notevole importanza sotto il profilo della redditività. Ai livelli cantonale, comunale e federale, anche le società che beneficiano di uno statuto fiscale cantonale forniscono un contributo fondamentale al finanziamento delle attività statali.
15 16
RS 642.11 RS 901.0
4150
Tabella 1 Stima delle entrate annuali dell'imposta sull'utile e quote delle società che beneficiano di uno statuto fiscale cantonale alle entrate annuali dell'imposta sull'utile dei Cantoni e dei Comuni, compresa la quota dei Cantoni all'imposta federale diretta (IFD) delle persone giuridiche, media 20092011
ZH BE LU UR SZ OW NW GL ZG FR SO BS BL SH AR AI SG GR AG TG TI VD VS NE GE JU CH
1.1.4
A
B
A+B
C
D
Società tassate in via ordinaria (mio. fr.)
Società con statuto speciale secondo l'art. 28 LAID (mio. fr.)
Totale (mio. fr.)
Quota delle società tassate in via ordinaria
Quota delle società con statuto speciale secondo l'art. 28 LAID
1919.7 693.5 253.3 16.2 59.9 14.8 16.9 16.7 218.8 175.3 251.8 314.7 160.4 58.5 23.1 4.6 328.0 136.0 587.1 112.3 413.9 736.2 221.2 152.8 880.6 51.5 7817.8
169.6 45.8 32.3 0.4 21.7 0.8 3.2 2.5 233.7 37.4 5.0 401.4 87.8 33.7 1.1 1.4 35.8 8.7 7.3 2.8 132.5 313.9 2.4 89.5 434.4 4.7 2109.9
2089.3 739.3 285.7 16.6 81.6 15.6 20.1 19.2 452.5 212.6 256.8 716.1 248.2 92.2 24.2 5.9 363.8 144.7 594.4 115.1 546.3 1050.2 223.6 242.3 1315.0 56.2 9927.6
91.9 % 93.8 % 88.7 % 97.5 % 73.4 % 95.0 % 84.0 % 86.8 % 48.4 % 82.4 % 98.1 % 44.0 % 64.6 % 63.4 % 95.6 % 77.2 % 90.2 % 94.0 % 98.8 % 97.6 % 75.8 % 70.1 % 98.9 % 63.1 % 67.0 % 91.7 % 78.7 %
8.1 % 6.2 % 11.3 % 2.5 % 26.6 % 5.0 % 16.0 % 13.2 % 51.6 % 17.6 % 1.9 % 56.0 % 35.4 % 36.6 % 4.4 % 22.8 % 9.8 % 6.0 % 1.2 % 2.4 % 24.2 % 29.9 % 1.1 % 36.9 % 33.0 % 8.3 % 21.3 %
Riforme necessarie
Gli sviluppi internazionali menzionati al numero 1.1.1 in particolare a livello di OCSE e G20, influenzano la situazione iniziale della piazza imprenditoriale svizzera come segue:
in ambito di imposizione delle imprese l'OCSE promuove lo sviluppo di nuovi standard e raccomandazioni internazionali o l'aggiornamento di quelli 4151
esistenti. Si può presumere che la loro attuazione non sia a discrezione del legislatore nazionale, bensì che l'OCSE, con l'ausilio del G20, ne imponga l'osservanza, analogamente agli standard in materia di scambio di informazioni. Il margine di manovra del legislatore nazionale viene quindi limitato, non solo in Svizzera. Altri Stati saranno inoltre tenuti a esaminare le loro norme speciali vigenti e, se non sono più conformi agli standard definiti, a modificarle o abolirle. Non è ancora possibile prevedere come si posizioneranno gli Stati e quali saranno le ripercussioni sulla Svizzera;
con l'avvio del progetto BEPS, l'OCSE ha assunto la direzione a livello internazionale. I criteri sviluppati dall'UE nell'ambito dell'imposizione delle imprese hanno pertanto perso momentaneamente un po' di importanza per uno Stato non membro come la Svizzera;
le relazioni bilaterali con gli Stati membri dell'UE continuano comunque a essere importanti per il nostro Paese, in particolare quelle con gli Stati limitrofi, ovvero Germania, Francia e Italia;
in linea di massima il progetto BEPS intende ampliare la base di calcolo limitando i regimi fiscali intesi in senso ampio. Una simile evoluzione comporterebbe una maggiore rilevanza dell'aliquota generale dell'imposta sull'utile per la concorrenza internazionale tra piazze finanziarie rispetto ad oggi. Nel contempo viene creato un margine di manovra in ambito di politica finanziaria per gli Stati che intendono ridurre tale aliquota. Un'evoluzione di questo tipo in linea di principio è da considerare positiva per la piazza finanziaria svizzera, dato che il nostro Paese presenta già oggi aliquote d'imposta generalmente basse e occupa una buona posizione per quanto concerne la concorrenza in questo ambito. Tuttavia, i Cantoni con aliquote comparativamente elevate potrebbero essere sottoposti a una certa pressione;
la concorrenza tramite le aliquote generali d'imposta non dovrebbe essere limitata. La Svizzera dovrebbe pertanto evitare di incoraggiare questi sforzi mantenendo le aliquote d'imposta previste dalla legge a un livello analogo a quello delle piazze concorrenti rilevanti (ad es. 12,5 %) e facendo in modo che non scendano al di sotto di un simile benchmark;
al momento i risultati tecnici concreti del progetto BEPS non sono ancora completi. Si presume che una parte dei risultati potrà essere considerata solo nell'ambito dei dibattiti parlamentari;
anche dopo il raggiungimento dei traguardi preannunciati nel progetto BEPS entro la fine del 2015, i lavori dell'OCSE in ambito di imposizione delle imprese proseguiranno. La Svizzera deve quindi prepararsi al fatto che diverranno necessarie altre riforme dell'imposizione delle imprese per tener conto degli sviluppi internazionali.
Nonostante le suddette incertezze negli sviluppi internazionali, già oggi è possibile constatare che determinate norme fiscali della Svizzera non sono più accettate a livello internazionale. Attenersi a questo quadro giuridico pregiudicherebbe la certezza del diritto e della pianificazione per le società insediate in Svizzera di gruppi attivi a livello internazionale. Bisogna inoltre aspettarsi che la Svizzera sarebbe viepiù esposta a contromisure, circostanza che si ripercuoterebbe negativamente sulla piazza economica Svizzera. Nella dichiarazione congiunta con l'UE del 14 ottobre 2014 sull'imposizione delle imprese la Svizzera si è inoltre impegnata ad 4152
adottare i rispettivi adeguamenti. Per questi motivi è necessario che la Svizzera abolisca determinate norme. Nell'ambito della presente riforma saranno soppressi gli statuti fiscali cantonali, la prassi concernente l'imposizione delle società principali e quella concernente la categoria Swiss Finance Branch. I cambiamenti alle due prassi in vigore non fanno formalmente parte della RI imprese III, poiché non comportano modifiche legislative, ma dovranno entrare in vigore contestualmente alle modifiche legislative.
Se lo statuto fiscale cantonale viene eliminato senza essere sostituito, sono da presumere delocalizzazioni. Gli statuti fiscali cantonali sono tuttavia di grande rilevanza per la piazza imprenditoriale Svizzera. È importante la quota sul gettito dell'imposta sull'utile: 48,9 per cento a livello di Confederazione e 21,3 per cento a livello di Cantoni e Comuni. Anche la stima della loro quota sulle uscite per la ricerca e lo sviluppo è altrettanto importante con il 47,6 per cento. Questa quota comprende, per la maggior parte, le attività di ricerca e di sviluppo effettuate in seno alle società stesse (intra muros) e, in minima parte, anche le attività di ricerca e sviluppo affidate a terzi (extra muros). Con il 3,2 per cento, la quota delle società con statuto speciale alle spese per il personale e, di conseguenza, all'occupazione appare a prima vista meno significativa. Tuttavia questa percentuale corrisponde a un numero di impiegati compreso tra 135 000 e 175 000 unità. Occorre anche considerare che le società con statuto speciale sono spesso incorporate in un gruppo e ciò contribuisce, grazie alle condizioni attrattive della piazza, alla creazione di valore aggiunto e all'occupazione nelle società del gruppo tassate in via ordinaria sul territorio svizzero. Infine, le società con statuto fiscale producono effetti indiretti e indotti sulla creazione di valore aggiunto e sull'occupazione tramite l'imposizione ordinaria dei loro fornitori e le spese di consumo dei loro impiegati. I benefici economici e finanziari derivanti dalle società con statuto fiscale speciale possono essere suddivisi in effetti diretti, indiretti e indotti, conformemente alla seguente tabella.
Tabella 2 Ripercussioni economiche e finanziarie
Effetti diretti creazione di valore aggiunto) Effetti indiretti (creazione di valore aggiunto)
Effetti indotti (distribuzione di valore aggiunto)
Ripercussioni economiche
Ripercussioni finanziarie
Le società con statuto fiscale speciale conseguono valore aggiunto e domandano forza lavoro.
La domanda di beni intermedi e d'investimento da parte delle società con statuto fiscale speciale crea valore aggiunto e domanda di forza lavoro presso i fornitori di società con statuto fiscale speciale.
Poiché la creazione di valore aggiunto è utilizzata sotto forma di stipendi, dividendi, imposte e interessi pagati, sorgono ulteriori effetti economici sulla domanda.
Gettito dell'imposta sull'utile delle società con statuto fiscale speciale.
Gettito dell'imposta sull'utile dei fornitori di società con statuto fiscale speciale.
Entrate fiscali provenienti dall'imposizione del valore aggiunto utilizzato (in particolare imposta sul reddito, IVA).
Analogamente a quanto solitamente avviene negli studi di impatto, la somma dei tre effetti determina tuttavia una sovrastima delle ripercussioni positive e negative (trasferimento all'estero) delle società con statuto fiscale speciale. Questo avviene in particolare perché implicitamente si parte dal presupposto che i fattori di produzione 4153
rimarrebbero completamente inutilizzati se non ci fossero affatto o non ci fossero più le società con statuto fiscale speciale. Per questo motivo le ripercussioni economiche di un trasferimento (completo) all'estero da parte delle società con statuto fiscale speciale, descritte nella tabella seguente, sono più vicine alle realtà.
Tabella 3 Ripercussioni in caso di trasferimento (completo) all'estero Scenario
Ripercussioni sull'economia pubblica (considerazione complessiva)
Ripercussioni sull'economia pubblica (considerazione pro capite)
Le società si trasferiscono all'estero; anche la forza lavoro si trasferisce all'estero
L'effetto diretto decade completamente (calo della creazione di valore aggiunto, della popolazione e delle persone che esercitano un'attività lucrativa).
Effetto indiretto presso i fornitori: calo della creazione di valore aggiunto e dell'attività lucrativa (disoccupazione involontaria) nel caso in cui i fornitori non siano in grado di compensare altrove la cessata domanda.
Effetto indotto: gli effetti sulla domanda provenienti dal settore delle società con statuto fiscale speciale decadono completamente, mentre quelli provenienti dal settore dei fornitori decadono parzialmente.
L'effetto diretto decade parzialmente (perdita dell'eccedenza aziendale netta, della massa salariale nel caso in cui la forza lavoro interessata non trova un impiego o trova solo un impiego meno redditizio).
Effetto indiretto presso i fornitori: calo della creazione di valore aggiunto e dell'attività lucrativa (disoccupazione involontaria) nel caso in cui i fornitori non siano in grado di compensare altrove la cessata domanda.
Effetto indotto: gli effetti sulla domanda provenienti dal settore delle società con statuto fiscale speciale e dal settore dei fornitori decadono parzialmente.
A seguito del calo della popolazione, il PIL pro capite diminuisce in modo meno marcato rispetto al PIL, dato che decade l'effetto diretto e si esplicano solamente l'effetto indiretto e quello indotto.
Le società si trasferiscono all'estero; la forza lavoro rimane
A seguito della popolazione stabile, il PIL pro capite diminuisce al medesimo tasso del PIL.
Per quanto riguarda le ripercussioni finanziarie, nello scenario di riferimento il potenziale degli effetti diretti rispetto allo status quo si calcola come segue: Con riferimento all'imposta federale diretta, il gettito fiscale degli statuti fiscali cantonali ammonta nella media degli anni 20092011 a circa 3,2 miliardi di franchi (risp. a circa 3,8 mia. fr. prima della deduzione della quota dei Cantoni), a fronte di entrate complessive di 6,5 miliardi di franchi, importo che comprende anche le società tassate in via ordinaria (compresa la quota dei Cantoni che ammonta a circa 4154
7,8 mia. fr.). Tale importo include inoltre il gettito fiscale stimato delle società principali di circa 440 milioni di franchi (compresa la quota dei Cantoni) e delle Swiss Finance Branch di circa 180 milioni di franchi (compresa la quota dei Cantoni).
Queste entrate sarebbero potenzialmente pregiudicate. Tuttavia, per i motivi esposti di seguito queste entrate non verrebbero a mancare del tutto neppure nella peggiore delle ipotesi:
prima di un eventuale trasferimento o di una delocalizzazione di talune funzioni all'estero, i gruppi attualmente insediati in Svizzera esaminerebbero le possibilità di una pianificazione fiscale per adeguarsi alle mutate condizioni quadro;
occorre partire dal presupposto che diversi Cantoni adotterebbero misure di politica fiscale con l'obiettivo di rafforzare la competitività internazionale del proprio Cantone e di limitare quindi le minori entrate. La prima misura consisterebbe nel ridurre l'aliquota dell'imposta cantonale sull'utile;
invece di trasferimenti all'estero bisognerebbe in parte attendersi delocalizzazioni intercantonali che sostanzialmente non avrebbero ripercussioni per la Confederazione, ma che potrebbero causare squilibri tra i Cantoni.
La quantificazione è ancora più difficile per quanto riguarda le ripercussioni degli effetti indiretti e indotti. In questo contesto gli studi di impatto sulle società con statuto fiscale cantonale che Créa17 ha effettuato per il Cantone di Ginevra possono fornire alcune indicazioni sullo status quo. In considerazione delle limitazioni illustrate più sopra, questi risultati non possono tuttavia essere ripresi tali e quali.
Questo scenario rispetto allo status quo prevede tuttavia nel complesso sostanziali minori entrate dell'imposta sull'utile per la Confederazione, i Cantoni e i Comuni.
Risulterebbero pure minori entrate di imposta sul reddito per la Confederazione, i Cantoni e i Comuni nonché una perdita a livello di creazione di valore aggiunto e di posti di lavoro. Inoltre vi sarebbe un inasprimento della competitività intercantonale.
Per contenere queste ripercussioni negative, la presente riforma dovrà introdurre nuove misure fiscali che rafforzino la posizione della piazza imprenditoriale svizzera di fronte alla concorrenza fiscale internazionale.
Dal punto di vista della politica finanziaria l'abolizione degli statuti fiscali cantonali comporta, da un lato, la necessità di apportare modifiche alla perequazione finanziaria nazionale, poiché viene meno la minore ponderazione degli utili delle società con statuto speciale.
D'altro lato l'abolizione degli statuti fiscali cantonali esige talora sgravi fiscali da parte dei Cantoni, affinché possano mantenere la loro competitività fiscale. Se è vero che in questo ambito non sono necessarie riforme a livello federale, dal momento che anche la Confederazione beneficia del mantenimento della competitività, occorrono comunque adeguamenti nella ripartizione delle entrate tra Confederazione e Cantoni.
17
Nilles (2012, 2015), Societés auxiliaires et societes liées impacts direct, indirect et induit sur l'économie genevoise.
4155
1.1.5
Obiettivo della riforma
La presente riforma ha l'obiettivo di rafforzare la piazza economica Svizzera con opportuni adeguamenti. Con la presente riforma si intendono perseguire tre obiettivi: mantenere un'imposizione delle imprese competitiva, ristabilire in consenso internazionale nei confronti delle caratteristiche centrali del regime svizzero di imposizione delle imprese nonché garantire la redditività finanziaria dell'imposta sull'utile per Confederazione, Cantoni e Comuni.
1.1.6
Lavori svolti finora
1.1.6.1
Organizzazione del progetto RI imprese III
Già nel mese di novembre del 2008 il Consiglio federale aveva incaricato il DFF di elaborare una proposta per la Riforma III dell'imposizione delle imprese. Gli elementi di riforma ivi previsti non sono però bastati per ristabilire il consenso internazionale nei confronti del sistema svizzero di imposizione delle imprese. Nel mese di giugno del 2012 il Consiglio federale ha pertanto incaricato il DFF di proseguire, in collaborazione con i Cantoni e consultando gli ambienti interessati dell'economia, il lavoro al progetto di misure in materia di imposizione delle imprese.
Successivamente, il DFF, congiuntamente alla Conferenza dei direttori cantonali delle finanze (CDCF), ha istituito un gruppo paritetico incaricato di organizzare il progetto. Il mandato consiste nell'elaborazione di proposte di riforma dell'imposizione delle imprese che consentano un equilibrio ottimale tra attrattiva fiscale della piazza economica, redditività finanziaria e consenso internazionale.
Con decisione del 18 dicembre 2013 il Consiglio federale ha preso conoscenza del rapporto del gruppo e ha incaricato il DFF di avviare al riguardo una consultazione tra i Cantoni.
Con decisione del 30 aprile 2014 il Consiglio federale ha preso atto dei risultati della consultazione dei Cantoni relativa al rapporto del gruppo incaricato dell'organizzazione del progetto.
1.1.6.2
Rapporto e raccomandazioni del gruppo incaricato dell'organizzazione del progetto
Dal rapporto del gruppo incaricato dell'organizzazione del progetto risulta che l'abolizione degli statuti fiscali cantonali comporterebbe una limitazione della competitività della Svizzera a livello internazionale e l'inasprimento della concorrenza fiscale intercantonale. Inoltre, questa situazione rischierebbe di diminuire in modo sostanziale le entrate fiscali e i posti di lavoro. Per tale motivo il gruppo incaricato dell'organizzazione del progetto ritiene indispensabile che l'eventuale soppressione degli statuti fiscali cantonali e di altre prassi normative sia accompagnata da misure mirate. Il gruppo si esprime pertanto a favore di un indirizzo di politica fiscale costituito dai seguenti tre elementi:
4156
introduzione di nuove norme per determinati redditi conseguiti in un contesto di mobilità aziendale;
riduzione delle aliquote cantonali dell'imposta sull'utile;
soppressione di determinati oneri fiscali al fine di aumentare in modo generale l'attrattiva della piazza.
Le nuove norme per i redditi conseguiti in un contesto di mobilità devono soddisfare cumulativamente i seguenti criteri:
essere conformi agli standard dell'OCSE riconosciuti a livello internazionale e in particolare non contenere alcun elemento di ring fencing né mirare a una esenzione internazionale;
essere giustificate dalla sistematica fiscale oppure orientarsi a norme che vengono applicate in modo comprovato anche da uno Stato membro dell'OCSE. Per garantire il consenso occorre inoltre considerare la politica fiscale dell'UE.
In base ai summenzionati criteri, nel suo rapporto il gruppo incaricato dell'organizzazione del progetto presenta diverse possibili regolamentazioni e propone l'introduzione di un modello «licence box» a livello di imposizione cantonale orientato a una soluzione già utilizzata con successo in uno Stato membro dell'OCSE. Inoltre propone di esaminare ulteriormente il modello di imposta sull'utile con deduzione degli interessi limitando la deduzione dell'interesse figurativo al capitale proprio superiore alla media.
Il gruppo esprime inoltre la propria volontà di mantenere il grado di armonizzazione formale raggiunto nell'ambito delle imposte dirette.
Quale altro elemento, i Cantoni possono inoltre ricorrere allo strumento della riduzione dell'aliquota dell'imposta sull'utile nella misura in cui lo considerino necessario per mantenere la loro competitività. Vale il principio secondo cui quanto più restrittiva è l'impostazione delle nuove norme, tanto più peso acquisisce l'elemento della riduzione delle aliquote cantonali dell'imposta sull'utile. La relativa decisione definitiva rientra nell'ambito dell'autonomia cantonale.
Per rafforzare l'attrattiva della piazza imprenditoriale svizzera dovrebbe anche essere esaminata la possibilità di ridurre alcuni oneri fiscali. Le relative discussioni sono incentrate sulla soppressione della tassa di emissione sul capitale proprio, come pure su adeguamenti nell'ambito dell'imposta cantonale sul capitale.
Il gruppo incaricato dell'organizzazione del progetto è dell'avviso che gli oneri finanziari della riforma debbano essere equamente ripartiti: la Confederazione dovrebbe lasciare ai Cantoni un margine di manovra in ambito di politica finanziaria mediante misure verticali di compensazione affinché il minor gettito dovuto alla riduzione delle aliquote cantonali dell'imposta sull'utile possa essere attenuato. In tal modo è possibile evitare che i Cantoni che non possono sostenere con le proprie forze gli oneri finanziari della riforma perdano la loro attrattiva e che pertanto la Confederazione debba rinunciare a importanti entrate fiscali.
L'entità della partecipazione finanziaria della Confederazione tramite misure verticali di compensazione dipende dalla configurazione delle misure di politica fiscale, ovvero più il tenore delle nuove norme sarà restrittivo
e l'imposta cantonale sull'utile dovrà essere ridotta per mantenere la sua base imponibile in un contesto di mobilità aziendale, maggiore sarà tendenzialmente la partecipazione della Confederazione tramite misure verticali di compensazione. Il gruppo incaricato dell'organizzazione del progetto è tuttavia del parere che i Cantoni debbano fornire un contribu4157
to analogo per sostenere gli oneri finanziari. Nell'impostazione concreta occorre prestare attenzione a non minare l'autonomia in materia di politica fiscale e a non pregiudicare la concorrenza fiscale tra Cantoni. Entrano in considerazione, in particolare, misure di compensazione dirette come l'aumento della partecipazione dei Cantoni alle entrate della Confederazione o misure di compensazione indirette mediante sgravi fiscali per le imprese a livello federale.
L'attuale perequazione finanziaria dovrebbe consentire una concorrenza fiscale leale tra i Cantoni anche in presenza di nuove condizioni quadro in materia di politica fiscale. Nel corso della riforma dell'imposizione delle imprese saranno necessari adeguamenti al sistema della perequazione delle risorse per poter prendere in considerazione le nuove realtà a livello di politica fiscale. Il gruppo incaricato dell'organizzazione del progetto raccomanda di introdurre la ponderazione di tutti gli utili delle imprese secondo il loro possibile sfruttamento fiscale nell'ambito del potenziale di risorse. Sebbene in questo modo le differenti capacità finanziarie dei Cantoni possano essere meglio rappresentate rispetto alla mera rielaborazione dell'attuale sistema dei fattori beta, questo adeguamento sarà pressoché impossibile senza modificare i versamenti di compensazione cantonali.
Confederazione e Cantoni dovranno compensare gli oneri supplementari derivanti dalla RI imprese III affinché non sorgano squilibri nelle finanze. Nel controfinanziamento a livello federale valgono i seguenti principi:
la questione del controfinanziamento deve essere parte integrante della RI imprese III;
se la RI imprese III determina oneri supplementari troppo elevati nel bilancio federale, il controfinanziamento deve prevedere anche elementi sostanziali sul versante delle entrate;
le compensazioni sul fronte delle uscite non devono essere confuse con riforme strutturali fondamentali né essere effettuate trasferendo oneri ai Cantoni.
La durata della procedura legislativa ordinaria svizzera offre alla Confederazione e ai Cantoni la possibilità di affrontare per tempo la problematica del controfinanziamento. In tal modo si riduce la necessità di adottare vere e proprie misure di risparmio incisive in occasione dell'entrata in vigore della riforma.
1.1.6.3
Risultato della consultazione
Le misure di politica fiscale proposte dal gruppo incaricato dell'organizzazione del progetto fondamentalmente hanno ricevuto l'approvazione dei Cantoni. Tutti i Cantoni che hanno partecipato alla consultazione concordano sul fatto che a seguito dell'evoluzione internazionale la Svizzera debba sopprimere lo statuto fiscale cantonale per le società holding, le società di domicilio e le società miste. La maggioranza dei Cantoni ritiene anche che le misure di politica fiscale proposte siano idonee a consolidare l'attrattiva fiscale della Svizzera in un mutato contesto internazionale.
Secondo la maggioranza dei Cantoni il modello licence box va esaminato in maniera approfondita e introdotto in tempi brevi. Al riguardo occorre valutarne l'introduzione anche a livello federale. Alcuni Cantoni sono del parere che soltanto le riduzioni delle aliquote dell'imposta cantonale sull'utile costituiscano una misura efficace per conservare l'attrattiva della piazza. I Cantoni considerano la dichiarazione di 4158
riserve occulte una misura altrettanto prioritaria. L'imposta sull'utile con deduzione degli interessi è valutata criticamente dai Cantoni. Le critiche si concentrano sul timore che tale misura generi effetti di trascinamento eccessivi e sull'incertezza del consenso a livello internazionale. La maggioranza dei Cantoni dubita pure dei vantaggi prodotti dagli adeguamenti in ambito di deduzione per partecipazioni. Gran parte dei Cantoni non considera prioritarie le altre misure di politica fiscale (abolizione della tassa d'emissione sul capitale proprio, adeguamenti dell'imposta preventiva, agevolazioni a livello di imposta sul capitale, imposta sulla stazza, imposizione forfettaria).
I Cantoni sostengono in linea di massima il fatto che la Confederazione istituisca a loro favore, mediante misure verticali di compensazione, il margine di manovra in ambito di politica finanziaria necessario alla riduzione dell'aliquota dell'imposta sull'utile. Per quanto riguarda la forma concreta della compensazione dalla consultazione emerge che la preferenza va a un adeguamento della ripartizione delle entrate tra Confederazione e Cantoni.
Tutti i Cantoni riconoscono la necessità di adeguare la perequazione finanziaria nazionale nel corso della riforma dell'imposizione delle imprese.
Tutti i Cantoni che hanno presentato un parere sono d'accordo con i principi di controfinanziamento postulati nel rapporto. L'aumento dell'imposta sul valore aggiunto è respinto dalla maggioranza dei Cantoni. Sempre la maggioranza dei Cantoni ritiene opportuno valutare l'introduzione di un'imposta sugli utili da capitale applicabile ai titoli.
1.1.6.4
Avamprogetto per la consultazione
Basandosi sui risultati della consultazione riguardante il rapporto redatto dal gruppo incaricato dell'organizzazione del progetto è stato elaborato un testo da porre in consultazione. Il Consiglio federale ha avviato la procedura di consultazione il 19 settembre 2014. Sono stati interpellati i Cantoni, i partiti politici, le associazioni mantello nazionali dei Comuni, delle città e delle regioni di montagna, le associazioni mantello nazionali dell'economia e le altre cerchie interessate. La procedura di consultazione si è conclusa il 31 gennaio 2015.
1.2
La nuova normativa proposta
1.2.1
Indirizzo di politica fiscale
Nell'ambito dell'imposizione delle imprese sussiste tuttora un'intensa concorrenza internazionale, soprattutto per i redditi conseguiti in un contesto di mobilità aziendale (in particolare proventi derivanti da interessi e da diritti su beni immateriali). In diversi Paesi dell'UE esistono infatti norme speciali per questi redditi, che determinano oneri fiscali inferiori al 10 per cento. Tuttavia, come illustrato, queste norme speciali sono sempre più oggetto di critiche da parte dell'opinione pubblica e non è chiaro se queste norme saranno ancora in vigore in futuro e, in caso affermativo, quali. In questo contesto il Consiglio federale propone un indirizzo in ambito di politica fiscale che corrisponde a quello sviluppato dal gruppo paritetico incaricato dell'organizzazione del progetto e che si compone dei seguenti elementi: 4159
introduzione di nuove regole conformi agli standard internazionali per i redditi conseguiti in un contesto di mobilità;
riduzione delle aliquote cantonali dell'imposta sull'utile;
altre misure volte a migliorare la sistematica della legislazione tributaria sulle imprese.
1.2.2
Panoramica dei singoli elementi della riforma
La soppressione degli statuti fiscali cantonali costituisce il punto di partenza della RI imprese III. Conformemente all'indirizzo definito vengono pure proposte nuove norme per i redditi conseguiti in un contesto di mobilità aziendale, orientate agli standard internazionali, in particolare all'OCSE. Inoltre occorre tenere in considerazione i principi di politica fiscale dell'UE a titolo di confronto. Per le imprese ad alta intensità di ricerca deve essere introdotto un patent box a livello cantonale. I Cantoni dovranno altresì avere la possibilità di prevedere maggiori deduzioni per le spese di ricerca e sviluppo. Inoltre, dovrebbero essere effettuati adeguamenti nell'ambito dell'imposta cantonale sul capitale.
Formalmente le riduzioni dell'aliquota dell'imposta cantonale sull'utile non fanno parte della riforma in questione poiché la decisione relativa all'ammontare di tali aliquote cantonali rientra nell'esclusiva competenza dei Cantoni. Indirettamente esse rivestono tuttavia una certa importanza all'interno del pacchetto di riforme. La riduzione dell'imposizione ordinaria dell'utile determina a breve e medio termine un calo delle entrate fiscali nei Cantoni interessati (fermo restando che a lungo termine dovrebbero anche subentrare ripercussioni positive). Dal momento che anche la Confederazione beneficerebbe, dal punto di vista fiscale, del mantenimento della competitività fiscale, dovrebbe creare un margine di manovra politico-finanziario per i Cantoni mediante misure verticali di compensazione. In questo modo la Confederazione parteciperebbe agli oneri della riforma e garantirebbe una «simmetria di sacrifici» tra i livelli statali. Il Consiglio federale parte tuttavia dal presupposto che i Cantoni opereranno le riduzioni dell'aliquota dell'imposta sull'utile in modo moderato.
Il terzo elemento dell'indirizzo, ovvero il miglioramento della sistematica della legislazione tributaria delle imprese, si prefigge di uniformare le norme esistenti e di garantire un'imposizione fiscale equilibrata nell'ambito dei redditi da capitale. Al riguardo vengono proposte sia misure di aggravio che di sgravio fiscale:
introduzione di una regolamentazione unitaria per la dichiarazione di riserve occulte;
abolizione della tassa d'emissione sul capitale proprio;
adeguamenti in ambito di procedura d'imposizione parziale;
computo globale dell'imposta attuazione della mozione Pelli (13.3184 «Eliminazione delle sovraimposizioni che gravano gli stabilimenti d'impresa esteri in Svizzera»).
L'adeguamento dell'imposizione delle imprese si ripercuote sotto il profilo finanziario sulle relazioni tra i Cantoni: per poter prendere in considerazione le nuove realtà
4160
in ambito di politica fiscale consecutive alla riforma, sono necessari adeguamenti del calcolo del potenziale di risorse.
Gli elementi della riforma menzionati comportano un onere notevole per le finanze federali. Le misure relative al controfinanziamento necessarie per il rispetto del principio del freno all'indebitamento devono quindi essere avviate tempestivamente.
Le relazioni tra gli effetti illustrano il carattere della RI imprese III, che si presenta come un pacchetto complessivo di misure di politica fiscale e finanziaria.
1.2.3
Abolizione degli statuti fiscali cantonali
Gli statuti fiscali cantonali non sono più accettati a livello internazionale. Questa situazione è fonte di incertezza del diritto e di incertezze a livello di pianificazione per le imprese interessate situate in Svizzera e, non da ultimo, pregiudica anche l'attrattiva del nostro Paese nella concorrenza internazionale relativa all'insediamento delle imprese. Per questo motivo in futuro si intende rinunciare a tali regolamentazioni.
Anche la prassi normativa in materia di ripartizione speciale per le società principali e quella relativa alla categoria Swiss Finance Branch dovrebbero essere soppresse.
Dato che non necessitano di modifiche di legge, formalmente questi adeguamenti non rientrano nella riforma in questione, ma dovrebbero essere intrapresi contestualmente all'entrata in vigore della riforma.
1.2.4
Patent box
Per mezzo del patent box i redditi provenienti dai diritti sui beni immateriali e da diritti analoghi sono separati dagli altri redditi dell'impresa e tassati in maniera ridotta, quindi inseriti in uno speciale «box». Si parla in questo caso anche di una cosiddetta «incentivazione dell'output» nel settore della ricerca e dello sviluppo. Dal momento che la misura prevista è fortemente orientata ai brevetti e con lo standard definito dall'OCSE esiste uno stretto nesso tra gli sgravi fiscali e l'attività di ricerca e sviluppo, è più appropriato parlare di patent box piuttosto che, come sinora, di licence box.
L'impostazione concreta di un patent box lascia, dal punto di vista tecnico, un ampio margine di manovra. Tuttavia in seno all'OCSE, nel quadro del progetto BEPS, sono attualmente in corso di definizione nuovi criteri per simili box. I lavori si concentrano soprattutto su requisiti più severi riguardo alla sostanza (cfr. n. 5.2.3). Questi dovrebbero evitare che i redditi possano essere trasferiti arbitrariamente da Paesi con imposte elevate a Paesi con imposte basse. Per i patent box è stato sviluppato il cosiddetto approccio Nexus modificato, secondo il quale i redditi provenienti dai diritti qualificanti possono essere privilegiati fiscalmente solo in rapporto alle spese dell'attività di ricerca e sviluppo computabili al Paese di domicilio rispetto al totale delle spese di ricerca e sviluppo. Per indennizzare il finanziamento e il controllo dell'attività di ricerca e sviluppo all'estero, è inoltre previsto un supplemento (cosiddetto uplift) del 30 per cento delle spese di ricerca e sviluppo nel Paese stesso, a condizione che all'estero sia effettivamente svolta un'attività di ricerca e sviluppo di tale entità.
4161
Figura 1 Funzionamento dell'approccio Nexus modificato
Alcuni interrogativi in rapporto all'approccio Nexus modificato sono tuttora aperti in seno all'OCSE. In particolare riguardano le domande di quali diritti, oltre ai brevetti, possano ancora qualificare per il box e come le spese di ricerca e sviluppo debbano essere attribuite a tali diritti. In riferimento ai suddetti punti, viene illustrato di seguito come si presenta l'attuale situazione iniziale per il patent box. È previsto che i relativi standard, attualmente in fase di elaborazione nell'OCSE, siano integrati in un'ordinanza concernente la LAID e/o in una precisazione della norma prevista durante il dibattito parlamentare.
Il modello patent box svizzero dovrebbe essere introdotto obbligatoriamente a livello cantonale. La limitazione ai Cantoni comporta che il risultato interessato sottostà a un'imposizione fiscale all'incirca identica a quella attuale. Con la limitazione è inoltre possibile fare in modo che l'imposizione ai livelli di Confederazione, Cantoni e Comuni ammonterebbe complessivamente almeno al 10 per cento, che sotto il profilo del consenso internazionale garantirebbe un onere fiscale adeguato. A ciò si aggiungono le restrizioni di politica finanziaria della Confederazione: con l'introduzione di un patent box a livello federale le misure verticali di compensazione (cfr. n. 1.2.11) risulterebbero meno incisive per i Cantoni nella misura delle minori entrate della Confederazione.
Il patent box proposto presenta i seguenti parametri: (a) soggetto fiscale: possono beneficiare del patent box le persone giuridiche e le persone fisiche con un'attività lucrativa indipendente. L'estensione alle persone fisiche con un'attività lucrativa indipendente tiene conto della neutralità della forma giuridica della legislazione tributaria e serve in particolare anche alle PMI; (b) diritti qualificanti: brevetti e diritti analoghi qualificano per il patent box. Tra i diritti analoghi si intendono, ad esempio, i certificati protettivi complementari e la
4162
cosiddetta protezione concessa al primo richiedente conformemente all'articolo 12 della legge del 15 dicembre 200018 sugli agenti terapeutici; (c) requisiti riguardanti la sostanza: si applica il cosiddetto approccio Nexus modificato. Il modello svizzero del patent box è così conforme allo stato attuale degli standard sviluppati dall'OCSE in materia; (d) calcolo del risultato determinante del box: l'OCSE non ha emanato direttive concrete riguardanti il calcolo del risultato di brevetti e diritti analoghi. Al momento attuale il Consiglio federale propone di utilizzare il cosiddetto metodo residuale (approccio top-down, metodo indiretto di calcolo). Il metodo funziona nel seguente modo: fase 1 dall'utile complessivo al lordo delle imposte di una persona giuridica e dai proventi imponibili da attività lucrativa indipendente viene dedotto il risultato finanziario, che comprende in particolare i proventi su titoli, gli ammortamenti su immobilizzazioni finanziarie e titoli nonché le spese a titolo di interessi; fase 2 tutti i redditi e i costi che non si basano su brevetti e diritti analoghi o sulla vendita di un prodotto / sulla fornitura di una prestazione con un diritto sui beni immateriali qualificante vengono scorporati e soggiacciono all'imposizione ordinaria; fase 3a tutti i proventi di terzi e di persone vicine derivanti da licenze e contabilizzati nel conto economico rientrano al 100 per cento nel patent box se sono conformi al principio del libero mercato e sono riconducibili a brevetti qualificanti e diritti analoghi. Lo stesso vale per i costi connessi ai proventi da licenze come quelli per la ricerca e lo sviluppo (cfr. anche il n. 1.2.5), ammortamenti ecc; fase 3b in base alla sistematica del metodo residuale, nella fase 3b devono essere dedotti gli utili per funzioni di routine e compensi derivanti dall'uso di un marchio. Le funzioni di routine vengono esercitate, ad esempio, da subcontraenti, commissionari e altri distributori «a basso rischio» nonché da società di servizi. Per compenso derivante dall'uso di un marchio si intende la parte del prezzo di vendita di un prodotto che viene versata per il marchio.
L'importo rimanente corrisponde al provento del box; (e) entità dello sgravio: il provento del box così calcolato viene moltiplicato per il fattore risultante dall'approccio Nexus. Lo
sgravio deve quindi essere applicato alla base di calcolo e ammonta al 90 per cento. In tal modo viene garantita un'imposizione minima dei redditi derivanti da brevetti e diritti analoghi. I Cantoni possono tuttavia prevedere uno sgravio inferiore nella loro legislazione tributaria.
18
RS 812.21
4163
1.2.5
Maggiore deducibilità delle spese di ricerca e sviluppo
Un'incentivazione fiscale delle attività di ricerca e sviluppo può essere stabilita non solo a livello di output, ma anche a livello di input, ossia può essere applicata alle spese di ricerca e sviluppo. Al riguardo è possibile distinguere tra diversi sistemi di incentivazione. In primo luogo si può distinguere tra un'incentivazione basata sul volume o un'incentivazione incrementale. Un'incentivazione basata sul volume agevola l'intero volume delle spese nel settore della ricerca e dello sviluppo, mentre un'incentivazione incrementale o basata su un incremento riguarda unicamente la variazione delle spese nel settore della ricerca e dello sviluppo in relazione a un periodo di riferimento. Secondariamente, l'incentivazione può interessare la base di calcolo, ad esempio mediante una maggiore deducibilità delle spese in questo settore oppure tramite una riduzione del debito fiscale («credito d'imposta»). Nella ricerca a contratto occorre inoltre stabilire se l'incentivazione deve riguardare il committente o il mandatario. In ogni caso sono da evitare doppie incentivazioni. Infine, occorre stabilire se in caso di perdita debba essere concessa una liquidazione.
Sono diversi i motivi che possono legittimare un'incentivazione fiscale delle attività di ricerca e sviluppo a livello di input. Un'incentivazione dell'input della ricerca e dello sviluppo può rimediare a un fallimento del mercato se quest'ultimo è provocato da effetti di spillover. Un'impresa, che sviluppa nuovi prodotti, può conseguire utili a condizione che altri soggetti economici non imitino tale tecnologia. Per questi soggetti è vantaggioso imitare l'innovazione, dato che non ne devono sostenere le spese di ricerca e sviluppo. L'impresa innovativa non considera che anche altre imprese (o economie domestiche) potrebbero beneficiare dell'innovazione, motivo per cui si verificherebbe tendenzialmente un livello insufficiente di ricerca e sviluppo e si renderebbe necessario un successivo intervento correttivo da parte dello Stato.
Un'incentivazione dell'input può aumentare anche l'attrattiva della piazza imprenditoriale, dal momento che potrebbero beneficiarne imprese in fase di insediamento che effettuano attività di ricerca e sviluppo. Un altro vantaggio dell'incentivazione dell'input, da considerare in rapporto all'obiettivo di rafforzamento
della piazza imprenditoriale, è il suo vasto utilizzo negli Stati membri dell'OCSE. Questo strumento riscuote il consenso sul piano internazionale. Secondo l'impostazione dell'incentivazione dell'input rimediare a un fallimento del mercato può risultare prioritario o secondario rispetto all'obiettivo di rafforzamento della piazza imprenditoriale.
Nella procedura di consultazione è inoltre emerso che numerosi partecipanti sono favorevoli a un'incentivazione a livello di input. Per questo motivo il Consiglio federale è incline a concedere ai Cantoni la possibilità di introdurre una maggiore deduzione per le spese di ricerca e sviluppo a livello cantonale.
Una disposizione facoltativa implica che i Cantoni sono liberi di adottare un'incentivazione a livello di input. A sua volta ciò significa che a questa misura non deve essere attribuita alcuna importanza per la perequazione finanziaria.
La disposizione facoltativa consentirà ai Cantoni di prevedere un'incentivazione in base alle loro esigenze. Per alcuni Cantoni può essere prioritario l'obiettivo di rafforzamento della piazza imprenditoriale, per altri il nesso tra patent box e incentivazione dell'input può essere meno rilevante. Per questo motivo il Consiglio federale è 4164
propenso a salvaguardare il margine decisionale dei Cantoni, limitandosi a stabilire alcuni valori di riferimento dell'incentivazione:
l'incentivazione riguarda di solito il committente dal momento che spesso, soprattutto per la ricerca di base, si ricorre a istituti universitari. In questo ambito un'incentivazione a livello di mandatario risulterebbe inutile.
L'incentivazione è limitata all'attività di ricerca e sviluppo in Svizzera;
l'incentivazione non può essere combinata con una liquidazione in caso di perdita, perché avrebbe piuttosto il carattere di un sussidio;
l'incentivazione deve essere strutturata sotto forma di una maggiore deducibilità. Fondamentalmente un credito d'imposta e una maggiore deducibilità hanno effetti analoghi. Le differenze insorgono in quanto, con una maggiore deducibilità, l'incentivazione non è indipendente dall'imposizione marginale.
1.2.6
Adeguamenti in ambito di imposta sul capitale
Nel mese di dicembre del 2008, con l'annuncio della Riforma III dell'imposizione delle imprese il Consiglio federale aveva parimenti prospettato una misura in ambito di imposta cantonale sul capitale. I Cantoni avrebbero dovuto fruire della possibilità di rinunciare alla sua riscossione. La proposta è stata giudicata negativamente sia dal gruppo incaricato dell'organizzazione del progetto che dalla maggior parte dei Cantoni interpellati poiché comporterebbe perdite fiscali molto elevate per i Cantoni.
Di conseguenza il Consiglio federale rinuncia a questa misura, proponendo invece di prevedere uno sgravio per il capitale proprio, in rapporto con brevetti e diritti analoghi nonché con partecipazioni. Nell'ambito dei brevetti e dei diritti analoghi viene dunque a instaurarsi un parallelismo con l'imposta cantonale sull'utile, per la quale è proposta l'introduzione di un patent box. Questa misura consente inoltre di incentivare l'attività di ricerca e sviluppo mediante l'imposta sul capitale. Uno sgravio a livello di partecipazioni garantisce che non si verifichino imposizioni multiple neppure nell'ambito dell'imposta sul capitale.
1.2.7
Dichiarazione di riserve occulte
Le imprese dispongono regolarmente di riserve occulte, che risultano in seguito a una sottovalutazione degli attivi o di una sopravvalutazione dei passivi. Possono inoltre essere create obbligatoriamente, a causa di prescrizioni di diritto commerciale relative alla valutazione massima degli attivi, oppure in maniera arbitraria, a seguito di ammortamenti o accantonamenti eccessivi autorizzati dal diritto commerciale. Nel caso di realizzazione, ad esempio tramite la vendita dell'attivo in questione, in linea di massima costituiscono un utile imponibile.
Nel caso in cui intervengano cambiamenti relativi all'assoggettamento esistono oggi diverse disposizioni e prassi su come trattare queste riserve occulte. Nell'ambito della presente riforma il principio della dichiarazione di riserve occulte dovrà essere attuato con coerenza, disciplinando fattispecie speculari. Sotto il profilo della sistematica fiscale è opportuno tassare integralmente solo i redditi che riguardano la parte dell'aumento di valore creatosi durante l'assoggettamento in Svizzera. Al 4165
contrario, l'imposizione dovrebbe risultare inferiore o non avere luogo nel caso di un aumento di valore risalente a un periodo di imposizione privilegiata o di mancato assoggettamento. In proposito occorre distinguere tra la soppressione degli statuti fiscali cantonali (1) e gli altri casi (2).
(1) Gli statuti fiscali cantonali sono sottoposti a forti pressioni a livello internazionale e dovranno essere soppressi con la presente riforma. Questa soppressione non si ripercuote sull'imposta federale diretta. Per contro, la perdita dello statuto fiscale cantonale ha ripercussioni fondamentali sulle imposte cantonali e comunali poiché d'ora in poi le società interessate saranno sottoposte a un'imposizione maggiore. Ne consegue un onere latente riguardante l'imposta sull'utile applicata alle riserve occulte detenute da queste imprese. Senza una regolamentazione giuridica le riserve occulte esistenti sarebbero trattate diversamente a seconda della normativa o della prassi cantonale. Per creare una certezza del diritto, questi casi devono essere disciplinati in modo uniforme con la presente riforma. Per motivi di sistematica fiscale le riserve occulte determinanti dovranno essere tassate a un'aliquota fiscale specifica (inferiore) al momento della futura realizzazione. Le riserve occulte determinanti al passaggio al nuovo diritto devono essere stabilite applicando norme di valutazione generalmente riconosciute e fissate in una decisione d'accertamento.
(2) Già sulla base del diritto vigente, in caso di trasferimento all'estero di una società le riserve occulte esistenti sono dichiarate e tassate a carico del contribuente. In maniera speculare, d'ora in poi dovrebbe aver luogo anche una dichiarazione a favore del contribuente in caso di insediamento di un'impresa in Svizzera. Prima dell'insediamento non sussisteva alcun obbligo fiscale in Svizzera, per cui le riserve occulte esistenti prima dell'insediamento non dovrebbero essere assoggettate all'imposta sull'utile svizzera al momento della loro realizzazione. A tal fine, le riserve occulte possono essere dichiarate al momento dell'insediamento ed essere ammortizzate negli anni successivi con incidenza sull'imposta sull'utile. Gli stessi principi dovrebbero essere applicati anche in caso di inizio e cessazione dell'esenzione dall'assoggettamento soggettivo
o oggettivo.
All'inizio dell'assoggettamento le riserve occulte, compreso il goodwill generato internamente (valore aggiunto dell'azienda), possono ora essere dichiarate nel bilancio senza incidenze fiscali. Le riserve occulte dichiarate sui singoli attivi devono essere ammortizzate in base alle aliquote di ammortamento elencate nel Promemoria A19. Il goodwill esposto nel bilancio fiscale deve essere ammortizzato entro dieci anni al massimo.
1.2.8
Abolizione della tassa d'emissione sul capitale proprio
Con la presente riforma si intende abolire la tassa d'emissione sul capitale proprio.
La misura si ripercuote positivamente su tutte le società che emettono nuovo capitale proprio, dal momento che riduce l'onere effettivo dell'imposta sull'utile riguardante il finanziamento delle partecipazioni. È il caso, in particolare, delle società in fase di 19
In virtù degli articoli 27 capoverso 2 lettera a, 28 e 62 LIFD, l'AFC ha pubblicato promemoria per diverse tipologie di imprese, che definiscono le aliquote di ammortamento ammesse: www.estv.admin.ch > Imposta federale diretta > Documentazione > Promemoria
4166
insediamento che detengono un capitale ingente e delle direzioni dei gruppi, ma anche delle imprese con sede sul territorio svizzero e con grandi progetti di investimento. La misura contribuisce inoltre a migliorare la neutralità del finanziamento, dal momento che il finanziamento del capitale proprio non è più gravato ulteriormente dalla tassa d'emissione. Nonostante questi vantaggi, nella procedura di consultazione la misura è stata bocciata dalla maggior parte dei Cantoni e anche alcuni esponenti dell'economia non l'hanno considerata prioritaria. Nell'ambito dei lavori concernenti l'iniziativa parlamentare 09.503 «Abolire progressivamente le tasse di bollo e creare nuovi posti di lavoro», il Consiglio federale ha tuttavia prospettato al Parlamento la possibilità di integrare la misura nella RI imprese III.
1.2.9
Adeguamenti in ambito di procedura d'imposizione parziale
La procedura d'imposizione parziale è stata introdotta nell'ambito della riforma II dell'imposizione delle imprese e a livello federale è entrata in vigore il 1° gennaio 2009. In base alla LAID i Cantoni sono liberi di decidere se introdurre la procedura d'imposizione parziale e, in caso affermativo, con quali modalità. I Cantoni possono in particolare scegliere se introdurre uno sgravio a livello della base di calcolo oppure dell'aliquota d'imposta nonché l'entità dello sgravio. Il senso e lo scopo della procedura d'imposizione parziale è l'attenuazione della doppia imposizione economica. Questa si verifica quando gli utili di una società di capitali distribuiti sotto forma di dividendo sono presi in considerazione dapprima a livello della società tramite l'imposta sull'utile e successivamente a livello del titolare delle quote tramite l'imposta sul reddito. Per quanto concerne l'imposta federale diretta, lo sgravio della base di calcolo ammonta al 40 per cento se le quote vengono detenute nella sostanza privata e al 50 per cento se vengono detenute nella sostanza commerciale.
La RI imprese III dovrebbe uniformare la procedura d'imposizione parziale e renderla obbligatoria per i Cantoni. Lo sgravio è possibile solo tramite la base di misurazione e sarà limitato al 30 per cento, dato che negli ultimi anni l'onere dell'imposta sull'utile è tendenzialmente sceso (e sarà ulteriormente ridotto nel quadro della RI imprese III) e in singoli Cantoni la doppia imposizione economica è più che compensata dagli sgravi vigenti. Decade quindi l'incentivo creato nei singoli Cantoni di percepire dividendi al posto del salario, in modo da evitare minori entrate nell'ambito dell'AVS.
1.2.10
Computo globale dell'imposta Attuazione della mozione Pelli (13.3184)
Il 27 novembre 2013 le Camere federali hanno trasmesso la mozione Pelli (13.3184). La mozione chiede che agli stabilimenti svizzeri di un'impresa straniera, assoggettati all'imposta ordinaria sull'utile sia per l'imposta federale diretta sia per le imposte cantonali e comunali, possa essere accordato a determinate condizioni il computo globale dell'imposta per i redditi provenienti da uno Stato terzo gravati da imposte non recuperabili.
4167
Il 19 settembre 2014 il Consiglio federale ha incaricato il DFF di svolgere una procedura di consultazione presso i Cantoni, i partiti politici e le associazioni mantello dell'economia relativa all'ordinanza sul computo globale dell'imposta (attuazione della mozione Pelli 13.3184). La consultazione si è svolta dal 19 settembre 2014 al 23 dicembre 2014.
La maggioranza dei partecipanti alla consultazione ha approvato il contenuto dell'avamprogetto. Dal punto di vista formale alcuni hanno evidenziato che il Consiglio federale non ha la competenza di decidere un'estensione unilaterale del computo globale dell'imposta. Per attuare la mozione Pelli occorre una base giuridicoformale20.
Il 22 aprile 2015 il Consiglio federale ha deciso di creare le necessarie basi giuridiche per l'attuazione della mozione Pelli nell'ambito del messaggio concernente la RI imprese III.
1.2.11
Misure verticali di compensazione
L'indirizzo della riforma in ambito di politica fiscale intende continuare a tassare in maniera privilegiata una parte delle basi di calcolo dell'imposta sull'utile in un contesto di mobilità aziendale mediante nuove norme (in particolare il patent box).
Per determinati redditi conseguiti in tale contesto, in particolare per i proventi del commercio all'ingrosso, non esiste tuttavia una soluzione mirata di politica fiscale a causa della mancanza di consenso a livello internazionale. Gli utili corrispondenti che non rientrano nelle nuove norme saranno tassati in via ordinaria dopo la soppressione degli statuti fiscali cantonali.
La permanenza in Svizzera di queste società con statuto speciale dipende, tra l'altro, anche dall'onere fiscale generale, determinato in base all'aliquota d'imposta sull'utile dell'imposta federale diretta e all'aliquota del rispettivo Cantone. Poiché l'imposizione dell'utile a livello federale rimane invariata, alcuni Cantoni dovranno ridurre la propria imposizione ordinaria dell'utile se vogliono continuare a essere competitivi sul piano internazionale per queste basi di calcolo dell'imposta sull'utile in un contesto di mobilità aziendale ed evitare una delocalizzazione.
Le minori entrate che ne risultano interesseranno i Cantoni (e i Comuni).
Nell'ipotesi in cui non si verifichi una delocalizzazione, il gettito dell'imposta sull'utile della Confederazione rimarrebbe per contro invariato. Senza la partecipazione della Confederazione agli oneri risultanti dalle diminuzioni dell'imposta cantonale sull'utile il rapporto tra costi e benefici sarebbe ripartito in modo asimmetrico tra i due livelli statali. Sia la Confederazione sia i Cantoni beneficerebbero del mantenimento delle basi di calcolo dell'imposta sull'utile connesse a un contesto di mobilità, ma i costi legati al mantenimento della competitività internazionale sarebbero sostenuti unicamente dai Cantoni.
Pertanto l'indirizzo della RI imprese III in ambito di politica fiscale prevede che la Confederazione crei un margine di manovra politico-finanziario per i Cantoni mediante misure verticali di compensazione, affinché essi siano in grado di ridurre 20
Cfr. rapporto sui risultati relativo all'ordinanza sul computo globale dell'imposta (attuazione mozione Pelli 13.3184 all'indirizzo www.admin.ch > Diritto federale > Procedure di consultazione > Procedure di consultazione concluse > 2014 > DFF
4168
l'imposizione ordinaria delle imprese. Dato che per i Cantoni e i Comuni le minori entrate connesse con la riduzione dell'imposizione dell'utile sono di natura durevole, anche le misure verticali di compensazione dovranno essere durature.
Per quanto concerne l'impostazione di queste misure si pongono due questioni:
volume globale: a quanto dovrebbe ammontare la compensazione verticale?
tipo di compensazione: in che modo dovrebbe essere ripartito il volume globale tra i Cantoni?
Entrambi questi aspetti saranno trattati nei due seguenti sottoparagrafi.
1.2.11.1
Entità della compensazione verticale
Garanzia della «simmetria dei sacrifici» Nel fissare l'entità della compensazione verticale è fondamentale la misura in cui i livelli statali beneficiano fiscalmente delle attuali normative tributarie per attività imprenditoriali esercitate in un contesto di mobilità aziendale (segnatamente gli statuti fiscali cantonali). A livello di Confederazione le entrate dell'imposta sull'utile di imprese che beneficiano di uno statuto fiscale cantonale sono circa il 50 per cento più alte rispetto ai Cantoni e ai loro Comuni (tenuto conto della quota dei Cantoni all'IFD).
Oltre a questo sfruttamento fiscale diretto, devono essere prese in considerazione anche le entrate fiscali generate dall'imposizione dei redditi dei dipendenti di imprese con basi di calcolo dell'imposta sull'utile connotate da mobilità. Nonostante questi effetti indotti siano difficilmente quantificabili, le entrate fiscali aggregate indicano che in questo caso i Cantoni e i Comuni beneficiano maggiormente rispetto alla Confederazione delle imprese con uno statuto fiscale cantonale poiché le imposte dirette aggregate delle persone fisiche a livello cantonale e comunale sono circa cinque volte più elevate di quelle della Confederazione.
Pertanto, le imprese con uno statuto fiscale cantonale forniscono un vantaggio fiscale considerevole a Confederazione e Cantoni. Uno studio dell'Università di Losanna21 commissionato dal Cantone di Ginevra rivela che, tenuto conto dell'imposizione delle società con statuto fiscale cantonale e dei loro impiegati, i vantaggi dei due livelli statali sono equiparabili. Anche se i risultati dello studio non possono essere applicati direttamente a livello nazionale, l'ipotesi di una simmetria di benefici è plausibile.
Dato che la Confederazione e i Cantoni beneficiano in misura analoga dell'imponibile connotato da mobilità, il Consiglio federale è dell'avviso che il calcolo delle misure verticali di compensazione debba basarsi sul principio della «simmetria dei sacrifici», ragion per cui la Confederazione dovrebbe partecipare per metà agli oneri complessivi della riforma.
21
Nilles (2012, 2015), Societés auxiliaires et societes liées impacts direct, indirect et induit sur l'économie genevoise.
4169
Riduzione dell'imposta sull'utile nei Cantoni Per conferire ai Cantoni certezza nella pianificazione, l'entità delle misure verticali di compensazione deve essere stabilita in anticipo. La difficoltà principale risiede però nel fatto che gli oneri finanziari della riforma non sono noti ex ante. Procedere a stime corrispondenti è estremamente complesso. Le ripercussioni finanziarie variano a seconda che i Cantoni riducano o meno l'imposizione ordinaria dell'utile e in quale misura lo facciano, ma pure di come reagiscono le imprese alle misure fiscali.
Entrambe le opzioni dipendono inoltre essenzialmente dall'evoluzione del contesto fiscale internazionale. La variazione dell'imposizione nelle piazze concorrenti è tuttavia difficile da prevedere, anche perché attualmente gli standard internazionali per l'imposizione delle imprese evolvono in maniera particolarmente dinamica. A causa di queste incertezze le misure di compensazione verticali devono essere stabilite in base a stime.
La questione principale è rappresentata dalla misura in cui i Cantoni ridurranno la loro imposizione ordinaria dell'utile per poter mantenere il substrato fiscale connotato da mobilità. Questa riduzione comporta minori entrate per le imprese finora tassate in via ordinaria. Tuttavia, a causa della mobilità delle imprese attualmente tassate in maniera privilegiata, minori entrate risultano anche se un Cantone decide di rinunciare a riduzioni dell'imposta. Dal punto di vista della redditività i Cantoni si trovano quindi di fronte a un dilemma: sia l'esecuzione che la rinuncia a riduzioni dell'imposta comportano tendenzialmente minori entrate.
L'importanza di questo dubbio dipende dall'imposizione degli utili tassati in via ordinaria e dalla quota degli utili tassati in maniera privilegiata rispetto all'utile imponibile complessivo nella situazione attuale:
quanto più alta è l'aliquota ordinaria dell'imposta sull'utile in un Cantone, tanto più ampia sarà tendenzialmente la portata della riduzione dell'imposta.
Più la diminuzione dell'imposizione dell'utile sarà marcata, maggiori saranno le minori entrate che risulteranno a causa dell'imposizione alla nuova aliquota (più bassa) degli utili precedentemente tassati in via ordinaria. Di conseguenza, i Cantoni con un'elevata imposizione fiscale (ferme restando le altre condizioni) dovranno sopportare minori entrate più consistenti se ridurranno l'imposizione dell'utile a un livello competitivo nel contesto internazionale.
Se un Cantone con un'aliquota elevata dell'imposta sull'utile non riduce l'imposizione fiscale, la soppressione degli statuti fiscali cantonali determina un forte aumento dell'onere fiscale per le imprese interessate e quindi una più intensa delocalizzazione. Per contro, se le aliquote ordinarie dell'imposta sull'utile sono basse, in caso di abolizione del trattamento fiscale privilegiato si verificherebbero comunque delocalizzazioni e corrispondenti minori entrate, ma queste risulterebbero meno marcate rispetto al caso di un Cantone con un'elevata imposizione fiscale;
4170
se la quota del substrato dell'imposta sull'utile tassato in maniera privilegiata rispetto all'intero substrato aumenta, in caso di mancata riduzione dell'imposta le minori entrate risulterebbero da un lato maggiori (e viceversa). D'altro lato, in caso di riduzione dell'imposta sull'utile le minori
entrate sono meno consistenti a causa del minore effetto di trascinamento dell'utile imponibile finora tassato in via ordinaria (e viceversa).
La figura 2 mostra la situazione iniziale nei singoli Cantoni in relazione a questi due fattori determinanti. Per misurare l'imposizione (effettiva) dell'utile viene utilizzato lo sfruttamento fiscale degli utili tassati in via ordinaria (ovvero le entrate dell'imposta sull'utile divise per la relativa base di calcolo). Al riguardo si tiene conto dell'onere fiscale generato dall'imposta federale diretta.
Figura 2 Situazione iniziale nei Cantoni in relazione all'imposizione ordinaria dell'utile e quota degli utili delle società con statuto fiscale cantonale (media 20092011)
In sostanza è la somma delle decisioni dei singoli Cantoni a livello di politica fiscale a determinare le ripercussioni finanziarie e, quindi, la portata delle misure verticali di compensazione. La reazione di politica fiscale ottimale alle nuove condizioni quadro è tuttavia diversa per ogni Cantone. Non esiste una strategia di politica fiscale che sia ugualmente vantaggiosa per tutti i Cantoni.
In ragione dell'autonomia fiscale cantonale, ogni Cantone risolverà a suo modo il suddetto dilemma. Deciderà quindi autonomamente se e in quale misura ridurre l'imposizione ordinaria dell'utile. Per stabilire l'entità delle misure verticali di compensazione, la Confederazione deve cercare di stimare la portata delle riduzioni delle imposte cantonali con l'ausilio di un modello. Al riguardo si presume che i Cantoni agiscano in maniera ottimale per quanto concerne la redditività. Questa ipotesi si basa sul fatto che, conformemente agli obiettivi della RI imprese III, il sistema d'imposizione delle imprese deve garantire un equilibrio ottimale tra consenso internazionale, competitività fiscale e redditività. Concretamente si presuppone che i Cantoni risolvano il dilemma menzionato in precedenza nel miglior modo possibile. I costi per il mantenimento della competitività fiscale a livello internazionale per Confederazione, Cantoni e Comuni non dovrebbero dunque superare quelli 4171
della rinuncia a un'imposizione competitiva sul piano globale. Il modello non illustra la politica dei singoli Cantoni ma fornisce soltanto indicazioni sui valori medi e aggregati a livello nazionale.
Ipotesi per la determinazione dell'importo della compensazione verticale Sulla base dell'imposizione media dell'utile a livello nazionale e partendo dal presupposto che i Cantoni agiscano in modo ottimale per quanto concerne la redditività, le ripercussioni finanziarie delle decisioni di politica fiscale dei Cantoni, e quindi la portata necessaria della compensazione verticale, possono essere dedotte con l'ausilio di un modello.
Si presuppone che i Cantoni riducano l'imposizione effettiva dell'utile (compresa l'IFD) dall'attuale media del 22 per cento circa a una quota compresa tra il 13 e il 20 per cento, da cui risulta un valore medio ponderato del 16 per cento circa. In questi calcoli si ipotizza anche che circa un terzo degli utili delle società con uno statuto fiscale cantonale continuerà a essere tassato in maniera privilegiata a seguito dell'introduzione delle nuove norme. Si considera inoltre che in alcuni Cantoni le riduzioni dell'imposta, effettuate allo scopo di rimanere competitivi a livello internazionale, nella concorrenza fiscale nazionale aumentano la pressione sulle aliquote dell'imposta sull'utile negli altri Cantoni.
La soppressione degli statuti fiscali cantonali, le nuove norme di diritto fiscale introdotte nonché le riduzioni dell'imposta sull'utile a livello cantonale dovrebbero esplicare due effetti dinamici contrapposti per quanto concerne il substrato dell'imposta sull'utile. Da un lato, come illustrato in precedenza, bisogna attendersi che alcuni redditi connessi alla mobilità aziendale siano trasferiti all'estero, in particolare dai Cantoni con imposte elevate che non riducono l'imposizione dell'utile in maniera significativa. D'altro lato, le nuove norme e le riduzioni dell'imposta sull'utile determinano ripercussioni positive sotto forma di insediamenti o di impulsi alla crescita nell'ambito del substrato attualmente tassato in via ordinaria. Occorre partire dal presupposto che, come già menzionato, Confederazione e Cantoni beneficiano pressoché in ugual misura di questi effetti positivi. Per questo motivo, nell'ottica della ripartizione degli oneri della RI imprese
III tra Confederazione e Cantoni, tali effetti possono essere trascurati. Per quanto concerne le ripercussioni finanziarie della riforma per la Confederazione (cfr. n. 3.1.3), gli effetti positivi e dinamici non sono considerati data l'impossibilità di quantificarli. L'obiettivo della RI imprese III è tuttavia di salvaguardare e rafforzare la competitività fiscale della Svizzera in modo che le minori entrate a seguito di delocalizzazioni e le maggiori entrate dovute agli effetti dinamici positivi mantengano una situazione di equilibrio.
Sulla base dei più recenti dati disponibili, lo scenario delineato comporta minori entrate per il bilancio pubblico di oltre 2 miliardi di franchi, di cui il 20 per cento circa riguarda la Confederazione e quasi l'80 per cento i Cantoni e i Comuni. In caso di trasferimento di imponibile connesso alla mobilità aziendale da un Cantone, vengono considerate dapprima le suddette ripercussioni (negative) indotte sulle altre entrate fiscali e, secondariamente, un parziale trasferimento all'interno della Svizzera di redditi conseguiti in un contesto di mobilità (nei Cantoni che riducono le loro imposte a un livello competitivo sul piano internazionale). Inoltre, si presuppone un effetto di trascinamento nell'ambito dell'introduzione di nuove misure (in particolare il patent box e una maggiore deduzione per l'attività di ricerca e sviluppo), ovvero che una determinata quota dei redditi attualmente tassati in via ordinaria d'ora in poi sarà tassata in maniera privilegiata (ca. 5 %). Infine viene anche considerato che a 4172
livello di Confederazione risultano maggiori entrate se i Cantoni riducono l'imposizione dell'utile delle società22.
Se si escludono gli effetti dinamici positivi (dato che secondo le stime si ripercuotono simmetricamente su Confederazione e Cantoni), a livello di Confederazione risultano minori entrate poiché, nonostante le misure fiscali, bisogna attendersi il trasferimento all'estero di una parte dei redditi legati alla mobilità aziendale.
Come spiegato in precedenza, la determinazione della portata delle misure verticali di compensazione si basa sul principio della simmetria dei sacrifici tra Confederazione e Cantoni. Affinché risultino gli stessi oneri per entrambi i livelli statali, sono necessari versamenti di compensazione ai Cantoni da parte della Confederazione pari al 30 per cento circa delle minori entrate complessive. Si ha una ripartizione simmetrica quando Confederazione e Cantoni (incl. i loro Comuni) sostengono ciascuno una quota del 50 per cento dell'onere totale: con una compensazione verticale della Confederazione dell'ordine del 30 per cento, l'onere di quest'ultima aumenta dal 20 al 50 per cento, mentre quello di Cantoni e Comuni si riduce dall'80 al 50 per cento.
I calcoli di questo modello si basano sui più recenti dati disponibili (fino al 2011). In termini assoluti la compensazione verticale ammonta a circa 600 milioni di franchi.
Occorre tuttavia osservare che le misure verticali di compensazione non devono essere stabilite in valori assoluti, bensì come quota sulle entrate dell'imposta federale diretta (cfr. in proposito nel dettaglio il prossimo sottoparagrafo). Al momento dell'attuazione della RI imprese III nei Cantoni (previsto il 2019) l'importo risulterà quindi notevolmente maggiore; la sua entità dipende dall'evoluzione dell'imposta federale diretta nei prossimi anni, che è tuttavia contrassegnata da alcuni fattori d'incertezza (ad es. forza del franco). Il Consiglio federale prevede un importo di circa un miliardo di franchi.
La determinazione della portata delle misure verticali di compensazione si basa sugli oneri finanziari della Confederazione, da un alto, e dei Cantoni e dei loro Comuni, dall'altro. La ripartizione all'interno di un Cantone degli oneri della riforma tra il livello cantonale e quello comunale dipende dalle specifiche peculiarità fiscali
(ed eventualmente dal sistema di perequazione finanziaria intracantonale). Pertanto, non è possibile affermare in maniera univoca come potrà essere raggiunta anche all'interno dei Cantoni la simmetria dei sacrifici tra i livelli statali (ad es. mediante la partecipazione dei Comuni del rispettivo Cantone alle misure verticali di compensazione della Confederazione). I Cantoni dovranno esaminare la possibilità di effettuare adeguamenti ai sistemi di perequazione finanziaria intracantonali nel corso della RI imprese III.
All'interno del pacchetto di riforma globale le misure verticali di compensazione costituiscono il principale onere finanziario della Confederazione. Per poter rispettare le direttive del freno all'indebitamento è necessario che la Confederazione compensi altrimenti questo onere supplementare. Oltre alla garanzia della simmetria dei sacrifici tra i livelli statali devono essere osservate anche le restrizioni politicofinanziarie della Confederazione (al riguardo cfr. anche il n. 1.2.13).
22
L'imposizione dell'utile a livello di Confederazione è stabilita mediante un'aliquota statutaria d'imposta (8,5 %), applicata all'utile dopo imposte. La riduzione dell'onere fiscale a livello cantonale aumenta pertanto ceteris paribus il substrato dell'imposta sull'utile della Confederazione.
4173
1.2.11.2
Impostazione delle misure verticali di compensazione
Orientamento ai Cantoni interessati vs. neutralità sotto il profilo della concorrenza fiscale Oltre all'entità delle misure verticali di compensazione occorre stabilire in che modo l'importo calcolato più sopra debba essere ripartito tra i Cantoni. Al riguardo la Confederazione si trova in una situazione conflittuale: la compensazione verticale deve orientarsi ai Cantoni direttamente interessati dalla riforma fiscale (cosiddetto orientamento ai Cantoni interessati)? Oppure le misure di compensazione dovrebbero permettere in linea di massima a tutti i Cantoni di affermare la propria posizione nella concorrenza fiscale internazionale e intercantonale o addirittura di migliorarla (cosiddetta neutralità sotto il profilo della concorrenza fiscale)?
L'orientamento ai Cantoni interessati implica una concentrazione sui Cantoni che a seguito della soppressione degli statuti fiscali cantonali saranno sottoposti a una pressione finanziaria immediata. Per contro, la neutralità sotto il profilo della concorrenza fiscale implica che le misure verticali di compensazione non possano creare condizioni di disparità tra i Cantoni e suggerisce piuttosto un'ampia ripartizione dei mezzi.
Il Consiglio federale ritiene che un mero orientamento delle misure verticali di compensazione ai Cantoni interessati non sia una soluzione auspicabile. Implicherebbe infatti che la Confederazione sovvenzioni riduzioni dell'imposta solo in Cantoni scelti, approccio che sarebbe in contraddizione con l'autonomia fiscale cantonale.
Inoltre, ogni Cantone deve poter decidere liberamente come mantenere o migliorare l'attrattiva della propria piazza imprenditoriale. Oltre alla riduzione della pressione fiscale sulle imprese, ciò può avvenire ad esempio anche con una diminuzione dell'imposizione dei redditi o con investimenti più cospicui nell'infrastruttura. Alla luce di quanto precede, il Consiglio federale propone di impostare le misure verticali di compensazione della Confederazione come trasferimenti senza vincoli di destinazione a favore dei Cantoni.
Aumento della quota dei Cantoni all'imposta federale diretta La premessa secondo cui la compensazione degli oneri della riforma non deve limitare l'autonomia dei Cantoni può essere considerata nel miglior modo possibile adeguando la ripartizione delle entrate. I Cantoni dispongono dei
corrispondenti mezzi finanziari senza vincolo di destinazione e sono quindi liberi di scegliere come impiegarli. Inoltre, una perequazione verticale di questo tipo è tendenzialmente neutrale sotto il profilo della concorrenza fiscale poiché va a beneficio di tutti i Cantoni, che vengono compensati in modo globale e duraturo per la diminuzione delle entrate derivanti dall'imposizione dell'utile delle imprese.
Il Consiglio federale considera prioritaria una maggiore partecipazione dei Cantoni all'imposta federale diretta. Questa imposta viene riscossa dai Cantoni e versata alla Confederazione. Una partecipazione più consistente da parte dei Cantoni dovrebbe incentivare maggiormente a mantenere o ad aumentare il relativo substrato mediante misure volte ad accrescere l'attrattiva della piazza imprenditoriale.
Attualmente il 17 per cento dell'intero gettito dell'imposta federale diretta rimane nel Cantone che ha riscosso l'imposta. Questa quota cantonale è fissata nella Costi4174
tuzione federale23 (art. 128 cpv. 4 Cost.) quale quota minima. Un aumento è quindi possibile a livello legislativo.
L'aumento della quota dei Cantoni all'imposta federale diretta può avvenire in due modi.
Aumento della quota dei Cantoni alle entrate dell'imposta federale diretta riguardanti le persone giuridiche
Dato che a seguito della riforma è lecito attendersi che nell'ambito delle entrate concernenti le persone giuridiche le ripercussioni finanziarie più importanti riguarderanno i Cantoni, una misura ovvia è data dall'aumento della quota dei Cantoni alle entrate dell'imposta federale diretta riguardanti le persone giuridiche, ovvero sarebbe aumentata la quota dell'imposta federale diretta sulle persone giuridiche che un Cantone riscuote e può trattenere. Tendenzialmente l'aumento sarebbe quindi connesso in modo diretto ai costi di una riduzione dell'imposta sull'utile a livello cantonale.
Il gettito fiscale dell'imposta federale diretta derivante dall'imposizione dell'utile delle persone giuridiche è direttamente correlato alla quota delle entrate fiscali riguardanti le società che beneficiano di uno statuto fiscale cantonale rispetto alle entrate complessive. Tendenzialmente ne beneficerebbero quindi soprattutto i Cantoni direttamente interessati dalla riforma. Il solo aumento della quota dei Cantoni al gettito relativo alle persone giuridiche avrebbe quindi il carattere di una misura di sostegno mirata a favore di questi Cantoni e garantirebbe una definizione relativamente circoscritta del coinvolgimento diretto dei Cantoni.
Tuttavia, le riduzioni dell'imposta da parte dei Cantoni direttamente interessati tenderanno ad aumentare la pressione nell'ambito della concorrenza fiscale nazionale. Anche i Cantoni che sono toccati meno direttamente dalla soppressione degli statuti fiscali cantonali dovranno tendenzialmente ridurre il loro onere fiscale per poter preservare la competitività sul piano nazionale. Al fine di evitare una distorsione della concorrenza fiscale intercantonale, anche questi Cantoni dovrebbero poter beneficiare delle misure verticali di compensazione. Per questo motivo il Consiglio federale è dell'avviso che la compensazione non dovrebbe avvenire unicamente mediante un aumento della quota dei Cantoni alle entrate correlate alle persone giuridiche.
Aumento della quota dei Cantoni alle entrate dell'imposta federale diretta riguardanti le persone fisiche
Un aumento della quota dei Cantoni all'imposta federale diretta orientato esclusivamente alle persone giuridiche non sarebbe neutrale nemmeno sotto il profilo della concorrenza fiscale, in quanto tale concorrenza tenderebbe a trasferirsi dalle persone fisiche a quelle giuridiche. La competitività riguardo all'imposizione delle persone fisiche perderebbe quindi importanza. La possibilità che ciascun Cantone scelga su quali basi fiscali concentrarsi nella concorrenza fiscale intercantonale non dovrebbe essere pregiudicata dall'impostazione del meccanismo di compensazione. Dopotutto ogni Cantone deve poter decidere liberamente come mantenere o migliorare l'attrattiva della propria piazza imprenditoriale. Oltre alla riduzione della pressione fiscale sulle imprese, ciò può avvenire ad esempio anche con una diminuzione dell'imposizione dei redditi. Questa possibilità può essere valutata dal momento che 23
RS 101
4175
una parte dei versamenti di compensazione è orientata al reddito delle persone fisiche.
L'ammontare di questo reddito è solo debolmente correlato al gettito fiscale generato dalle società con statuto fiscale cantonale. Di conseguenza, questo canale di compensazione non è connotato da una forte orientamento ai Cantoni interessati. Se combinato con un aumento della quota alle entrate dell'imposta federale diretta relative alle persone giuridiche, un incremento della quota dell'imposta federale diretta nell'ambito delle persone fisiche determina una compensazione più ampia e meno concentrata rispetto a un orientamento rivolto esclusivamente agli utili generati dalle persone giuridiche.
Determinazione della chiave di ripartizione In base a queste considerazioni il Consiglio federale propone di procedere alla compensazione verticale all'incirca in parti uguali mediante questi due canali (quota dei Cantoni sulle entrate dell'imposta federale diretta riguardanti le persone giuridiche e le persone fisiche).
A tale scopo, la quota dei Cantoni sulle entrate complessive dell'imposta federale diretta viene aumentata di 3,5 punti percentuali, dall'attuale 17 al 20,5 per cento. Il 3,5 per cento delle entrate dell'imposta federale diretta corrisponde all'importo calcolato sopra per garantire la simmetria dei sacrifici tra Confederazione da un lato e Cantoni/Comuni dall'altro.
Dato che le entrate complessive dell'imposta federale diretta provengono approssimativamente per metà da persone fisiche e per metà da persone giuridiche, questa regola implica che entrambe le categorie ricevano circa la metà dell'intero importo della compensazione ripartita tra i Cantoni secondo la suddetta chiave di ripartizione. La Tabella 4 indica in quale misura i singoli Cantoni beneficiano delle misure verticali di compensazione così impostate.
Tabella 4 Ripartizione della compensazione verticale tra i Cantoni (valore medio dell'imposta federale diretta 20092011)
ZH
Quota dei Cantoni in relazione alle persone fisiche
Quota dei Cantoni in relazione alle persone giuridiche
Totale delle misure di compensazione
12.6 %
7.4 %
20.0 %
BE
4.1 %
2.9 %
7.0 %
LU
1.8 %
1.3 %
3.1 %
UR
0.1 %
0.1 %
0.2 %
SZ
2.7 %
1.0 %
3.7 %
OW
0.2 %
0.1 %
0.3 %
NW
0.5 %
0.2 %
0.6 %
GL
0.1 %
0.1 %
0.3 %
ZG
2.7 %
4.9 %
7.6 %
FR
1.2 %
1.2 %
2.4 %
4176
Quota dei Cantoni in relazione alle persone fisiche
Quota dei Cantoni in relazione alle persone giuridiche
Totale delle misure di compensazione
SO
1.2 %
0.7 %
1.9 %
BS
1.8 %
3.7 %
5.5 %
BL
2.0 %
1.2 %
3.2 %
SH
0.4 %
0.8 %
1.2 %
AR
0.3 %
0.2 %
0.5 %
AI
0.1 %
0.1 %
0.2 %
SG
2.1 %
1.7 %
3.8 %
GR
1.0 %
0.5 %
1.5 %
AG
3.2 %
1.9 %
5.1 %
TG
1.1 %
0.6 %
1.7 %
TI
2.1 %
1.5 %
3.6 %
VD
5.7 %
4.9 %
10.6 %
VS
1.3 %
0.6 %
1.9 %
NE
0.7 %
1.1 %
1.9 %
GE
5.9 %
6.2 %
12.1 %
JU
0.2 %
0.2 %
0.4 %
CH
55.1 %
44.9 %
100.0 %
Tuttavia, nel valutare le ripercussioni della compensazione verticale sui singoli Cantoni devono essere considerate anche le ripercussioni causate dagli adeguamenti della perequazione delle risorse, in particolare il contributo complementare proposto per i Cantoni finanziariamente più deboli (cfr. n. 1.2.12).
Valutazione delle misure verticali di compensazione Le misure verticali di compensazione a favore dei Cantoni dovrebbero permettere di ottenere una ripartizione equilibrata degli oneri della RI imprese III tra Confederazione e Cantoni. L'entità della compensazione viene stabilita ex ante sulla base di ipotesi. Dopo l'introduzione della RI imprese III occorrerà verificare, nell'ambito di una valutazione, se con le misure di compensazione sia stato possibile raggiungere gli obiettivi fissati.
Occorrerà esaminare, a un livello aggregato, se l'importo stabilito ex ante è adeguato. L'approccio utilizzato per determinare l'entità della compensazione implica una riduzione media dell'imposizione effettiva dell'utile dall'attuale 22 per cento circa al 16 per cento (ponderato) in tutti i Cantoni. Una valutazione degli effetti delle misure di compensazione sui singoli Cantoni richiederebbe l'esistenza di un valore di riferimento per ogni Cantone relativamente all'imposizione dell'utile. Se la Confederazione formulasse simili valori di riferimento, andrebbe contro il principio dell'autonomia finanziaria dei Cantoni e contro la concezione svizzera dello Stato. Per questo
4177
motivo, la valutazione dell'adeguatezza dell'entità può avvenire soltanto a un livello aggregato.
Per la valutazione si può utilizzare una serie di indicatori. In primo piano figurano in particolare:
l'evoluzione dell'imposizione fiscale delle imprese (imposizione ordinaria e privilegiata) in Svizzera;
l'evoluzione dell'utile determinante delle persone giuridiche (utile all'interno e al di fuori del patent box);
l'evoluzione del reddito determinante delle persone fisiche;
le entrate derivanti dall'imposizione delle persone fisiche e giuridiche.
Una particolare sfida consiste nel separare, laddove possibile, le conseguenze di fattori determinanti indipendenti dalla RI imprese III dalle ripercussioni provocate dal cambiamento delle condizioni quadro fiscali. Occorre quindi considerare, ad esempio, l'influsso della congiuntura sulle entrate fiscali. Per valutare l'evoluzione dell'imposizione dell'utile in Svizzera sono anche importanti i cambiamenti che si verificano nel contesto fiscale internazionale. Non sarebbe quindi opportuno, ad esempio, che la Confederazione aumenti a posteriori le misure verticali di compensazione nel caso in cui le riduzioni d'imposta in Svizzera dovessero essere più marcate del previsto, sempre che queste non siano giustificate da una più intensa concorrenza fiscale a livello internazionale.
Le misure verticali di compensazione dovrebbero essere valutate nell'ambito del quarto rapporto sull'efficacia della perequazione finanziaria tra Confederazione e Cantoni (di seguito: terzo, quarto, ecc. rapporto sull'efficacia) (cfr. n. 1.2.12). Questa soluzione appare giustificata, in quanto sussiste una stretta correlazione con la perequazione finanziaria. L'evoluzione dell'imposizione fiscale e della competitività fiscale vengono regolarmente esaminate nell'ambito del rapporto sull'efficacia.
Inoltre, nell'analisi delle ripercussioni della RI imprese III devono essere inclusi di volta in volta anche gli effetti sulla perequazione delle risorse.
Se dalla valutazione dovesse emergere la necessità di effettuare adeguamenti, se ne farà menzione nelle raccomandazioni del rapporto sull'efficacia e li si porrà in discussione congiuntamente alle raccomandazioni sulla dotazione dei fondi di perequazione e a eventuali adeguamenti legislativi. Gli adeguamenti riguarderebbero solo gli anni a venire. Non sono previste correzioni retroattive.
1.2.12
Adeguamento della perequazione delle risorse
1.2.12.1
Necessità di adeguamento e direttive
La perequazione delle risorse introdotta dalla NPC persegue lo scopo di ridurre le differenze in termini di capacità finanziaria tra i Cantoni e di garantire risorse finanziarie minime ai Cantoni. La perequazione delle risorse si basa sul cosiddetto potenziale di risorse dei Cantoni, che comprende la base imponibile media aggregata (BIA) di tre anni e riproduce pertanto le risorse fiscalmente sfruttabili di un Cantone.
La perequazione delle risorse attualmente in vigore tiene conto del fatto che gli utili realizzati all'estero da società con statuto fiscale cantonale secondo l'articolo 28 LAID possono essere sgravati fiscalmente rispetto agli utili normali. In tal modo, ad 4178
esempio gli utili esteri delle società miste confluiscono attualmente nel potenziale di risorse con una ponderazione del 12,5 per cento (il cosiddetto «fattore beta»). Anche per le società holding e le società di domicilio, meno importanti rispetto alle società miste, vengono utilizzati fattori beta (risp. 2,7 e 8,8 % per il periodo 20122015) per la ponderazione degli utili realizzati all'estero nel potenziale di risorse.
Con la soppressione degli statuti fiscali cantonali viene a mancare la base legale e di dati per questa minore ponderazione, nel senso che gli utili conseguiti dalle imprese che attualmente sottostanno a queste disposizioni non confluirebbero più nel potenziale di risorse con la ponderazione dei fattori beta, ma in linea di massima rientrerebbero integralmente, e quindi come gli utili delle società tassate in via ordinaria, nel potenziale di risorse. A livello nazionale l'eliminazione dei fattori beta a parità delle altre condizioni (ossia senza adeguamento del sistema e con il presupposto che queste società non si trasferiscano all'estero) potrebbe causare un brusco aumento del potenziale di risorse di tutta la Svizzera.
I Cantoni sarebbero colpiti da questo aumento in maniera molto diversa, poiché le società che hanno uno statuto fiscale cantonale sono concentrate in pochi Cantoni e soprattutto in quelli finanziariamente forti. Di conseguenza, in questi Cantoni aumenterebbero notevolmente sia il potenziale sia l'indice delle risorse sebbene ciò non sia giustificato dalla situazione economica. Nei Cantoni in cui si contano poche società di questo tipo, il potenziale di risorse rimarrebbe pressoché immutato. Poiché, però, la media nazionale aumenterebbe, in questi Cantoni diminuirebbe l'indice delle risorse. Di conseguenza le disparità tra Cantoni aumenterebbero notevolmente e si registrerebbero grossi squilibri nei pagamenti destinati alla perequazione delle risorse (una simulazione al riguardo si trova nell'allegato).
Per questi motivi è indispensabile adeguare la perequazione delle risorse. Secondo il Consiglio federale, questo adeguamento deve limitarsi alla considerazione degli utili delle imprese nel potenziale di risorse, poiché la RI imprese III si concentra prevalentemente sugli utili delle persone giuridiche.
I principi di base della perequazione delle risorse vengono mantenuti:
la ripartizione verticale e orizzontale viene effettuata dopo aver esaminato i potenziali delle risorse cantonali;
la perequazione si basa su regole definite chiaramente; le definizioni discrezionali sono limitate alla dotazione periodica dei fondi perequativi;
il calcolo dei versamenti di compensazione è trasparente e viene effettuato utilizzando dati ufficiali e verificabili.
Inoltre il nuovo sistema non può generare falsi incentivi (in particolare nessuna considerazione diretta della politica fiscale cantonale) e l'evoluzione dei versamenti di compensazione nel tempo deve essere possibilmente stabile.
Infine, le richieste di riforma che non sono connesse con la RI imprese III devono essere escluse. Le tematiche, tra cui la «responsabilità solidale» o la considerazione dei frontalieri, saranno trattate nel contesto opportuno, ossia nel rapporto sull'efficacia.
Nuova ponderazione degli utili delle imprese (fattori zeta) Nel sistema attuale, a causa dei fattori beta gli utili imponibili confluiscono nella BIA con una ponderazione in media ridotta rispetto al reddito delle persone fisiche.
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Nell'anno di riferimento 2015, ad esempio, la ponderazione media nella BIA di tutti gli utili delle imprese è del 50 per cento circa. Questa più bassa ponderazione rispecchia il fatto che la sfruttabilità degli utili delle imprese è in media inferiore a quella del reddito delle persone fisiche.
Nonostante misure mirate, con la RI imprese III non sarà più possibile tassare in maniera privilegiata una quota sostanziale dei redditi attualmente privilegiati. Portare avanti il sistema attuale in maniera analoga, ossia prevedere una minore ponderazione soltanto per i redditi tassati in maniera privilegiata, segnatamente i redditi dei box, provocherebbe un netto incremento del potenziale di risorse. Ciò sarebbe in contraddizione con la realtà fiscale: la possibilità limitata di privilegiare fiscalmente in modo mirato le basi fiscali connesse con un contesto di mobilità riduce la redditività dell'imposizione delle imprese perché il mantenimento della competitività di tali basi è possibile, perlomeno parzialmente, soltanto mediante una riduzione generale dell'imposta sull'utile. Questo significa che in generale la sfruttabilità fiscale degli utili subisce un calo. Alla luce di queste considerazioni, la ponderazione degli utili nel potenziale di risorse dovrebbe tendenzialmente diminuire rispetto ad oggi.
Ponderazione più bassa di tutti gli utili delle persone giuridiche Dato che l'eliminazione degli statuti fiscali cantonali renderà più difficile la differenziazione tra utili generati in un contesto di mobilità (ovvero utili fiscalmente meno sfruttabili) e utili di minore mobilità, il Consiglio federale ritiene che in futuro tutti gli utili conseguiti dalle persone giuridiche dovranno essere contemplati nella BIA con una ponderazione ridotta. Idealmente queste ponderazioni dovrebbero rispecchiare lo sfruttamento fiscale potenziale, ovvero la sfruttabilità fiscale degli utili delle imprese. Tuttavia, non è possibile stabilire esattamente la sfruttabilità fiscale; essa dovrebbe essere determinata, ad esempio, attraverso la stima econometrica dell'elasticità degli utili delle imprese rispetto all'onere fiscale. A seconda dei dati e dei metodi utilizzati, gli indicatori di questo tipo potrebbero subire variazioni ed essere poco trasparenti. Alla luce di queste considerazioni, il Consiglio federale propone un
metodo pragmatico, ovvero determinare la ponderazione degli utili delle imprese in base allo sfruttamento fiscale effettivo.
Al riguardo occorre osservare che le decisioni di politica fiscale di un Cantone (segnatamente la riduzione dell'imposta sull'utile) non devono avere alcun influsso sul potenziale di risorse di questo Cantone perché ciò comporterebbe falsi incentivi.
Per determinare la ponderazione deve pertanto essere utilizzato il valore medio dello sfruttamento fiscale in tutti i Cantoni. Questo valore viene rilevato separatamente per i redditi (e la sostanza) delle persone fisiche e gli utili delle persone giuridiche dividendo i singoli gettiti fiscali complessivi dei Cantoni e dei Comuni (inclusa la quota dei Cantoni all'imposta federale diretta) per la relativa base di calcolo conformemente all'imposta federale diretta. Il quoziente tra lo sfruttamento fiscale degli utili conseguiti da persone giuridiche e lo sfruttamento fiscale dei redditi delle persone fisiche serve poi nella BIA come fattore di ponderazione per gli utili conseguiti dalle persone giuridiche. Questo fattore di sfruttamento fiscale relativo viene definito fattore zeta. Una rappresentazione dettagliata del calcolo si trova nell'allegato. Poiché gli utili delle imprese sono fiscalmente meno sfruttati rispetto ai redditi delle persone fisiche, il fattore zeta è inferiore a 1.
Il vantaggio di questo metodo sta nella sua trasparenza in quanto si basa su dati ufficiali e il calcolo è verificabile anche da terzi. Nella ponderazione confluiscono 4180
automaticamente variazioni nello sfruttamento fiscale di persone fisiche e giuridiche; quando vengono forniti nuovi dati è possibile aggiornare i fattori di ponderazione senza problemi. Lo svantaggio di questo approccio consiste nel fatto che la ponderazione è legata a un parziale scostamento dai principi dell'attuale perequazione delle risorse. Nel sistema vigente (ad eccezione della presa in considerazione del reddito dei frontalieri e del calcolo del gettito fiscale standardizzato) non viene utilizzato il gettito fiscale reale, ma solo le basi imponibili.
Fattori zeta distinti all'interno e all'esterno del patent box Il fattore zeta deve essere applicato in maniera differenziata ai redditi interni e a quelli esterni al patent box. L'introduzione di un'ulteriore deduzione per le attività di ricerca e sviluppo non è tuttavia considerata, poiché la rispettiva regolamentazione non è obbligatoria per i Cantoni. I redditi di un Cantone esterni al box sono ponderati con lo sfruttamento fiscale relativo medio di questi soli redditi; lo stesso vale per i redditi interni al patent box. I redditi delle società di persone non sono invece presi in considerazione, anche nel caso in cui dovessero essere assoggettati a un'imposizione privilegiata in un patent box.
Gli utili tassati in maniera privilegiata sono di conseguenza ponderati nel potenziale di risorse con valori inferiori a quelli tassati in via ordinaria. È così possibile in maniera analoga, seppure meno marcata, al sistema attuale tenere conto nel potenziale di risorse della diversa mobilità (e quindi anche della diversa sfruttabilità) del substrato dell'imposta sull'utile. Non sarebbe questo il caso se il fattore di sfruttamento venisse applicato in maniera uniforme a tutti gli utili e quindi i Cantoni sarebbero poco interessati a mantenere o ad attirare utile imponibile conseguito in un contesto di mobilità: un franco supplementare di substrato dell'imposta sull'utile incrementerebbe in uguale misura il potenziale di risorse a prescindere dal fatto che tale substrato sia connesso o meno con un contesto di mobilità. In caso di cambiamento di sistema le modifiche in ambito di versamenti di compensazione dovrebbero inoltre essere meno marcate utilizzando due fattori zeta che non utilizzando un unico fattore, perché già nel sistema attuale si
opera una differenziazione in funzione della mobilità.
Anche se, rispetto allo status quo, con il gettito fiscale nazionale svizzero si introduce nella perequazione delle risorse un elemento che è legato al comportamento dei Cantoni, non sussiste alcun rischio che un singolo Cantone possa influenzare i propri versamenti di compensazione con misure fiscali. Le simulazioni mostrano, ad esempio, che dimezzare le aliquote dell'imposta sull'utile per i redditi esterni al patent box comporterebbe nel Cantone di Zurigo un leggero abbassamento del relativo fattore zeta, ma che le ripercussioni finanziarie sui versamenti di compensazione nell'ambito della perequazione delle risorse rimarrebbero modeste. In un Cantone più piccolo, gli effetti della riduzione dell'imposta sull'utile non sarebbero neppure percettibili sui versamenti di compensazione. Di conseguenza l'introduzione dei fattori zeta non produce falsi incentivi di politica fiscale e non sussiste neppure il rischio che le imposte sugli utili possano in tal modo essere eccessivamente ridotte.
Gestire le oscillazioni dei fattori zeta I calcoli effettuati in base alla BIA e al gettito fiscale degli ultimi anni hanno mostrato che di anno in anno lo sfruttamento fiscale relativo può subire forti variazioni. Vi è pertanto il rischio che i fattori zeta calcolati annualmente possano determinare variazioni nei versamenti di compensazione. Per attenuare questo effetto, i fattori 4181
zeta devono essere ricalcolati all'inizio di ogni quadriennio e poi rimanere invariati per quattro anni. Questa regola si applica oggi anche ai fattori beta. I fattori zeta sono calcolati sulla base dei dati concernenti gli ultimi sei anni di calcolo relativi agli anni di riferimento del quadriennio precedente. Questo modo di procedere permette inoltre di esaminare l'evoluzione a lungo termine dei fattori zeta nel quadro del rapporto sull'efficacia. Se, a seguito di sviluppi particolari al momento non ancora prevedibili, i valori assunti dai fattori dovessero far sì che il potenziale di risorse non rispecchi più la realtà economica, si potranno adottare tempestivamente delle contromisure, che potrebbero consistere nell'introduzione di un limite minimo o eventualmente di un limite massimo per i fattori zeta.
Prima tappa: definizione dei principi Dal momento che i dati fiscali dei Cantoni confluiscono con un ritardo di 4-6 anni nel potenziale di risorse, le modifiche previste della perequazione delle risorse esplicheranno concretamente i loro effetti solo tra circa dieci anni. A seguito di questo lungo orizzonte temporale, al momento attuale devono essere definiti solo i principi della revisione. Nella legge federale del 3 ottobre 200324 concernente la perequazione finanziaria e la compensazione degli oneri (LPFC) dovranno essere disciplinate segnatamente la considerazione del diverso sfruttamento fiscale di utili e redditi nonché la differenziazione tra utili tassati in via ordinaria e utili tassati all'aliquota ridotta nel patent box.
Sebbene gli esatti metodi di calcolo del potenziale di risorse siano illustrati nel presente rapporto, questi saranno comunque disciplinati in un'ordinanza solo in un secondo tempo. Questo modo di procedere graduale permette di tenere conto degli ulteriori sviluppi non prevedibili. A tempo debito, il Consiglio federale sottoporrà ai Cantoni per parere le pertinenti modifiche di ordinanza.
1.2.12.2
Effetti
La stima delle ripercussioni dell'adeguamento della perequazione delle risorse descritto sopra risulta difficile per due motivi:
24
in primo luogo non è possibile prevedere la reazione dei Cantoni alle nuove condizioni quadro. In particolare non si può intuire se e in quale misura i Cantoni ridurranno la loro imposizione ordinaria dell'utile per poter trattenere in Svizzera le società connotate da alta mobilità. Pertanto, al momento attuale i fattori zeta possono essere solo stimati sulla base di ipotesi;
in secondo luogo, non è possibile valutare in che misura le imprese e quindi la base di calcolo dell'imposta reagiranno alle nuove condizioni quadro in ambito fiscale: da un canto non è prevedibile se nei singoli Cantoni si verificheranno insediamenti o trasferimenti di imprese. D'altro canto si può stimare solo approssimativamente la parte del gettito fiscale che confluirà all'interno o all'esterno del patent box.
RS 613.2
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Tuttavia, in base a ipotesi approssimative, di seguito sono illustrati i possibili effetti risultanti dall'adeguamento della perequazione delle risorse. I calcoli
sono effettuati per l'anno di riferimento 2015 della perequazione delle risorse (anni di calcolo 20092011), per cui entro l'attuazione della RI imprese III subiranno in parte ancora modifiche sostanziali riguardo ai singoli Cantoni;
sono statici, ovvero sono effettuati partendo dal presupposto che la base complessiva dell'imposta sull'utile dei singoli Cantoni rimanga invariata; e
poggiano sull'ipotesi secondo cui una quota (specifica cantonale) degli utili compresi nel patent box viene tassata e le aliquote medie cantonali dell'imposta sull'utile vengono ridotte dal 22 al 16 per cento. Al riguardo, lo sfruttamento fiscale del reddito e della sostanza delle persone fisiche rimane invariato rispetto allo status quo (26,8 %).
I dettagli relativi alla simulazione sono illustrati nell'allegato. Rispetto alle simulazioni presentate nel rapporto esplicativo per la procedura di consultazione, i calcoli riportati nell'allegato presuppongono una strutturazione più rigida del patent box e i dati di riferimento sono stati aggiornati (anno di riferimento 2015 invece del 2014).
Rispetto al metodo attuale, le ripercussioni sono relativamente modeste per gran parte dei Cantoni finanziariamente deboli. Tendenzialmente gli indici delle risorse sono in leggero calo rispetto allo status quo. Solo in quattro Cantoni (FR, AI, GR e NE) l'indice delle risorse aumenta con i fattori zeta.
Nel caso dei Cantoni finanziariamente forti le ripercussioni sono nettamente maggiori. Presentano un aumento consistente dell'indice delle risorse i Cantoni con una quota ridotta di persone giuridiche al potenziale delle risorse (ad es. SZ) o quelli con una quota elevata di società con statuto speciale che, in base ai dati utilizzati, in gran parte non possono approfittare della soluzione del box (ad es. ZG, VD). A queste condizioni, nell'ambito dei versamenti di compensazione sono sgravati in particolare i Cantoni di Basilea Città e Zurigo. Gli oneri maggiori risultano per i Cantoni di Zugo e Vaud.
Sebbene non sia possibile evitare variazioni dei versamenti di compensazione, si può concludere che l'utilizzazione dei fattori zeta nella perequazione delle risorse rappresenta la soluzione migliore. Questi fattori compensano chiaramente la soppressione degli attuali fattori beta, cosicché i risultati si avvicinano maggiormente allo status quo che allo scenario basato sull'eliminazione senza sostituzione dei fattori beta.
Come già menzionato in precedenza, queste simulazioni presuppongono che la base fiscale nei Cantoni rimanga invariata. Anche le supposizioni concernenti il gettito fiscale previsto in futuro poggiano su stime approssimative. Esso dipende dalla reazione dei Cantoni riguardo alle aliquote fiscali applicate e dall'entità di sostrato fiscale tassata in maniera privilegiata nel patent box.
Inoltre occorre nuovamente ricordare che le simulazioni si basano sui dati disponibili per il 2015. Potrebbero trascorrere ancora circa dieci anni prima che tutti i dati di base della perequazione delle risorse vengano inseriti nel nuovo sistema. Considerate
le notevoli variazioni dei potenziali di risorse cantonali nei sei anni trascorsi dall'introduzione della NPC, non si può escludere che le ripercussioni effettive possano differire nettamente dalle simulazioni.
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Dalle simulazioni con il 2014 e il 2015 come anni di riferimento sono emersi risultati talora molto discordanti. Questo è un segnale che i risultati devono essere interpretati con cautela. L'incertezza relativa ai possibili effetti degli adeguamenti della perequazione delle risorse sui diversi indici di risorse e, quindi, sui versamenti di compensazione nell'ambito della perequazione delle risorse è notevole. I risultati sono inoltre influenzati da altri fattori, tra cui la migrazione dei contribuenti, l'andamento dell'economia nei diversi Cantoni nonché gli effetti della dichiarazione di riserve occulte presso le società che una volta godevano di uno statuto speciale.
1.2.12.3
Periodo transitorio
Occorre rivolgere una particolare attenzione al passaggio dal vigente al nuovo sistema di perequazione delle risorse e ciò per diversi motivi:
i dati fiscali necessari al calcolo del potenziale di risorse si riferiscono ad anni di calcolo risalenti a 46 anni prima, ciò che implica un differimento temporale finché le nuove condizioni quadro in ambito di politica fiscale non si ripercuoteranno sui versamenti della perequazione delle risorse;
per il calcolo del potenziale di risorse di un anno di riferimento si utilizzano i dati di diversi anni di calcolo dell'imposta. Dal momento in cui sono disponibili i primi dati secondo le nuove normative fiscali fino al momento in cui la perequazione delle risorse è effettuata integralmente secondo il nuovo sistema dovrà pertanto passare un po' di tempo;
il nuovo metodo di calcolo del potenziale di risorse implica una cesura strutturale, nel senso che i potenziali di risorse secondo il vecchio e il nuovo sistema non sono integralmente paragonabili tra loro. Inoltre, le riforme potrebbero modificare anche l'obiettivo della dotazione minima.
Qui di seguito viene illustrato in dettaglio come questi aspetti debbano essere considerati nel periodo transitorio.
Differimento temporale del cambiamento di sistema I dati fiscali necessari al calcolo del potenziale di risorse si riferiscono ad anni di calcolo che, rispetto all'anno di riferimento corrispondente, risalgono da quattro a sei anni prima. Ne consegue che per determinare la perequazione delle risorse nei primi anni successivi all'entrata in vigore della LRI imprese III dovranno essere ancora utilizzati dati riguardanti le condizioni quadro attualmente in vigore in ambito di politica fiscale.
Di seguito è riportato il modello del calcolo del potenziale di risorse in funzione dell'elemento temporale. Nell'ipotesi che le nuove normative fiscali vengano attuate nei Cantoni a partire dal 2019, i dati della BIA confluiscono nel calcolo del potenziale di risorse dal 2019 nel modo seguente:
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Tabella 5 Calcolo del potenziale di risorse nel periodo transitorio Anno di riferimento
Basi imponibili (BIA)
2019
2013, 2014, 2015
2020
2014, 2015, 2016
2021
2015, 2016, 2017
2022
2016, 2017, 2018
2023
2017, 2018, 2019
2024
2018, 2019, 2020
2025
2019, 2020, 2021
2026
2020, 2021, 2022
2027
2021, 2022, 2023
2028
2022, 2023, 2024
2029
2023, 2024, 2025
2030 ...
2024, 2025, 2026
Periodo 20192022 (fase I): le BIA utilizzate provengono dal quadro giuridico previgente;
Periodo 20232025 (fase II): a partire dalla BIA del 2019 decade la differenziazione tra società tassate in via ordinaria e società con statuto speciale. I fattori zeta vengono ancora calcolati annualmente.
Periodo 20262029 (fase III): per la definizione del potenziale di risorse sono completamente disponibili dati risultanti dal nuovo quadro giuridico. I fattori zeta vengono ancora calcolati annualmente.
Periodo dopo il 2030 (fase IV): l'intero calcolo (compresi i fattori zeta) avviene in via ordinaria.
Questo differimento temporale fa in modo che solo nel settimo anno successivo all'attuazione della LRI imprese III, quindi nel 2025, nei Cantoni possano confluire nel calcolo della perequazione delle risorse esclusivamente dati risultanti dalle nuove condizioni quadro in materia di politica fiscale. Per quanto riguarda la disponibilità dei dati si possono distinguere quattro periodi: La fase I prevede di mantenere il sistema attuale. Nel caso di passaggio al nuovo sistema, i fattori zeta dovrebbero essere stimati senza base affidabile già a contare dal primo anno; sarebbe quindi grande il pericolo di effettuare modifiche ingiustificate dei versamenti della perequazione delle risorse. D'altro canto, il mantenimento temporaneo del sistema vigente favorisce la continuità dato che le modifiche dei versamenti di compensazione a seguito dell'adeguamento del sistema vengono effettuate soltanto quattro anni dopo l'attuazione della riforma. Questo implica una garanzia riguardo allo stato patrimoniale e impedisce che singoli Cantoni vengano messi doppiamente sotto pressione sotto il profilo della politica finanziaria, sia mediante le misure di politica fiscale che a seguito dell'adeguamento dei versamenti della perequazione delle risorse.
La fase II rappresenta una fase transitoria per quanto riguarda la determinazione del potenziale di risorse. Si procede a un livellamento, poiché successivamente nel potenziale di risorse confluirà una base imponibile annua aggiuntiva risultante dal nuovo contesto fiscale.
Nella fase III sono disponibili dati completi sul potenziale di risorse risultanti dal nuovo sistema.
4185
Per quanto riguarda i fattori zeta, sia la fase II che la fase III sono ancora incomplete. I fattori zeta devono essere stabiliti all'inizio di ogni quadriennio sulla base dei sei anni di calcolo del periodo precedente. Poiché nelle fasi II e III non sono ancora disponibili sei anni di calcolo, i fattori zeta verranno determinati utilizzando la media degli anni di calcolo disponibili. Di conseguenza, per il primo anno delle nuove normative fiscali (anno di calcolo 2019) sarà disponibile un solo valore. Negli anni successivi si determinerà poi ogni volta un valore medio. Questo modo di procedere porterà a un livellamento dei fattori zeta nel corso del tempo. Solo a partire dal 2029 come anno di riferimento sarà possibile utilizzare sei anni di calcolo per il calcolo dei fattori zeta. Non è da escludere che nella fase iniziale i fattori zeta possano presentare importanti variazioni. Nel caso in cui nei primi anni di calcolo delle nuove normative fiscali non sia possibile determinare fattori zeta plausibili o sia possibile determinarne solo un numero esiguo a causa di dati disponibili insufficienti, il Consiglio federale deve avere la possibilità di introdurre provvisoriamente un limite inferiore (o eventualmente un limite superiore) per questi fattori, che per il momento sarebbe prematuro definire. Nell'ambito del terzo e del quarto rapporto sull'efficacia dovranno dunque essere elaborati i criteri per i rispettivi limiti.
Nella fase IV vengono stabiliti i fattori zeta per un quadriennio sulla base della media del periodo precedente. Il passaggio al nuovo sistema è dunque concluso.
Nel periodo transitorio occorre considerare la dichiarazione di riserve occulte in caso di soppressione dello statuto fiscale cantonale, poiché il loro trattamento fiscale è ora disciplinato in modo unitario nella LAID. Per questo motivo l'utile imponibile secondo l'imposta federale diretta deve essere corretto, poiché a livello di Cantoni e Comuni risulta inferiore rispetto a quello a livello di Confederazione. Questa possibilità di dichiarazione delle riserve occulte è limitata a cinque anni nella LAID. Al momento attuale non è ancora possibile esprimersi sull'importanza di tale effetto sul piano quantitativo.
Cesura strutturale nell'ambito del potenziale di risorse e dell'obiettivo della dotazione minima La considerazione
del primo anno di calcolo dopo l'attuazione della LRI imprese III crea una cesura strutturale poiché, a seguito di una diversa ponderazione degli utili delle persone giuridiche, con le nuove normative fiscali il livello del potenziale di risorse sarà probabilmente più basso rispetto a quello calcolato con il metodo attuale.
La portata di questa cesura strutturale non può tuttavia essere quantificata previamente. Considerando tre anni di calcolo per ogni anno di riferimento, nella fase II è possibile livellare leggermente tale cesura strutturale. La dotazione della perequazione verticale e orizzontale delle risorse viene adeguata al tasso di crescita del potenziale di risorse di tutta la Svizzera o a quello dei Cantoni finanziariamente forti. Il livellamento degli effetti della cesura strutturale su tre anni dovrebbe far sì che la conseguente diminuzione della dotazione risulti moderata. Inoltre gli effetti sulla crescita dovrebbero ampiamente compensare questa diminuzione, tanto che è possibile prevedere nel complesso una dotazione stabile. L'adeguamento della dotazione al tasso di crescita del prodotto interno lordo nominale in questi tre anni, com'era proposto nella procedura di consultazione, non appare dunque necessario, soprattutto perché il contributo complementare offre un'ulteriore sicurezza per i Cantoni finanziariamente più deboli (cfr. paragrafo seguente). Inoltre il Parlamento ha la possibilità di adeguare la dotazione, qualora il cosiddetto obiettivo della dotazione minima non dovesse essere più raggiunto.
4186
La cesura strutturale si ripercuote sull'obiettivo della dotazione minima. Secondo la Costituzione federale (art. 135 cpv. 2 lett. b Cost.), la perequazione delle risorse deve garantire ai Cantoni risorse finanziarie minime. In altre parole, la compensazione deve permettere a ogni Cantone di finanziare i propri compiti centrali senza gravare eccessivamente sui propri contribuenti. Questo obiettivo è concretizzato nella LPFC nel senso che i versamenti di compensazione devono essere tali che un Cantone con uno sfruttamento fiscale medio del suo potenziale di risorse raggiunga almeno l'85 per cento della media svizzera del gettito fiscale standardizzato (GFS) per abitante. Il GFS medio per abitante corrisponde al gettito (cantonale) medio per abitante in tutta la Svizzera. Se il substrato fiscale rimane costante è ipotizzabile che gli introiti fiscali diminuiscano a causa dell'attesa riduzione dell'imposta cantonale sull'utile. Di conseguenza l'obiettivo della dotazione minima definito nella LPFC diminuirebbe in termini nominali, ovvero l'85 per cento del GFS medio per abitante sarebbe solo sufficiente per finanziare una prestazione statale minore. In questo caso il valore percentuale di riferimento dovrebbe essere aumentato. Non è invece possibile prevedere a priori se e in che misura sia necessario procedere a una rettifica dell'obiettivo legale della dotazione minima percentuale, in particolare perché non sono noti né la portata della riduzione dell'imposta sull'utile da parte dei Cantoni né lo sviluppo della base imponibile dell'imposta sull'utile.
Il Consiglio federale suggerisce pertanto di mantenere per ora invariato il valore di riferimento e di proporre solo a posteriori, nel quadro del rapporto sull'efficacia e in base a dati certi, l'eventuale adeguamento dell'attuale valore, che ora ammonta all'85 per cento. Nel frattempo, per impedire ripercussioni sfavorevoli sui Cantoni finanziariamente più deboli, il Consiglio federale propone tuttavia di sostituire l'obiettivo dell'85 per cento con un valore di riferimento temporaneo per la perequazione delle risorse. Quale base per la determinazione di questo valore di riferimento servirà l'obiettivo della dotazione minima nell'anno di riferimento in cui sono utilizzati per l'ultima volta esclusivamente anni di calcolo relativi al vecchio regime
fiscale. In concreto si tratta del quarto anno dopo l'entrata in vigore della LRI imprese III nei Cantoni. L'importo in franchi, che rappresenta l'85 per cento del GFS medio per abitante in questo anno di riferimento, dovrà essere applicato per un periodo di sette anni come obiettivo nominale temporaneo. In questi sette anni l'obiettivo della dotazione minima nella perequazione delle risorse non dovrà più essere definito quale percentuale della media svizzera dell'anno corrispondente, ma come importo in franchi. Questa disposizione sarà inserita temporaneamente nella LPFC. Per verificare il raggiungimento dell'obiettivo, per un Cantone finanziariamente debole si utilizzerà il GFS (ovvero le sue risorse determinanti) nel quarto anno dopo l'entrata in vigore della LRI imprese III e si addizioneranno i versamenti di compensazione nell'attuale anno di riferimento. La somma va poi confrontata con l'obiettivo nominale temporaneo.
Contributo complementare L'introduzione dei fattori zeta comporterà una riduzione del potenziale di risorse, vale a dire anche della dotazione nella perequazione delle risorse. Presumibilmente alcuni dei Cantoni finanziariamente più deboli non raggiungeranno così l'obiettivo transitorio nominale. Per quanto siano rare le società con statuto speciale insediate in questi Cantoni, il loro coinvolgimento indiretto a causa delle minori entrate dalla perequazione delle risorse è notevole. Per compensarlo almeno in parte, dovrà essere introdotto il cosiddetto contributo complementare della Confederazione che, a differenza di altre misure, agisce in modo mirato su quelle dei Cantoni finanziaria4187
mente più deboli, in grado di trarre vantaggio solo limitatamente dalle misure verticali di compensazione. Questi Cantoni, che hanno solo un gettito fiscale modesto, beneficiano poco dell'aumento della quota cantonale all'imposta federale diretta.
Il contributo complementare sarà alimentato da mezzi finanziari della Confederazione liberati con la compensazione dei casi di rigore. Dal 2016 il volume della compensazione dei casi di rigore diminuirà annualmente del 5 per cento. Se si cumulano i contributi ridotti fino al 2029 e si distribuiscono su sette anni, risulta un volume di 180 milioni di franchi all'anno, che può essere ripartito nel quadro del contributo complementare. La ripartizione è effettuata in due tappe. Nella prima fase i mezzi finanziari vengono elargiti ai Cantoni che non raggiungono l'obiettivo temporaneo.
Nella fase successiva ai Cantoni finanziariamente più deboli vengono assegnate in modo proporzionale le rimanenti risorse. L'ordine di successione dei Cantoni classificati in base all'indice del GFS dopo il versamento dei contributi complementari non può essere modificato.
Secondo le simulazioni effettuate, l'importo di 180 milioni di franchi dovrebbe essere sufficiente per garantire ai Cantoni interessati il raggiungimento dell'obiettivo temporaneo della dotazione minima. Se, contro ogni aspettativa, la somma non dovesse bastare, i contributi complementari destinati ai Cantoni interessati verrebbero ridotti proporzionalmente, affinché il limite massimo di 180 milioni di franchi non sia superato. Tuttavia, una simile garanzia effettiva della dotazione minima è prevista solo per il citato periodo di sette anni. Successivamente alla verifica del raggiungimento dell'obiettivo della dotazione minima nel quadro del rapporto sull'efficacia e all'eventuale adeguamento della corrispondente disposizione nella LPFC bisognerà perseguire, come finora, l'obiettivo della dotazione minima espresso in percento della media svizzera. Il valore di riferimento temporaneo e il contributo complementare vengono pertanto a cadere. Dal 2030 il Parlamento stabilirà nuovamente ogni quattro anni il contributo di base della dotazione poggiandosi sui risultati del rapporto sull'efficacia.
Ad eccezione delle risorse federali liberate con la compensazione dei casi di rigore, l'attuale compensazione dei casi
di rigore non è toccata dagli adeguamenti previsti dalla RI imprese III.
Procedura ulteriore Considerato l'elevato grado di insicurezza, è opportuno stabilire a priori principi e norme procedurali. Le soluzioni concrete vengono elaborate di volta in volta nel quadro del rapporto sull'efficacia. Nel terzo rapporto sull'efficacia, che comprende gli anni di riferimento 20162019, bisognerà ad esempio chiarire se e come dovranno essere fissati il limite minimo o quello massimo dei fattori zeta. Dato che il passaggio dal vecchio al nuovo sistema non avviene parallelamente al periodo di analisi quadriennale del rapporto sull'efficacia, occorre prevedere un periodo intermedio, che riguarderà il quarto rapporto sull'efficacia. Il Consiglio federale propone di estendere questo periodo a sei anni (anni di riferimento 20202025) per i seguenti tre motivi:
4188
in questo modo i periodi di analisi corrispondono alle singole fasi di transizione. Ciò permette di analizzare la fase corrispondente mediante i rapporti sull'efficacia e, se necessario, di proporre misure per la fase successiva.
Applicando un periodo di quattro anni, il quarto rapporto (20202023) non
fornirebbe ancora sufficienti informazioni sul funzionamento del nuovo sistema;
il Parlamento fissa i contributi di base destinati alla perequazione delle risorse sia per il secondo e il terzo anno sia per il periodo dal quarto al settimo anno dopo l'introduzione della LRI imprese III nei Cantoni. Nei momenti determinanti esso può stabilire la nuova dotazione ed eventualmente adeguare il sistema. Diversamente esiste il rischio che si debba discutere di eventuali misure in un momento (leggi 2023) in cui non sono ancora completamente note le ripercussioni della RI imprese III sulla perequazione delle risorse;
durante il passaggio al nuovo sistema i Cantoni dispongono di una maggiore certezza in materia di pianificazione. Il meccanismo proposto permetterà di ridurre la cesura strutturale che verrà a crearsi nonostante le misure suggerite.
Il quarto rapporto sull'efficacia comprenderà inoltre una valutazione delle misure verticali di compensazione (cfr. n. 1.2.11).
Oltre a ciò, in questo periodo di sei anni, il Consiglio federale propone di sottoporre al Parlamento dopo due anni (ovvero nel 2020) un rapporto supplementare in cui esaminerà le informazioni più recenti sul comportamento dei Cantoni e delle imprese. In caso di sviluppi imprevisti, tale proposta consentirà di apportare adeguamenti al sistema transitorio e alla dotazione della perequazione delle risorse. Il modo di procedere è identico a quello previsto per il rapporto sull'efficacia. Contrariamente a questo ultimo, il rapporto supplementare non comprenderà tuttavia una valutazione del raggiungimento degli obiettivi della perequazione finanziaria, ma si limiterà al passaggio al nuovo sistema e alla dotazione della perequazione delle risorse.
Infine, il quinto rapporto sull'efficacia (anni di riferimento 20262029) esaminerà in particolare l'obiettivo della dotazione minima e proporrà i fattori zeta per il quadriennio successivo, che sarà il primo dopo la conclusione del periodo transitorio.
Dopo la fase transitoria di sei anni si potrà nuovamente riprendere il ritmo quadriennale originario per determinare i contributi di base della perequazione delle risorse e della compensazione degli oneri nonché per fornire il rendiconto nel quadro del rapporto sull'efficacia. Come esposto più sopra, i termini di adeguamento si riferiscono a un'attuazione delle nuove normative fiscali nei Cantoni fino al 1° gennaio 2019. In caso di attuazione anticipata o posticipata, il calendario qui proposto dovrebbe essere adeguato per rispettare le diverse fasi.
4189
Tabella 6 Introduzione degli adeguamenti nella perequazione delle risorse nel corso del tempo
201619 202025 202025 202025
II II II III III III III
2022 2023 2024 2025 2026 2027 2028
2023 2024 2025 2026 2027 2028 2029
2017, 2018, 2019 2018, 2019, 2020 2019, 2020, 2021 2020, 2021, 2022 2021, 2022, 2023 2022, 2023, 2024 2023, 2024, 2025
2019 201920 201921 201922 201923 201924 202025
202025 202025 202025 202629 202629 202629 202629
IV IV IV IV IV
2029 2030 2031 2032 2033 ...
2030 2031 2032 2033 2034 ...
2024, 2025, 2026 2025, 2026, 2027 2026, 2027, 2028 2027, 2028, 2029 2028, 2029, 2030 ...
202025 202025 202025 202025 202429 ...
203033 203033 203033 203033 203437 ...
RS**
Parlamento
Consultazione
2013, 2014, 2015 2014, 2015, 2016 2015, 2016, 2017 2016, 2017, 2018
Periodo di analisi
2019 2020 2021 2022
(grassetto = nuovo sistema)
2018 2019 2020 2021
Anni di calcolo utilizzati
Anno di riferimento
I I I I
Fase
Anno di calcolo
Fattori zeta utilizzati
Evaluation
RE3* RS RS
RE4
RE4 RE4
RE5
RE5 RE5
RE6
RE6 RE6
* RE = Rapporto sull'efficacia ** RS = Rapporto supplementare
1.2.13
Controfinanziamento a livello federale
Le restrizioni di natura politico-finanziaria della Confederazione sono dettate dal freno all'indebitamento. Affinché le finanze federali rimangano strutturalmente in equilibrio, gli oneri supplementari dovuti alla RI imprese III richiedono un controfinanziamento, che dovrà essere effettuato in parte adottando misure sul fronte delle entrate. La parte rimanente sul fronte delle uscite dovrà essere preparata con una crescita moderata delle uscite in vista della riforma.
4190
1.2.13.1
Misure di controfinanziamento sul fronte delle entrate
Tra le misure di politica fiscale illustrate dai numeri 1.2.3 fino a 1.2.10 l'adeguamento dell'imposizione parziale dei dividendi genera entrate supplementari (cfr.
n. 1.2.9). Inoltre la disponibilità di misure per il controfinanziamento della RI imprese III è solo limitata (cfr. n. 1.3.4). Il Consiglio federale intende tuttavia fornire un contributo supplementare sul versante delle entrate alla compensazione degli aggravi dovuti alla riforma aumentando il numero degli ispettori fiscali: nel complesso, scaglionati sugli anni 20152018, in seno all'AFC saranno creati 75 nuovi posti nell'ambito dei controlli fiscali interni ed esterni. In base a questi valori empirici, dal 2019 si prevede un gettito fiscale supplementare di circa 250 milioni di franchi all'anno.
1.2.13.2
Cautela nell'evoluzione delle uscite in vista della riforma
Già in prospettiva del progetto da porre in consultazione il Consiglio federale ha deciso di affrontare il controfinanziamento della riforma con largo anticipo. Per impedire drastici tagli alle spese al momento dell'introduzione della LRI imprese III, il tempo a disposizione dovrebbe essere utilizzato per costituire eccedenze strutturali nel bilancio federale. Al momento dell'entrata in vigore della LRI imprese III gli oneri supplementari causati dalla riforma dovrebbero essere assorbiti da queste eccedenze strutturali.
La strategia ha trovato la sua attuazione mantenendo moderata la crescita delle uscite rispetto alla crescita delle entrate a partire dal 2015. Il piano finanziario 20162018 del 20 agosto 2014 presenta crescenti eccedenze strutturali, che supererano la soglia del miliardo a partire dal 2017. Sulla scorta del negativo risultato del Consuntivo 2014, fondato sulla debole evoluzione delle entrate, le eccedenze strutturali si sono trasformate in disavanzo.
Affinché le direttive del freno all'indebitamento siano rispettate nel Preventivo 2016, il Consiglio federale ha deciso di adottare misure correttive di vasta portata.
Non da ultimo in vista del controfinanziamento della RI imprese III ha inoltre esteso queste misure agli anni successivi del Piano finanziario di legislatura 20172019, con il quale la RI imprese III è stata per la prima volta esposta nel piano finanziario.
1.2.13.3
Gestione del fattore di incertezza
I tempi lunghi fino all'attuazione della riforma e la contemporanea elevata dinamica della competitività fiscale internazionale comportano una notevole incertezza riguardo al gettito fiscale con l'imposta federale diretta. La riforma esplica effetti anche prima della sua entrata in vigore, ragion per cui non sono escluse ripercussioni già prima dell'attuazione della LRI imprese III. Nel caso di un deterioramento sarà necessario ripristinare l'equilibrio strutturale nel bilancio della Confederazione adottando correzioni sul fronte delle uscite. Dato il tempo disponibile, gli sforzi da intraprendere in tal senso possono protrarsi su diversi anni, ciò che permette di evitare interventi improvvisi.
4191
È altresì ipotizzabile che le perdite di entrate registrate al momento dell'entrata in vigore siano superiori alle attese. La legge federale sulle finanze della Confederazione prevede che le uscite impreviste che superano l'importo massimo ammesso dal freno all'indebitamento siano addebitate al conto di compensazione. Data la sua elevata dotazione, questo conto permetterebbe un meccanismo di compensazione automatico cosicché i correttivi di politica finanziaria sarebbero necessari soltanto dopo circa due anni.
1.3
Motivazione e valutazione della soluzione proposta
1.3.1
Risultato della procedura di consultazione
L'obiettivo della riforma, che consiste nel rafforzare l'attrattiva della piazza economica svizzera, riscuote un ampio consenso, incentrato sulla creazione di valore aggiunto e sui posti di lavoro. Nel contempo è ammessa la necessità di proseguire la trasformazione del sistema tributario svizzero considerando gli sviluppi internazionali. La netta maggioranza dei partecipanti alla consultazione riconosce le realtà politico-finanziarie della Confederazione, dei Cantoni e dei Comuni e chiede che la riforma sia finanziariamente sostenibile per la collettività a tutti i livelli. Il risultato dettagliato della procedura di consultazione è sintetizzato in un rapporto sui risultati25.
1.3.1.1
Misure di politica fiscale
Dal punto di vista della politica fiscale, dalla consultazione sono emersi due interrogativi centrali: 1.
Quali strumenti dovranno garantire in futuro la competitività fiscale?
2.
Fino a che punto l'imposizione dei titolari delle quote (azionisti) dovrà essere considerata nella LRI imprese III?
Norme speciali e aliquota dell'imposta sull'utile Le norme speciali hanno i seguenti vantaggi, ovvero
25
esplicano un effetto mirato per determinate attività delle imprese. Consentono una differenziazione dell'onere fiscale in base alla diversa mobilità delle attività imprenditoriali e sulla scorta della situazione sul fronte della concorrenza internazionale;
dal punto di vista della politica finanziaria si riduce l'effetto di trascinamento continuando a tassare altre attività imprenditoriali a un'aliquota più elevata;
la loro obbligatorietà per tutti i Cantoni (come avviene per gli attuali statuti fiscali cantonali) limita la competitività intercantonale nel rispettivo ambito, poiché l'imposizione applicata dai diversi Cantoni presenta differenze minori rispetto a quanto avviene per le aliquote generali dell'imposta sull'utile; Il rapporto sui risultati può essere consultato all'indirizzo www.admin.ch > Diritto federale > Procedure di consultazione > Procedure di consultazione concluse > 2014 > DFF
4192
nei settori dove il parametro di riferimento è inferiore al 10 per cento per un'imposizione fiscale altamente competitiva a livello internazionale, le norme speciali sono l'unico strumento in grado di offrire questa imposizione fiscale altamente competitiva.
Ai suddetti vantaggi si contrappongono i seguenti svantaggi:
per determinate attività le norme speciali provocano disparità di trattamento;
le imprese reagiscono alle norme speciali adeguando la loro condotta, rendendo difficile, se non impossibile, prevedere le ripercussioni finanziarie di queste norme;
le norme speciali comportano problemi di delimitazione e un maggiore dispendio amministrativo per le imprese e le autorità fiscali;
le regolamentazioni volte a incentivare l'insediamento, in particolare del substrato fiscale correlato alla mobilità, sono oggetto di incessanti dibattiti a livello internazionale e vengono messe sostanzialmente in discussione da numerosi Stati. Questi dibattiti sono tipicamente caratterizzati da aspetti di politica reale e non da approcci scientifici. È dunque difficile prevedere come cambieranno gli standard internazionali in riferimento a una normativa concreta. Dal punto di vista della certezza del diritto e della sicurezza nella pianificazione le norme speciali costituiscono dunque sempre un rischio (cfr.
anche il n. 5.2.1).
Dalla consultazione è emerso che l'introduzione di queste nuove norme speciali deve essere attuata soprattutto nell'ambito delle imprese ad alta intensità di ricerca.
Nel breve termine tali regolamentazioni si rivelano necessarie per sopravvivere di fronte a una viepiù aspra concorrenza fiscale internazionale, perché corrispondono tuttora alle piazze concorrenti. Considerando la mancanza di certezza del diritto e di sicurezza nella pianificazione legata a queste norme speciali nonché gli indesiderati effetti secondari in riferimento alle possibilità di pianificazione fiscale, alle distorsioni e al maggior dispendio amministrativo, occorre nel contempo attenersi all'obiettivo, secondo il quale le aliquote cantonali dell'imposta sull'utile devono raggiungere, nel medio-lungo termine, un livello competitivo sulla scena internazionale.
Imposizione dei titolari delle quote I titolari delle quote di società svizzere sono direttamente interessati dall'impostazione della LRI imprese III. Gli aumenti delle imposte (in seguito alla soppressione degli statuti fiscali cantonali) così come le loro riduzioni (dovute all'introduzione di nuove norme speciali nonché alla diminuzione di aliquote generali dell'imposta sull'utile) riguardano formalmente i livelli societari. Ma i veri interessati sono i titolari delle quote, in qualità di destinatari di queste misure. La diminuzione delle aliquote cantonali dell'imposta sull'utile, che la Confederazione agevola con opportune misure di politica finanziaria, porterà quindi a uno sgravio dei titolari delle quote. I partecipanti alla consultazione riconoscono che gli azionisti saranno così incentivati a ridurre il loro stipendio a favore di versamenti di dividendi più elevati, in particolare con la conseguenza di minori entrate nell'ambito dell'AVS. Un incentivo in tal senso esiste già in alcuni Cantoni, che hanno applicato un'imposizione molto bassa dei dividendi.
4193
1.3.1.2
Misure di politica finanziaria
Misure verticali di compensazione È generalmente riconosciuto il principio secondo cui la Confederazione crea un margine di manovra politico-finanziaria per i Cantoni. Una compensazione verticale, che garantisca una ripartizione equilibrata tra i livelli statali, è ritenuta giusta e necessaria da un'ampia maggioranza.
Soltanto la metà dei partecipanti alla consultazione si esprime in merito alla portata e alle modalità della compensazione verticale. I Cantoni chiedono un aumento del volume. Anche alcune associazioni mantello dell'economia e organizzazioni sono favorevoli a un maggiore supporto finanziario dei Cantoni, talora auspicando anche un aumento immediato dei versamenti di compensazione (invece della graduazione originariamente prevista). La maggioranza dei Cantoni chiede inoltre che i maggiori proventi delle entrate dell'imposta sull'utile della Confederazione, derivanti dalla riduzione dell'imposta sull'utile a livello cantonale, siano temporaneamente rimborsati ai Cantoni che hanno dovuto ridurre le aliquote della propria imposta sull'utile.
Le opinioni sono divise in merito alla configurazione delle misure di compensazione verticale. Un po' più della metà dei partecipanti alla consultazione che esprimono un parere in merito appoggia la proposta del Consiglio federale di innalzare la quota dei Cantoni nell'imposta federale diretta. Sono favorevoli, tra gli altri, una debole maggioranza dei Cantoni nonché diverse associazioni mantello nazionali e organizzazioni. Il previsto meccanismo di compensazione è invece rifiutato da un'esigua minoranza dei Cantoni, propensi a ripartire l'importo complessivo della compensazione verticale per metà in base alla quota dei Cantoni sul ricavo dell'imposta federale diretta e per metà in base alla popolazione residente nei Cantoni. Secondo questi Cantoni ciò terrebbe in considerazione l'accresciuta pressione della concorrenza fiscale intercantonale. Un'esigua minoranza chiede di focalizzare la compensazione verticale sui Cantoni particolarmente colpiti dalla riforma o di aumentare esclusivamente la quota cantonale nelle entrate dell'imposta sull'utile riguardanti le persone giuridiche. Inoltre, nell'ottica di un canale alternativo di compensazione, alcuni sono propensi ad attuare la compensazione verticale riducendo l'onere dell'imposta federale diretta
sull'utile.
Alla domanda di valutare una possibile graduazione dei versamenti di compensazione verticale in base all'imposizione dell'utile da parte dei Cantoni viene risposto a larga maggioranza con un rifiuto.
Adeguamento della perequazione delle risorse L'adeguamento della perequazione delle risorse è stato caldeggiato da un'ampia maggioranza. In linea di massima è stato approvato anche l'elemento principale dell'adeguamento, ossia l'introduzione di fattori zeta per la ponderazione degli utili delle persone giuridiche nel potenziale di risorse. La maggioranza dei Cantoni ha comunque chiesto l'introduzione di limiti inferiori per i fattori zeta. I Cantoni donatori hanno altresì proposto, dopo la fase transitoria, di utilizzare per il calcolo dei fattori zeta una media mobile degli ultimi sei anni di calcolo. Nell'ambito della consultazione è inoltre emerso di considerare altre situazioni nel potenziale di risorse dei Cantoni: ciò riguarda in particolare la tassazione ridotta delle riserve occulte nel passaggio da un'imposizione privilegiata a un'imposizione ordinaria.
4194
I Cantoni hanno espresso valutazioni differenziate sulle questioni della fase transitoria, ossia la determinazione della dotazione, la garanzia di un obiettivo della dotazione minima espresso in franchi e la compensazione dei casi di rigore finanziario.
In particolare i Cantoni finanziariamente forti hanno chiesto di introdurre un obiettivo minimo solo se la dotazione della compensazione delle risorse sarà stabilita in base all'attuale regola dell'aggiornamento. I Cantoni hanno in prevalenza approvato il contributo complementare proposto nell'avamprogetto che offre un sostegno mirato ai Cantoni finanziariamente più deboli. I Cantoni di Vaud e Ginevra hanno presentato una controproposta che non favorisce i Cantoni finanziariamente più deboli, bensì tutti i Cantoni gravati dalla RI imprese III.
Controfinanziamento a livello federale La stragrande maggioranza dei partecipanti alla consultazione si esprime soltanto su elementi specifici della strategia di controfinanziamento. Le misure sul fronte delle entrate per il controfinanziamento danno adito a pareri diversi. Desta ampio dissenso l'introduzione dell'imposta sugli utili da capitale che viene rifiutata dai tre quarti dei pareri ricevuti. La misura è appoggiata soltanto dai partiti di sinistra e da alcuni sindacati. Sul previsto aumento del numero degli ispettori fiscali sono espressi solo pochi pareri: quelli favorevoli e quelli contrari all'incirca si compensano.
L'aumento delle eccedenze strutturali come primo elemento del controfinanziamento è in gran parte incontestato. Tra i partiti borghesi e le associazioni dell'economia svizzera questa procedura riscuote addirittura un ampio ed esplicito consenso. I partiti di sinistra e alcuni sindacati dichiarano di essere contrari a un controfinanziamento collegato a programmi di risparmio.
Nell'ottica di una misura alternativa alla compensazione degli oneri della riforma molti rilevano che la rinuncia ad elementi della riforma ridurrebbe il fabbisogno di controfinanziamento. Alcune voci isolate auspicano, inoltre, che siano computati al controfinanziamento della RI imprese III eventuali aumenti delle entrate riconducibili al passaggio al principio dell'agente pagatore per l'imposta preventiva e per lo scambio automatico internazionale di informazioni a fini fiscali.
1.3.2
Pacchetto globale delle misure di politica fiscale
Fra i tre obiettivi della competitività, del consenso internazionale e della redditività risultano in parte rilevanti conflitti. Ad esempio, i regimi fiscali altamente competitivi sono regolarmente in contrasto con gli sforzi internazionali volti a limitare le possibilità di pianificazione fiscale delle imprese. D'altra parte, le riduzioni dell'imposta sull'utile fino a un certo punto sono perfettamente compatibili con gli standard internazionali, ma comportano notevoli minori entrate e sono pertanto meno mirate rispetto alle normative speciali applicate ai ricavi conseguiti in un contesto di mobilità aziendale.
Per far fronte a questa situazione in un contesto internazionale particolarmente dinamico, appare efficace una strategia di politica fiscale che si compone dei seguenti tre elementi:
Introduzione di nuove regole conformi agli standard internazionali per i redditi conseguiti in un contesto di mobilità;
riduzione delle aliquote cantonali dell'imposta sull'utile; 4195
altre misure volte a migliorare la sistematica della legislazione tributaria sulle imprese.
Tale strategia garantisce in particolare la possibilità di reagire in modo flessibile ai futuri sviluppi internazionali attraverso una ponderazione maggiore o minore dei singoli elementi. Non è possibile evitare una verifica periodica e casomai un adeguamento delle misure concrete finalizzate all'attuazione della strategia.
Secondo il Consiglio federale, le misure proposte nel presente progetto costituiscono un pacchetto globale equilibrato che rafforza l'attrattiva della piazza imprenditoriale svizzera nei prossimi anni, garantendo nel contempo che le imprese contribuiscano pure in futuro al finanziamento dei compiti statali. Per contro, anche le decisioni di politica fiscale dei Cantoni saranno particolarmente decisive. Il Consiglio federale rispetta la loro autonomia garantita dalla Costituzione, in particolare in relazione alla determinazione delle aliquote fiscali. Con la LRI imprese III la Confederazione intende definire un quadro che assicuri ai Cantoni la migliore situazione di partenza possibile per la scelta della loro strategia nell'ambito della politica fiscale.
1.3.3
Importanza delle singole misure politiche per la piazza imprenditoriale svizzera
Le misure che rientrano nel primo punto dell'indirizzo di politica fiscale (patent box, maggiori deduzioni per le spese dell'attività di ricerca e sviluppo e adeguamenti dell'imposta sul capitale) sono motivate sotto il profilo della politica della piazza imprenditoriale svizzera. Esse mirano in particolare a determinati redditi e attivi nel settore delle attività esercitate in un contesto di mobilità aziendale. Corrispondono o sono simili a misure già adottate con successo in altri Paesi e in generale sono ritenute interessanti. Con queste misure la Svizzera potrà far fronte alla competitività fiscale internazionale e ai suoi concorrenti anche in futuro, cioè dopo la soppressione dello statuto fiscale cantonale.
Anche le riduzioni cantonali dell'aliquota fiscale dell'imposta sull'utile, che formalmente non rientrano nella RI imprese III pur facendo parte della strategia, servono a garantire l'attrattiva della piazza svizzera e per di più non sono legate a oneri amministrativi supplementari per le imprese interessate.
Le misure che rientrano nel terzo punto dell'indirizzo servono a migliorare la sistematica della legislazione tributaria concernente le imprese e quindi anche la certezza del diritto. Esse riducono l'influsso del diritto tributario sulle decisioni imprenditoriali. Queste norme non sono tecnicamente correlate agli sviluppi internazionali che determinano la Riforma III dell'imposizione delle imprese. Indipendentemente da ciò, nel complesso consentono di accrescere l'attrattiva della piazza. L'abolizione della tassa di emissione sul capitale proprio incentiva gli investimenti in Svizzera.
La dichiarazione di riserve occulte crea un sistema uniforme. A livello di Confederazione e in parte anche nei Cantoni viene effettuata già oggi un'imposizione in caso di trasferimento. È corretto che specularmente venga effettuata una dichiarazione di riserve occulte anche in caso di insediamento e che tutti i casi analoghi siano trattati allo stesso modo. Gli adeguamenti dell'imposizione parziale degli utili distribuiti si avvicinano al principio della neutralità della forma giuridica.
4196
1.3.4
Misure esaminate e respinte
1.3.4.1
Misure di politica fiscale
Nella procedura di consultazione il Consiglio federale ha proposto l'introduzione di tre nuove norme speciali (licence box, imposta sull'utile con deduzione degli interessi sul capitale proprio superiore alla media e adeguamenti dell'imposta cantonale sul capitale). Nell'ambito della consultazione i partecipanti hanno proposto altre due regolamentazioni, ossia maggiori deduzioni per le spese di ricerca e sviluppo e l'introduzione di un'imposta sulla stazza.
L'imposta sull'utile con deduzione degli interessi sul capitale proprio superiore alla media è respinta dalla maggioranza dei Cantoni, che temono una notevole diminuzione delle entrate e nuove possibilità di pianificazione fiscale. Alcuni dubitano inoltre del consenso internazionale nei confronti delle misure. Il Consiglio federale tiene conto di questi timori e rinuncia a dare seguito alle misure.
È stata esaminata anche l'introduzione di un'imposta sulla stazza. In base ai dati disponibili è ipotizzabile che siano poche le attività esercitate dalle imprese già insediate in Svizzera suscettibili di essere assoggettate all'imposta sulla stazza. Ciò vale in particolare per il commercio all'ingrosso su scala internazionale. Non è prevedibile fino a che punto l'imposta sulla stazza possa generare nuovi insediamenti di imprese, tanto più che questa disposizione è già applicata in altri Stati.
Un'imposta sulla stazza rappresenterebbe un incentivo fiscale per la navigazione marittima, con la conseguenza di un trattamento iniquo delle diverse modalità di trasporto. Il perito incaricato dal DFF è quindi giunto alla conclusione che l'imposta sulla stazza è anticostituzionale. Infatti, a differenza dell'incentivazione dell'attività di ricerca e sviluppo (patent box e maggiori deduzioni per le spese di ricerca e sviluppo), in Svizzera manca un'esplicita base costituzionale volta a promuovere la navigazione marittima.
In considerazione dell'esito negativo della consultazione si rinuncia ad adeguare la deduzione per partecipazioni e la compensazione delle perdite.
Nella procedura di imposizione parziale, oltre all'uniformazione dello sgravio, è stato proposto di rinunciare alla quota minima di partecipazione del 10 per cento. La proposta è riconducibile a una sentenza nella quale il Tribunale federale ha constatato che non vi sono motivi atti a giustificare
un'imposizione più elevata dei dividendi di un piccolo socio rispetto a quelli di un titolare di quote più elevate. Un simile modo di procedere viola il principio costituzionale dell'uguaglianza dell'imposizione. La rinuncia alla quota minima di partecipazione ha tuttavia riscosso il parere negativo della maggior parte dei Cantoni e di alcuni esponenti dell'economia.
Nella consultazione è stata respinta anche l'imposizione degli utili da capitale di natura privata conseguiti su titoli. Contro questa limitazione della generale esenzione fiscale esistente per gli utili da capitale di natura privata è stato addotto soprattutto il fatto che, in combinazione con l'imposta sulla sostanza, darebbe adito a un'imposizione fiscale eccessiva. Tuttavia sono state espresse critiche anche nei confronti del maggior dispendio amministrativo e dell'accresciuta ciclicità del gettito fiscale. Questi ultimi due argomenti potrebbero essere affrontati tassando solo gli utili da capitate su partecipazioni del 10 per cento almeno. Dal punto di vista tecnico questa misura sarebbe attuabile ascrivendo le partecipazioni almeno del 10 per cento alla sostanza commerciale. Ciò garantirebbe una parità di trattamento per gli utili da capitale e le perdite di capitale. Sarebbero inoltre applicabili le fattispecie 4197
concernenti la proroga dell'imposizione vigenti in rapporto all'attività lucrativa indipendente (ad es. in caso di divisione ereditaria). Ciò consentirebbe di creare un parallelo con la quota di partecipazione minima nella procedura di imposizione parziale, nel senso che alle partecipazioni inferiori al 10 per cento non si applicherebbe l'imposizione parziale, ma eventuali utili da capitale sarebbero fiscalmente esenti, mentre alle partecipazioni superiori al 10 per cento si applicherebbe la procedura di imposizione parziale, ma eventuali utili da capitale sarebbero imponibili.
Considerando l'inequivocabile risultato della consultazione, il Consiglio federale ha rinunciato a sottoporre al Parlamento una proposta di compromesso in tal senso. Con il mantenimento dell'attuale deroga per gli utili da capitale rimane un'importante lacuna nella legislazione relativa all'imposta sul reddito. Ciò comporta imposizioni insufficienti, possibilità di ottimizzazione fiscale e falsi incentivi.
Il Consiglio federale ha inoltre incaricato il DFF di valutare l'opportunità di circoscrivere il prelievo dell'aggio, esente dall'imposta sul reddito e da quella preventiva, secondo il principio degli apporti di capitale, limitando la possibilità di effettuare un tale prelievo solo al caso in cui l'utile annuale realizzato nel rispettivo anno contabile sia stato precedentemente distribuito. Come nel diritto vigente, questa distribuzione preliminare è soggetta all'imposta sul reddito e a quella preventiva. Nella valutazione il DFF è giunto alla conclusione che questa misura permette sì di tener conto almeno parzialmente della questione della sottoimposizione, ma che il vero motivo del problema è la mancanza di un'imposta sugli utili da capitale, mentre dal punto di vista della sistematica fiscale il principio degli apporti di capitale è giustificato.
Inoltre la misura può essere agevolmente aggirata con una sapiente pianificazione fiscale. Il Consiglio federale ha quindi rinunciato all'ulteriore esame di questa misura.
1.3.4.2
Misure di politica finanziaria
Misure verticali di compensazione Nel quadro della consultazione sono state formulate diverse proposte concernenti le misure verticali di compensazione, che il Consiglio federale respinge però per i seguenti motivi:
maggiore volume della compensazione: i Cantoni chiedono che la Confederazione partecipi agli oneri della riforma in misura del 60 invece che del 50 per cento. La richiesta è motivata dal fatto che con le sue entrate dell'imposta sull'utile la Confederazione beneficia più dei Cantoni degli statuti fiscali cantonali. Il Consiglio federale vuole comunque attenersi al principio della simmetria dei sacrifici. Nel gruppo paritetico che si è occupato dell'organizzazione del progetto questo principio è stato sin dall'inizio sancito da parte della Confederazione. Mediante canali indiretti (imposizione del reddito) i Cantoni beneficiano inoltre degli statuti fiscali cantonali in misura molto maggiore rispetto alla Confederazione;
ripartizione in funzione della popolazione residente: una netta minoranza dei Cantoni chiede che i mezzi delle misure verticali di compensazione siano in parte ripartiti tra i Cantoni in funzione della popolazione residente. Questa ripartizione riflette tuttavia in misura inadeguata gli oneri della riforma. Il Consiglio federale è dell'avviso che l'aggravio finanziario derivante dalla RI
4198
imprese III dovrebbe risultare maggiore per i Cantoni finanziariamente forti.
I Cantoni finanziariamente più deboli, che sono interessati dagli effetti della riforma sulla compensazione delle risorse, possono ricevere un sostegno mirato con l'assegnazione del contributo complementare. Inoltre una ripartizione per abitante sarebbe molto più onerosa anche in termini amministrativi;
riduzione a livello federale dell'imposta sull'utile: nella consultazione alcune voci isolate hanno chiesto non di aumentare la quota cantonale nell'imposta federale diretta, bensì di ridurre con questa imposta l'imposta sull'utile. In questo modo si allenta la pressione al ribasso delle imposte nei Cantoni, ovvero per certi versi si procederebbe indirettamente a una compensazione verticale. Il Consiglio federale è contrario a tale alternativa per i seguenti due motivi: in primo luogo, a livello federale una riduzione dell'imposta sull'utile rafforzerebbe la concorrenza fiscale tra i Cantoni, poiché l'aggravio, uguale per tutti i Cantoni, diminuirebbe. In secondo luogo in questo modo in alcuni Cantoni risulterebbe un'imposta sull'utile molto bassa rispetto ad altre piazze concorrenti, circostanza che potrebbe essere problematica per raggiungere un consenso internazionale;
adeguamenti nell'imposta sul valore aggiunto: nel suo parere riguardante la procedura di consultazione l'Unione delle città svizzere propone tra l'altro un adeguamento della legge sull'IVA. La Confederazione dovrebbe rimborsare ai Cantoni e ai Comuni l'imposta sul valore aggiunto che essi hanno pagato sull'acquisto di prestazioni per la loro attività non imprenditoriale. Il Consiglio federale respinge tale adeguamento nell'ambito della RI imprese III. In passato era già stato discusso con i rappresentanti dei Cantoni e dei Comuni. Già allora era stato unanimamente constatato che la misura comporterebbe un notevole aggravio amministrativo per i Cantoni e i Comuni, poiché per tutte le prestazioni l'imposta sul valore aggiunto dovrebbe essere rilevata separatamente. Inoltre tale misura, in base alle stime di allora, comporterebbe minori entrate fiscali ricorrenti ogni anno di circa 1,11 miliardi di franchi per la Confederazione, di cui 510 milioni riguarderebbero i Comuni, mentre 600 milioni sarebbero ascrivibili ai Cantoni. Inoltre il progetto della RI imprese III raggiungerebbe un grado indesiderato di complessità comprendendo l'imposta sul valore aggiunto;
rinuncia a un aumento a tappe della quota cantonale: nel progetto di consultazione il Consiglio federale ha proposto di introdurre a tappe le misure verticali di compensazione, ossia distribuendo l'aumento della quota cantonale nell'imposta federale diretta di 3,5 punti percentuali su quattro anni. Ha giustificato questa scelta con la disposizione, posta in consultazione, concernente la dichiarazione e l'ammortamento delle riserve occulte, che nei primi anni dall'entrata in vigore della LRI imprese III avrebbe ridotto la pressione al ribasso delle imposte. I Cantoni hanno rifiutato questa graduazione nel quadro della consultazione e chiesto che la quota cantonale sia aumentata integralmente sin dall'inizio. Sebbene gli adeguamenti della regolamentazione concernente le riserve occulte consentano una maggiore flessibilità in materia di politica fiscale, è realistico ipotizzare che i Cantoni, i quali prevedono riduzioni fiscali al fine di mantenere la competitività per gli utili conseguiti in un contesto di mobilità, l'attueranno a livello cantonale in gran parte al momento dell'entrata in vigore della riforma. Ai Cantoni deve essere con4199
cesso di reagire in fretta. Di conseguenza anche la Confederazione dovrebbe partecipare agli oneri della riforma sin dall'inizio, ossia all'atto della soppressione degli statuti fiscali cantonali.
Nell'elaborazione del progetto della LRI imprese III sono state esaminate altre opzioni, su come configurare le misure di sostegno da parte della Confederazione (adeguamento delle quote cantonali alle altre entrate della Confederazione e adeguamento di diversi trasferimenti nei settori delle assicurazioni sociali, dei trasporti e della formazione). Tali proposte erano tuttavia troppo poco mirate. Inoltre il carente riferimento ai contenuti della riforma è apparso problematico. A queste proposte non è quindi stato dato seguito.
Adeguamento della perequazione delle risorse Sulla scorta dell'ampio consenso ottenuto nel quadro della consultazione per un adeguamento della perequazione delle risorse e l'introduzione di fattori zeta, la valutazione delle alternative si limita di seguito all'attuazione. Le opzioni esaminate e respinte prima della consultazione su come considerare le misure della RI imprese III nella perequazione delle risorse non sono state riprese nella consultazione oppure sono state citate soltanto in pareri isolati. Le alternative respinte nel rapporto esplicativo di mantenere i fattori beta o di attribuire una minore ponderazione nel potenziale di risorse solo agli utili con un'imposizione privilegiata (utili del box) non hanno ottenuto il consenso. Alcune voci isolate hanno accolto l'opzione di determinare «politicamente» i fattori di ponderazione (cfr. sotto).
Le seguenti alternative concernenti i fattori zeta e il contributo complementare sono state esaminate, ma sono state respinte in base ai pareri espressi nella consultazione:
una determinazione politica dei fattori zeta farebbe dipendere la perequazione finanziaria da decisioni politiche singole e ad hoc. La determinazione arbitraria di singoli parametri del meccanismo della perequazione finanziaria sarebbe in contraddizione con il sistema in gran parte basato su determinate regole. L'introduzione auspicata da alcuni Cantoni di limiti (inferiori) per i fattori zeta è stata in parte accolta (cfr. n. 1.2.12). In considerazione dell'incertezza riguardante la necessità e l'ammontare di tali limiti all'entrata in vigore della LRI imprese III si è nel frattempo rinunciato a stabilire sin da ora nella legislazione valori vincolanti o un limite inferiore fisso del 50 per cento. Inoltre eventuali valori limite sono stati circoscritti al periodo transitorio, nel quale i dati disponibili potrebbero non consentire ancora un calcolo attendibile dei fattori zeta;
viene respinta la proposta di ricorrere a una media mobile degli ultimi sei anni di calcolo a partire dal momento del calcolo ordinario dei fattori zeta.
Una media mobile sarebbe in contraddizione con l'esigenza di stabilità espressa dai Cantoni. Per questo motivo, anche nella prassi attuale i fattori beta sono calcolati per un quadriennio;
nella consultazione i Cantoni di Vaud e Ginevra hanno avanzato la proposta di un «fondo per i casi di rigore», che dovrebbe sostituire il contributo complementare. La proposta prevede di indennizzare i Cantoni penalizzati dall'adeguamento della perequazione delle risorse in seguito alla LRI imprese III. La compensazione sarebbe finanziata, da un lato, dalla Confederazione con il contributo complementare (180 mio fr.), d'altro lato dai Cantoni
4200
che trarranno vantaggio dagli adeguamenti. Con questa proposta il periodo della compensazione sarebbe esteso agli anni 20232035.
Questa proposta è respinta dal Consiglio federale. Una compensazione, che si basa sulla determinazione della base di calcolo prima dell'introduzione della LRI imprese III, ignora gli sviluppi economici. Dalle simulazioni dinamiche di questo modello è emerso che i Cantoni, il cui indice di risorse diminuisce con il tempo, dovrebbero contribuire finanziariamente al fondo per i casi di rigore in determinate circostanze, mentre avrebbero bisogno di ulteriori mezzi. Inoltre eventuali effetti straordinari riguardanti i tre anni precedenti all'introduzione della LRI imprese III si ripercuoterebbero su tutti i 12 anni del fondo per i casi di rigore. A differenza del contributo complementare o anche dell'attuale compensazione dei casi di rigore la proposta indennizza anche i Cantoni dotati di risorse particolarmente elevate. Senza il contributo complementare proposto dal Consiglio federale esiste inoltre il rischio che i Cantoni finanziariamente più deboli non dispongano più di mezzi sufficienti per svolgere i propri compiti. Ciò sarebbe in contrasto con l'obiettivo della perequazione finanziaria di ridurre le differenze tra i Cantoni a livello di capacità finanziaria. Nel quadro della consultazione il contributo complementare è stato approvato dalla maggioranza dei Cantoni.
Controfinanziamento a livello federale Sono state esaminate diverse altre possibilità di compensazione a livello di entrate.
Oltre ad aumenti di imposte sarebbe ipotizzabile anche un ampliamento della base di calcolo. I risultati dell'esame sono riassunti qui di seguito.
Aumento delle imposte La verifica delle misure sul fronte delle entrate si è limitata alle entrate fiscali.
Secondo il Consiglio federale, un aumento delle entrate di natura non fiscale non è una soluzione praticabile, poiché non vi è alcun margine di manovra né possibilità d'intervento (ad es. entrate da partecipazioni, distribuzione di utili della Banca nazionale svizzera, entrate a titolo d'interessi, fiscalità del risparmio dell'UE).
Inoltre, l'aumento sostanziale sarebbe oggettivamente ingiustificato (tasse, emolumenti) e potrebbe persino compromettere l'adempimento dei compiti (entrate per investimenti).
Il Consiglio federale valuta gli aumenti delle principali entrate fiscali come segue:
imposta federale diretta: le aliquote d'imposta massime sono sancite nella Costituzione federale; la facoltà di riscuotere tale imposta decade alla fine del 2020. Un aumento delle aliquote massime per il controfinanziamento della RI imprese III richiederebbe pertanto un processo politico più lungo e una votazione popolare. Ad avviso del Consiglio federale, un aumento non sarebbe però nemmeno auspicabile. In particolare un aumento dell'imposta sull'utile avrebbe tendenzialmente effetti negativi sulla competitività fiscale internazionale della Svizzera e sarebbe contrario agli obiettivi della RI imprese III. Una maggiore imposizione delle persone fisiche ridurrebbe notevolmente le opportunità politiche della riforma;
imposta sul valore aggiunto (IVA): anche le aliquote massime di questa imposta sono sancite nella Costituzione federale. All'inizio del 2018, una volta scaduto il termine dell'aumento temporaneo a favore dell'assicurazione in4201
validità, l'imposta sul valore aggiunto sarà ridotta di 0,4 punti percentuali (aliquota ordinaria). Allo stesso tempo saranno riscossi 0,1 punti percentuali supplementari a favore del finanziamento dell'infrastruttura ferroviaria (limitato al 2030). Nel quadro della riforma «Previdenza per la vecchiaia 2020», il Consiglio federale intende inoltre aumentare l'IVA a favore dell'AVS. Un aumento aggiuntivo dell'IVA a favore dei conti pubblici va pertanto respinto;
imposta preventiva: nel mese di dicembre del 2014 il Consiglio federale ha lanciato una riforma dell'imposta preventiva volta a rafforzare il mercato svizzero dei capitali. L'obiettivo è incentrato sull'esigenza di adeguare l'imposta preventiva alle nuove condizioni quadro della piazza finanziaria elvetica e di rendere la Svizzera più interessante per le attività finanziarie.
Nell'avamprogetto ha pertanto proposto il passaggio al cosiddetto principio dell'agente pagatore che tendenzialmente dovrebbe generare entrate supplementari, sebbene le ripercussioni finanziarie siano molto difficili da quantificare. La corrispondente revisione di legge è molto complessa e il Consiglio federale ritiene che la riforma dovrebbe essere eseguita come progetto a sé stante. Eventuali entrate supplementari potrebbero invece essere prese in conto per il controfinanziamento della RI imprese III, tanto più che il rafforzamento dell'attrattiva della piazza svizzera nell'ambito dell'attività di finanziamento costituisce pure un obiettivo di tale riforma, per cui esiste un legame intrinseco tra i due progetti;
tasse di bollo: un aumento delle tasse di bollo sarebbe contrario all'attuale tendenza delle riforme. Se la tassa d'emissione sul capitale di terzi è già stata abolita, la soppressione della tassa d'emissione sul capitale proprio è ancora in fase di consultazione parlamentare (progetto A concernente l'iniziativa parlamentare 09.503 «Abolire progressivamente le tasse di bollo e creare nuovi posti di lavoro»); il Consiglio degli Stati ha sospeso l'affare fino alla presentazione della LRI imprese III. Il Consiglio federale è sostanzialmente favorevole alla soppressione della tassa d'emissione sul capitale proprio poiché questa compromette il futuro della piazza per le attività di finanziamento e provoca effetti di distorsione. Di conseguenza, la soppressione di tale tassa è stata inserita nella RI imprese III. Anche se, per motivi di politica finanziaria, l'Esecutivo si è espresso contro l'eliminazione delle rimanenti tasse di bollo (progetto B concernente Iv. Pa. 09.503, «Abolizione della tassa di negoziazione e della tassa sui premi d'assicurazione»), l'aumento di queste tasse per controfinanziare la RI imprese III non è un'opzione valida in considerazione dell'importanza della piazza economica;
imposta sugli oli minerali: nel messaggio concernente la creazione di un fondo per le strade nazionali e il traffico d'agglomerato (FOSTRA), il Consiglio federale ha proposto di aumentare di 6 centesimi al litro il supplemento fiscale sugli oli minerali. Pertanto, un aumento supplementare vincolato ma non impiegato a favore delle strade non dovrebbe trovare il consenso della maggioranza. Nel quadro dell'iniziativa popolare «Per un equo finanziamento dei trasporti» sono invece formulate diverse richieste, tra cui quella di impiegare la parte non vincolata delle entrate provenienti dall'imposta sugli oli minerali per le strade e sottrarle così al bilancio generale della Confederazione;
4202
imposta sul tabacco: la competenza del Consiglio federale per un ulteriore aumento dell'imposta sul tabacco è esaurita. Anche se fosse creata la base legale necessaria per un ulteriore aumento, non sono da prevedere contributi sostanziali al controfinanziamento della RI imprese III, tanto più che sono opportuni solo aumenti contenuti. Occorre inoltre considerare che, oltre a perseguire scopi fiscali, questa imposta intende contribuire pure alla politica di prevenzione della Confederazione; una modifica delle abitudini di consumo auspicata con un eventuale aumento dell'imposta riduce pertanto le entrate supplementari realizzabili.
Per quanto riguarda le entrate fiscali quantitativamente inferiori (ad es. imposta sull'alcol, imposta sulla birra e imposta sugli autoveicoli), in termini di volume non hanno il potenziale necessario per attuare misure sostanziali sul fronte delle entrate.
Oltre a ciò, nel quadro della consultazione sul FOSTRA, il Consiglio federale ha proposto pure una destinazione (in parte) vincolata delle entrate provenienti dall'imposta sugli autoveicoli (attualmente a disposizione del bilancio generale della Confederazione) a favore delle strade. Qualora la proposta fosse attuata, l'imposta sugli autoveicoli non potrebbe più essere utilizzata per il finanziamento del bilancio generale della Confederazione.
In sintesi si può affermare che per diverse entrate fiscali sono previsti aumenti che sono però destinati al finanziamento di progetti specifici. Per quanto riguarda le rimanenti entrate fiscali, il Consiglio federale non intravede alcun margine di manovra per aumentarle.
Ampliamento della base di calcolo Oltre agli aumenti di imposte, anche l'ampliamento della base di calcolo rappresenta una possibilità di generare ulteriori entrate fiscali. In questo caso un approccio logico consiste nel considerare le numerose agevolazioni fiscali nell'ambito delle entrate fiscali della Confederazione. Nel 2011 l'AFC ha elencato per la prima volta in uno studio in modo sistematico le agevolazioni fiscali concesse dalla Confederazione, stimando la conseguente diminuzione delle entrate, che si aggirano tra i 20 e i 24 miliardi di franchi (stato al 2012). Le principali agevolazioni fiscali si riscontrano nell'ambito dell'imposta federale diretta (8,7 mia.), dell'imposta sul valore aggiunto (8,1 mia.), delle tasse di bollo (4,4 mia.) e dell'imposta sugli oli minerali (1,4 mia.).
Di fatto, le agevolazioni fiscali (tax expenditure) equivalgono a sussidi fiscali, che però sono poco trasparenti e perlopiù sfuggono al controllo della politica finanziaria.
Inoltre creano falsi incentivi e generano un onere amministrativo supplementare. Di conseguenza, anche le agevolazioni fiscali sono state esaminate in vista di un possibile controfinanziamento sul fronte delle entrate. I risultati si possono riassumere come segue:
nel caso di molte agevolazioni fiscali una soppressione o una riduzione non è politicamente realizzabile. Tra queste rientrano le deduzioni (finanziariamente molto significanti) per uscite relative alla previdenza per la vecchiaia (2° e 3° pilastro), ma anche la deduzione di contributi per l'assicurazione malattie o la deduzione per il versamento di contributi di utilità pubblica;
è riconosciuto che le tasse di bollo e l'imposta federale diretta riscossa sugli utili di persone giuridiche esercitano un effetto inibitorio sulla crescita o sugli investimenti. Gli svantaggi economici compenserebbero ampiamente i
4203
vantaggi legati a un'eliminazione delle agevolazioni, ciò che a conti fatti si rivelerebbe controproducente anche per le finanze federali;
diverse agevolazioni fiscali sono oggetto di progetti trattati di recente, previsti o pendenti, come la deduzione delle spese di trasporto (FAIF), la deduzione per figli, le deduzioni legate alla proprietà abitativa oppure le numerose eccezioni in ambito di IVA;
per le deduzioni in ambito di imposta federale diretta occorre inoltre considerare che la loro limitazione implica problemi a livello di armonizzazione fiscale. Ad esempio, la rinuncia a una deduzione per pasti presi fuori casa sarebbe realizzabile soltanto se prevista al contempo anche dai Cantoni, al fine di non compromettere l'armonizzazione fiscale verticale.
Le altre agevolazioni fiscali non sono vantaggiose o la loro soppressione non produrrebbe sgravi per le finanze federali a causa della loro destinazione vincolata.
Oppure potrebbero essere impiegate solo per sostituire le riduzioni sul fronte delle uscite, in quanto destinate esclusivamente a determinati settori di compiti della Confederazione (imposta sugli oli minerali: esenzione per le imprese di trasporto concessionarie, restituzione all'agricoltura).
In linea generale, il Parlamento si è più volte espresso a favore di una semplificazione del sistema fiscale, ma nel caso di progetti concreti di semplificazione (segnatamente la parte B della riforma IVA, il cambiamento di sistema nell'imposizione della proprietà abitativa) non ha dimostrato la propria disponibilità ad abolire le agevolazioni fiscali. Il Consiglio federale ritiene pertanto modeste le prospettive di successo di eventuali altri tentativi.
1.4
Confronto a livello di imposizione fiscale, in particolare con il diritto europeo
La RI imprese III intende rafforzare la piazza finanziaria svizzera nell'ambito della concorrenza internazionale. Per questo motivo è indispensabile conoscere l'entità dell'imposizione fiscale applicata dalle piazze concorrenti.
4204
Tabella 7 Imposizione statutaria dell'utile applicata alle società tassate in via ordinaria nell'anno 2015 in diversi Paesi, espressa in percentuale Paese
Bulgaria Svizzera, minimo, Meggen LU Irlanda Liechtenstein Cipro Lettonia Lituania Romania Hong Kong Singapore Slovenia Polonia Repubblica Ceca Ungheria
Aliquota
10.00 11.48
Paese
Estonia Finlandia
12.50 Croazia 12.50 Russia 12.50 Portogallo 15.00 Svezia 15.00 Slovacchia 16.00 Gran Bretagna 16.50 Danimarca 17.00 Repubblica di Corea 17.00 Svizzera, massimo, diversi Comuni GE 19.00 Niederlande 19.00 Österreich 19.00 Griechenland
Aliquota
20.00 20.00
Paese
Canada Norvegia
Aliquota
26.50 27.00
20.00 Nuova Zelanda 20.00 Spagna 21.00 Lussemburgo 22.00 Germania 22.00 Australia 23.00 Italia 23.50 Giappone 24.20 Francia 24.43 Belgio
28.00 28.00 29.22 29.65 30.00 31.40 33.06 33.33 33.99
25.00 25.00 26.00
35.00 40.00
Malta USA
Fonte: KPMG
La Tabella 7 mostra che, per quanto concerne l'imposizione statutaria dell'utile, nel complesso la Svizzera occupa un'ottima posizione. Le aliquote statutarie sono però poco significative nel confronto fiscale internazionale e sono rilevanti unicamente nelle relazioni transfrontaliere. Per le imprese sono estremamente importanti, in particolare, le aliquote d'imposta effettive, che tengono conto non solo dell'aliquota statutaria, ma anche della determinazione della base di calcolo dell'imposta sull'utile e dell'onere causato da imposte accessorie (ad es. imposta sul capitale, tassa d'emissione). L'imposizione media effettiva è determinante per i gruppi che devono decidere dove insediare una società o uno stabilimento d'impresa.
4205
Tabella 8: Imposizione media effettiva applicata alle imprese tassate in via ordinaria in %) nei capoluoghi cantonali nonché nelle principali città e nei centri economici di selezionati Paesi nell'anno 2013 Piazza economica
Aliquota
Piazza economica
Aliquota
Piazza economica
Aliquota
Hong Kong AR NW LU OW SZ UR ZG GL GR TG SH Dublino
9.9 % 10.0 % 10.1 % 10.2 % 10.8 % 11.3 % 11.9 % 12.2 % 13.0 % 13.1 % 13.2 % 13.5 % 14.1 %
SG Lubiana Singapore Praga Varsavia BE ZH Budapest Stoccolma BS Bratislava Amsterdam Helsinki
14.4 % 15.1 % 15.6 % 16.2 % 17.0 % 17.2 % 17.5 % 18.9 % 18.9 % 19.6 % 19.7 % 20.9 % 21.7 %
Copenhagen Vienna Pechino Londra Milano Bruxelles Lussemburgo Oslo Monaco Madrid Parigi New York
22.1 % 22.4 % 23.3 % 23.8 % 24.6 % 24.7 % 24.8 % 25.7 % 29.3 % 31.2 % 32.5 % 41.1 %
Fonte: ZEW / BAK Basilea
Anche per quanto concerne l'imposizione effettiva, alcuni Cantoni occupano una posizione di primo piano nel confronto internazionale (cfr. Tabella 8). Oltre all'imposizione ordinaria, in questo contesto rivestono un ruolo fondamentale anche l'uso mirato di diversi sistemi fiscali da parte di imprese che operano su scala mondiale e norme speciali per i redditi conseguiti in un contesto di mobilità aziendale.
Spesso le norme speciali per i redditi conseguiti in un contesto di mobilità aziendale sono disciplinate a livello di legge nei Paesi interessati solo nei principi generali e la configurazione concreta è convenuta direttamente con le singole imprese tramite le cosiddette procedure di ruling. Questa circostanza impedisce di fornire una descrizione dettagliata e verificabile di tali norme speciali. Nell'ambito dei patent box, che a livello di legge sono disciplinati in modo molto dettagliato, un confronto tra le diverse legislazioni non è opportuno, poiché i modelli esistenti dei box non corrispondono all'approccio Nexus modificato definito dall'OCSE. Nei prossimi anni sarà dunque necessario un loro adeguamento.
1.5
Attuazione
Nell'ottica attuale, ai fini dell'attuazione della riforma è possibile fissare il calendario seguente:
la consultazione parlamentare a livello federale potrebbe concludersi entro la metà del 2016;
a condizione che non venga lanciato nessun referendum, gli adeguamenti della LIFD e della LAID potrebbero entrare in vigore il 1° gennaio 2017. In deroga a ciò, l'articolo 196 LIFD concernente la quota cantonale sarà posto
4206
in vigore solo nel 2019. Per i Cantoni è previsto un termine di due anni affinché possano adeguare la loro legislazione. Dopodiché verranno applicate le nuove regolamentazioni. Le nuove disposizioni nella LPFC entrano pure in vigore il 1° gennaio 2019. In caso di referendum andrà svolta una votazione popolare, che avrebbe luogo nella prima metà del 2017.
1.6
Interventi parlamentari
Nell'ambito della RI imprese III sono stati trasmessi al Consiglio federale otto interventi, che saranno attuati integralmente o parzialmente con il presente messaggio. La mozione Bührer26 e l'iniziativa parlamentare del Gruppo liberale radicale27 (sospesa) trattano le tasse di bollo. A differenza della mozione, l'iniziativa parlamentare del Gruppo liberale radicale chiede la soppressione non solo della tassa d'emissione sul capitale proprio, bensì di tutte le tasse di bollo. Nell'ambito della presente riforma viene proposto di abolire la tassa d'emissione sul capitale proprio (cfr. n. 1.2.8).
Una mozione del Gruppo liberale radicale28 chiede di rafforzare la piazza svizzera diminuendo l'aliquota d'imposta sull'utile delle imprese e rendendo più flessibile l'imposizione dei diversi tipi di redditi. Con la prevista introduzione del patent box e l'aumento della quota cantonale nell'imposta federale diretta il Consiglio federale attua le richieste e lascia ai Cantoni il margine di manovra necessario per ridurre le loro aliquote d'imposta sull'utile.
Nella stessa direzione si muove la mozione del Gruppo PCD/PEV/EVP/glp29 che chiede di adeguare la struttura del regime fiscale per le imprese, affinché la Svizzera rientri tra le cinque migliori piazze fiscali in Europa. Con le misure proposte nel messaggio, anche il Consiglio federale persegue l'obiettivo di situare la Svizzera tra le migliori piazze europee.
Un'altra mozione del Gruppo liberale radicale30 e un postulato della Commissione dell'economia e dei tributi del Consiglio nazionale31 chiedono l'introduzione di misure di sostegno fiscali nell'ambito della ricerca e dello sviluppo. Il Consiglio federale ritiene che, con il proposto patent box e la facoltà riconosciuta ai Cantoni di ammettere deduzioni superiori al 100 per cento per le spese dell'attività di ricerca e sviluppo, le richieste dei due interventi siano soddisfatte.
Il postulato Humbel32 chiede di redigere un rapporto che indichi le perdite di contributi per l'AVS e di esaminare misure giuridiche che mantengano il sostrato contri-
26 27
28 29 30 31 32
04.3736 Mozione Bührer. Soppressione della tassa d'emissione sul capitale proprio.
09.503 Iniziativa parlamentare Gruppo liberale radicale. Abolire progressivamente le tasse di bollo e creare nuovi posti di lavoro (il dibattito in Parlamento è esposto al n. 1.8.3).
Mo. 07.3309 Gruppo liberale radicale. Rafforzamento della concorrenzialità con un'ulteriore riforma dell'imposizione delle imprese.
Mo. 08.3111 Gruppo PCD/PEV/glp. La piazza Svizzera tra le prime cinque.
Mo. 08.3853 Gruppo liberale radicale. Introduzione di misure di sostegno fiscali per rafforzare la ricerca svizzera.
Po. 10.3894 Commissione dell'economia e dei tributi CN. Misure di sostegno fiscali nel campo della ricerca e dello sviluppo.
Po. 12.4223 Humbel. AVS. Mantenere il sostrato contributivo.
4207
butivo dell'AVS. La prevista misura di adeguamento nella procedura di imposizione parziale (cfr. n. 1.2.9) tiene conto di questa richiesta di esame.
La mozione Pelli33 sarà attuata con la presente riforma.
1.7
Altri progetti di riforma rilevanti per la piazza imprenditoriale svizzera
1.7.1
Riforma dell'imposta preventiva
L'imposta preventiva dà un contributo sostanziale alle entrate della Confederazione ed esplica una funzione di garanzia per le imposte sul reddito e sulla sostanza. Tuttavia, l'attuale struttura dell'imposta presenta svantaggi. I gruppi svizzeri evitano l'imposta, provvedendo ai loro finanziamenti spesso tramite società estere. Di conseguenza, da un lato, per le imprese derivano costi per la gestione delle strutture estere e, dall'altro, in parte non viene raggiunto l'obiettivo di garanzia dell'imposta preventiva.
A determinate condizioni, un passaggio completo o parziale dell'imposta preventiva dal vigente principio del debitore a quello dell'agente pagatore consente di superare questi problemi. Sulla base delle raccomandazioni del gruppo di esperti incaricato dell'ulteriore sviluppo della strategia in materia di mercati finanziari, alla fine del 2014 il Consiglio federale ha presentato un progetto da porre in consultazione per una revisione in tal senso dell'imposta preventiva.
Il Governo propone di passare dal principio del debitore a quello dell'agente pagatore, in particolare nel caso delle obbligazioni e dei titoli del mercato monetario. Ciò consentirebbe di focalizzare la riscossione dell'imposta in questo settore sulle persone fisiche residenti in Svizzera. Gli investitori stranieri e gli investitori istituzionali svizzeri dovranno invece essere esonerati dall'imposta per rafforzare il mercato dei capitali svizzero. Al fine di evitare effetti collaterali negativi per la piazza finanziaria e il fisco, il Consiglio federale propone l'introduzione di misure accompagnatorie, tra cui in particolare un'armonizzazione con l'introduzione di uno scambio automatico internazionale di informazioni a fini fiscali.
I diversi elementi della riforma provocano in parte minori entrate, poiché l'imposta preventiva è limitata a fonti nazionali e talvolta generano maggiori entrate. Queste derivano dal dispositivo di garanzia più mirato del principio dell'agente pagatore associato agli accordi internazionali di reciprocità sullo scambio automatico di informazioni e dall'utilizzo effettivo delle comunicazioni da parte delle autorità fiscali svizzere. Le maggiori entrate potranno derivare dalla stessa imposta preventiva oppure dall'imposta sul reddito e sulla sostanza. Con una crescente onestà fiscale,
complessivamente la riforma dovrebbe generare entrate maggiori, anche se alla luce dell'incertezza sull'attuale entità della sottrazione d'imposta dei cittadini svizzeri è difficile stimarne in modo affidabile le ripercussioni finanziarie.
33
Mo. 13.3184 Pelli. Eliminazione delle sovraimposizioni che gravano gli stabilimenti d'impresa esteri in Svizzera.
4208
1.7.2
Iniziativa parlamentare 09.503 «Abolire progressivamente le tasse di bollo e creare nuovi posti di lavoro», depositata dal Gruppo liberale-radicale
Nell'ambito di una prima tappa dell'attuazione dell'iniziativa parlamentare 09.503 «Abolire progressivamente le tasse di bollo e creare nuovi posti di lavoro», depositata dal Gruppo liberale-radicale, il Parlamento ha elaborato un progetto di legge che intende abolire la tassa di emissione. Anche il Consiglio federale è fondamentalmente favorevole alla soppressione della tassa di emissione, ma intende integrarla nella RI imprese III. Dopo che il Consiglio nazionale ha deciso la soppressione della tassa di emissione, il Consiglio degli Stati, in qualità di seconda Camera, ha sospeso l'affare alla luce dell'incombente RI imprese III. In linea con la strategia approvata nel 2008, il Governo ha inserito la soppressione della tassa di emissione sul capitale proprio nel presente messaggio.
1.7.3
Nuova politica regionale
Il Consiglio federale intende apportare adeguamenti sostanziali a livello di agevolazioni fiscali concesse nell'ambito della politica regionale. A questo scopo ha avviato una consultazione sulla revisione totale dell'ordinanza del 28 novembre 200734 concernente la concessione di agevolazioni fiscali in applicazione della politica regionale.
L'elemento centrale della revisione è costituito dall'introduzione di un importo massimo predefinito, che in futuro dovrà sostituire l'odierna percentuale applicata per definire l'agevolazione concessa sull'imposta federale. Con questo importo si garantirà che le agevolazioni fiscali concesse siano sempre commisurate ai posti di lavoro creati o mantenuti, tenendo conto della durata dell'agevolazione fiscale della Confederazione e del numero previsto di posti di lavoro creati o mantenuti. Per quanto riguarda la determinazione dell'importo massimo, il Consiglio federale sottopone a discussione, nell'ambito della consultazione, le fasce seguenti: da 71 594 a 143 188 franchi annui per ogni posto di lavoro che si prevede di creare e da 35 797 a 71 594 franchi annui per ogni posto di lavoro che si prevede di mantenere.
Anche a livello cantonale si intende introdurre importi massimi per le agevolazioni fiscali relative all'imposta federale, ciò che permetterà di eliminare falsi incentivi.
Il progetto riguardante l'ordinanza getta inoltre le basi per una maggiore trasparenza delle agevolazioni fiscali concesse. La presentazione di un rapporto, corrispondente alle regolamentazioni estere sulla trasparenza, garantisce il mantenimento di condizioni quadro attrattive per le regioni svizzere strutturalmente deboli.
La consultazione si concluderà l'8 luglio 2015. L'ordinanza dovrebbe entrare in vigore il 1° luglio 2016, insieme all'ordinanza del DEFR35 sulla determinazione dei Comuni appartenenti alle zone di applicazione in materia di agevolazioni fiscali.
34 35
RS 901.022 Ordinanza attualmente in vigore: RS 901.022.1
4209
2
Commento ai singoli articoli
2.1
Legge federale concernente la perequazione finanziaria e la compensazione degli oneri (LPFC)
Art. 3 cpv. 3 secondo e terzo periodo Con la soppressione degli statuti fiscali cantonali al 1° gennaio 2019 decade il requisito di cui al capoverso 3 secondo il quale, nel calcolo del potenziale di risorse, per gli utili occorre tener conto dell'imposizione ridotta delle rispettive società.
Questa disposizione è sostituita con una formulazione secondo cui nel calcolo del potenziale di risorse bisogna considerare il diverso sfruttamento fiscale dell'utile delle persone giuridiche rispetto al reddito delle persone fisiche. Poiché fiscalmente gli utili vengono sfruttati meno rispetto al reddito, nel potenziale di risorse un franco di utile non deve essere ponderato nella stessa misura di un franco di reddito. Per gli utili il fattore di ponderazione è calcolato dal rapporto tra lo sfruttamento fiscale dell'utile delle persone giuridiche e lo sfruttamento del reddito e della sostanza delle persone fisiche. Lo sfruttamento fiscale relativo, stabilito in questo modo, rappresenta il fattore zeta. Nel caso degli utili si opera una distinzione tra gli utili tassati in via ordinaria e quelli tassati in maniera privilegiata da brevetti e diritti analoghi. I fattori zeta di ciascuna di queste due categorie sono calcolati separatamente. Questi fattori sono determinati di volta in volta per quattro anni. I valori corrispondono alla media dei valori zeta utilizzati negli anni di calcolo fiscale del quadriennio precedente. Nel nuovo regime fiscale, per i primi anni si utilizza la media dei fattori zeta disponibili.
Questo metodo di calcolo verrà fissato a livello di ordinanza solo in un secondo momento. Nella LPFC è disciplinato unicamente il trattamento diverso dei ricavi dentro e fuori il patent box.
La ponderazione ridotta degli utili delle persone fisiche non costituisce un elemento completamente nuovo, dato che anche nella normativa vigente gli utili sono stati complessivamente ponderati in misura minore. Infatti, mediante i fattori beta, gli utili realizzati all'estero dalle società con statuto fiscale speciale sono confluiti nel potenziale di risorse con ponderazione ridotta, mentre gli utili realizzati in Svizzera da queste stesse società nonché gli utili delle società tassate in via ordinaria sono stati considerati nel potenziale di risorse con la stessa ponderazione dei redditi delle persone fisiche.
Art. 23a cpv. 1 Secondo l'articolo 78g LAID, in caso di realizzazione le riserve occulte esistenti di ex società con statuto speciale devono essere tassate separatamente entro cinque anni. L'ammontare di queste riserve viene determinato mediante decisione. Se le riserve occulte vengono dichiarate solo a livello cantonale e comunale, ne consegue che a livello cantonale e comunale questi utili imponibili non possono mai essere sfruttati fiscalmente nella stessa misura possibile a livello federale. Di questa circostanza occorre tenere conto all'atto del calcolo del potenziale di risorse. Sull'arco di cinque anni occorre rilevare separatamente la quota soggetta a imposizione ordinaria e quella soggetta a imposizione separata dell'utile delle società interessate. Alla seconda viene assegnato un peso inferiore rispetto alla prima. Ai fini della ponderazione sarà determinante il rapporto tra l'onere fiscale medio dell'imposizione separata e l'imposizione ordinaria media degli utili delle persone giuridiche. Le norme
4210
concrete applicate al calcolo saranno definite in un secondo tempo a livello di ordinanza.
Art. 23a cpv. 2 Nei primi anni di calcolo non è da escludere che, in virtù della situazione relativa ai dati, il calcolo dei fattori zeta possa risultare problematico o condurre a risultati troppo poco attendibili. In questo caso il Consiglio federale deve avere la possibilità di introdurre un limite inferiore o, all'occorrenza, un limite superiore per i fattori zeta basandosi su criteri chiaramente definiti. Questi criteri dovranno essere elaborati nell'ambito del rapporto sull'efficacia.
Art. 23a cpv. 3 Per il periodo dal secondo al settimo anno dopo l'attuazione della LRI imprese III nei Cantoni, nella determinazione dei contributi di base destinati alla perequazione delle risorse occorrerà derogare al ritmo quadriennale, poiché in questo periodo avviene il passaggio dal vecchio al nuovo diritto del meccanismo della perequazione delle risorse. Per questo motivo non si ritiene opportuno attenersi al ritmo quadriennale adottato finora. Affinché durante questo periodo di sei anni abbia comunque una possibilità di manovra, il Parlamento dovrà determinare di volta in volta separatamente i contributi di base destinati alla perequazione delle risorse per il secondo e il terzo anno e per il periodo dal quarto al settimo anno dopo l'attuazione della LRI imprese III nei Cantoni. Per il secondo e il terzo anno questi contributi sono determinati sulla base dei risultati del rapporto sull'efficacia del periodo di analisi 2016 2019.
Art. 23a cpv. 4 Per il periodo dal quarto al settimo anno (cfr. cpv. 3) i contributi di base non sono stabiliti in funzione di un vero e proprio rapporto sull'efficacia, bensì sulla base di un rapporto supplementare che si limita a tematizzare le ripercussioni dell'introduzione della LRI imprese III sulla perequazione delle risorse. Sulla base di questo rapporto il Parlamento può eseguire eventuali adeguamenti alla perequazione delle risorse.
Art. 23a cpv. 5 La RI imprese III si ripercuote presumibilmente pure sul cosiddetto obiettivo della dotazione minima. Secondo l'articolo 6 capoverso 3, le risorse proprie determinanti di ogni Cantone devono mirare a raggiungere, per abitante, almeno l'85 per cento della media svizzera. Le risorse proprie determinanti di un Cantone (il cosiddetto
gettito fiscale standardizzato, GFS, per abitante) corrispondono ai mezzi finanziari di cui dispone un Cantone, per abitante, in caso di sfruttamento fiscale medio del suo potenziale di risorse. La media svizzera, alla quale si riferisce l'obiettivo dell'85 per cento, corrisponde quindi alle entrate fiscali di tutti i Cantoni e Comuni (compresa la quota dei Cantoni all'imposta federale diretta) per abitante. A seguito dell'attesa riduzione delle aliquote dell'imposta cantonale sull'utile è possibile che questa media subisca un calo. In tal caso il valore di riferimento dell'85 per cento consentirebbe di finanziare solo una prestazione di base minore dello Stato e inoltre sarebbe
4211
necessario adeguare l'obiettivo della dotazione minima. Questo aspetto dovrà essere esaminato retroattivamente nel quadro del quinto rapporto sull'efficacia.
Nel frattempo occorre stabilire un valore di riferimento alternativo da raggiungere con la perequazione delle risorse. Questo valore dovrà orientarsi all'obiettivo nominale (espresso in franchi) della dotazione minima nell'anno di riferimento che per l'ultima volta si basa esclusivamente sugli anni di calcolo dell'attuale regime fiscale, ovvero il quarto anno successivo all'entrata in vigore della LRI imprese III nei Cantoni. Questo obiettivo nominale è stabilito sulla base delle risorse determinanti di tale anno.
L'obiettivo nominale deve essere raggiunto con la perequazione delle risorse nell'arco di sette anni. Per un Cantone, il raggiungimento dell'obiettivo nel rispettivo anno di riferimento è valutato in funzione del suo gettito fiscale standardizzato (GFS prima della perequazione) nel quarto anno addizionando i suoi versamenti di compensazione nell'attuale anno di riferimento. Questa somma corrisponde all'obiettivo temporale nominale nel quarto anno.
Per sostenere i Cantoni a raggiungere il valore temporaneo, la Confederazione versa loro mezzi finanziari supplementari sotto forma di cosiddetti contributi complementari. Questi contributi saranno alimentati con i mezzi finanziari che verranno sbloccati negli anni 20162029 grazie alla riduzione ordinaria della compensazione dei casi di rigore, fermo restando che sarà impiegata unicamente la quota della Confederazione. Nel quadro di questo meccanismo temporaneo, per il periodo 20232029 sono a disposizione complessivamente 180 milioni di franchi all'anno.
Art. 23a cpv. 6 Attualmente i periodi di contribuzione quadriennali della perequazione delle risorse e della compensazione degli oneri si svolgono parallelamente. Poiché in seguito all'adeguamento della perequazione delle risorse sarà necessario un periodo biennale intermedio (cfr. cpv. 3), questo spostamento deve essere applicato anche alla compensazione degli oneri. In questo modo, dopo il passaggio al nuovo sistema, la compensazione degli oneri potrà di nuovo svolgersi contemporaneamente alla perequazione delle risorse. Anziché un periodo intermedio biennale come per la perequazione delle risorse, il Consiglio federale propone per
la compensazione degli oneri un unico prolungamento di sei anni del periodo di contribuzione: i contributi di base destinati alla compensazione degli oneri nel periodo dal secondo al settimo anno dopo l'attuazione della LRI imprese III nei Cantoni sono determinati dal Parlamento mediante decreto federale. A seguito della RI imprese III la compensazione degli oneri resta invece invariata a livello materiale.
Art. 23a cpv. 7 Nel corso del periodo di sei anni i mezzi finanziari destinati alla compensazione degli oneri sono adeguati al rincaro.
Art. 23a cpv. 8 Per il periodo dal secondo al settimo anno dopo l'attuazione della LRI imprese III nei Cantoni, il Consiglio federale presenta al Parlamento un rapporto sull'esecuzione e sull'efficacia (quarto rapporto sull'efficacia). Nell'elaborazione di questo rapporto si deroga quindi per una sola volta al ritmo quadriennale.
4212
2.2
Legge federale sulle tasse di bollo (LTB)
Ingresso L'ingresso rimanda ancora alla Costituzione federale del 29 maggio 1874 (vCost.) e verrà pertanto adeguato alle disposizioni della Costituzione federale del 18 aprile 1999 (Cost.). Agli articoli 41bis capoversi 1 lettera a, 2 e 3 vCost. corrispondono gli articoli 132 capoverso 1 e 134 della Costituzione vigente.
Art. 1 cpv. 1 lett. a e capo primo (art. 512) Le presenti disposizioni di legge si riferiscono alla tassa d'emissione su azioni, quote sociali di società a garanzia limitata e di società cooperative. Esse disciplinano l'oggetto della tassa, la nascita del credito fiscale, l'aliquota e il calcolo della tasse, l'obbligo fiscale, l'esigibilità del credito fiscale nonché la dilazione e il condono.
In caso di soppressione della tassa d'emissione sul capitale proprio, queste disposizioni possono essere abrogate.
Art. 28 cpv. 1, 29 primo periodo, 30 cpv. 1 e 34 cpv. 2 Queste modifiche riguardano unicamente i rimandi agli articoli 7 e 11, che verranno soppressi.
Art. 31 Viene introdotta l'abbreviazione «AFC».
Art. 36 L'articolo 36 disciplina l'obbligo di terzi di fornire informazioni in relazione alla tassa d'emissione in caso di costituzione o aumento di capitale di una società o di una cooperativa. Con la soppressione della tassa d'emissione sul capitale proprio, questo articolo diviene obsoleto e può quindi essere abrogato.
2.3
Legge federale sull'imposta federale diretta (LIFD)
Ingresso L'ingresso rimanda ancora alla Costituzione federale del 29 maggio 1874 (vCost.) e verrà pertanto adeguato alle disposizioni della Costituzione federale del 18 aprile 1999 (Cost.). Agli articoli 41ter e 42quinquies vCost. corrispondono gli articoli 128 e 129 della Costituzione federale vigente.
Art. 18b cpv. 1 L'imposizione dei dividendi e degli utili conseguiti con l'alienazione di tali diritti di partecipazione qualificanti nella sostanza commerciale viene aumentata al 70 per cento. A fronte del risultato univoco della consultazione, la quota di partecipazione minima del 10 per cento viene mantenuta.
4213
Art. 20 cpv. 1bis L'imposizione dei dividendi in relazione con i diritti di partecipazione qualificanti nella sostanza privata viene aumentata al 70 per cento. A fronte del risultato univoco della consultazione, la quota di partecipazione minima del 10 per cento viene mantenuta.
Art. 58 cpv. 1 lett. c secondo periodo Il trasferimento all'estero della sede, dell'amministrazione di un'impresa o di uno stabilimento d'impresa è d'ora in poi disciplinato all'articolo 61b. Questa precisazione non è pertanto necessaria e può essere soppressa.
Art. 61a e 61b
Dichiarazione di riserve occulte
Questi articoli disciplinano d'ora in poi i casi in cui le riserve occulte sono dichiarate soltanto nel bilancio fiscale. Essi comprendono le fattispecie all'inizio e alla fine dell'assoggettamento e le disciplinano in modo speculare. All'inizio dell'assoggettamento l'impresa è libera di dichiarare le proprie riserve occulte. La dichiarazione facoltativa di riserve occulte deve avvenire al più tardi con la presentazione della dichiarazione d'imposta per il primo periodo fiscale all'inizio dell'assoggettamento, poiché secondo l'articolo 125 capoverso 3 ai fini della tassazione dell'imposta sull'utile deve essere indicato il capitale proprio al termine del periodo fiscale o dell'assoggettamento. Determinante è il valore venale dei valori patrimoniali in base ai valori di continuazione; l'impresa va comunque valutata nel suo insieme. Si tiene conto anche del valore commerciale o del valore dell'impresa generato internamente (goodwill iniziale o valore aggiunto), a prescindere se questo possa essere iscritto all'attivo secondo il diritto commerciale. Nella misura in cui le riserve occulte riguardano singoli attivi, esse devono essere tuttavia attribuite a questi ultimi. Nel calcolare il valore aggiunto bisogna procedere a un confronto con un terzo. Il metodo di valutazione scelto all'inizio dell'assoggettamento fiscale per il calcolo del valore aggiunto deve essere mantenuto e applicato anche alla fine dell'assoggettamento.
Art. 61a
Dichiarazione di riserve occulte all'inizio dell'assoggettamento
Il capoverso 1 disciplina la dichiarazione delle riserve occulte all'inizio dell'assoggettamento. Le imprese possono ora dichiarare le riserve occulte, compreso il valore aggiunto generato internamente, unicamente nel bilancio fiscale. Con la dichiarazione le imprese non subiscono conseguenze relative all'imposta sull'utile. La dichiarazione deve avvenire al più tardi con la presentazione della dichiarazione d'imposta del primo periodo fiscale. Occorre precisare, a questo proposito, che le riserve occulte su partecipazioni ai sensi dell'articolo 69 lettere a e b non possono essere dichiarate, poiché vengono dichiarate indirettamente all'atto della loro realizzazione mediante deduzione per partecipazioni. In caso di valutazione dell'intera impresa, il calcolo non deve pertanto tenere conto né del valore intrinseco delle partecipazioni, né di un eventuale ricavo da partecipazioni.
Il capoverso 2 indica le fattispecie in cui le riserve occulte devono essere considerate ai fini dell'imposta. Tali fattispecie sono speculari a quelle disciplinate all'articolo 61b.
4214
Il capoverso 3 stabilisce come devono essere ammortizzate le riserve occulte dichiarate. Poiché la dichiarazione delle riserve occulte secondo il capoverso 1 ha luogo unicamente nel bilancio fiscale, nella chiusura commerciale un ammortamento è visibile soltanto se l'attivo immobilizzato in questione presenta un valore ammortizzabile anche nel bilancio commerciale. Le riserve occulte dichiarate e attribuite a singoli attivi devono essere tassativamente ammortizzate, per esigenze fiscali, con cadenza annuale e secondo i tassi di ammortamento vigenti. Se nonostante l'ammortamento fiscale il valore residuo dell'imposta sull'utile fosse superiore al valore venale a quella data, il valore dell'imposta sull'utile deve essere tassativamente ammortizzato, analogamente a quanto stabilito dalle norme del diritto commerciale, sul valore venale più basso (rispetto del principio del valore inferiore).
Il capoverso 4 disciplina come deve essere ammortizzato, ai fini fiscali, il valore aggiunto dichiarato che non può essere attribuito a singoli attivi. Dopo dieci anni il valore aggiunto generato internamente e dichiarato all'inizio dell'assoggettamento all'interno del bilancio fiscale non influisce praticamente più sul valore di un'impresa. Questo valore aggiunto deve essere pertanto ammortizzato entro dieci anni, nel rispetto del principio del valore inferiore. Se dopo la dichiarazione del valore aggiunto vengono venduti attivi o interi rami d'impresa che comportano una riduzione del valore aggiunto, occorre tenere conto di questa circostanza all'atto dell'ammortamento del valore aggiunto.
Art. 61b
Dichiarazione di riserve occulte alla fine dell'assoggettamento
Il capoverso 1 stabilisce che alla fine dell'assoggettamento sottostanno all'imposizione, per principio, tutte le riserve occulte, compreso il valore aggiunto generato internamente. Se al momento del trasferimento o all'inizio dell'assoggettamento le riserve occulte hanno potuto essere dichiarate secondo l'articolo 61a, alla fine dell'assoggettamento occorre applicare il metodo adottato per la dichiarazione anche alla valutazione del valore aggiunto.
Il capoverso 2 indica le fattispecie in cui le riserve occulte, compreso il valore aggiunto generato internamente, devono essere considerate ai fini dell'imposta. A questo proposito bisogna inoltre precisare che in caso di trasferimento all'estero devono essere considerate fiscalmente anche singole funzioni di un'impresa (ad es.
attività di vendita, servizi ecc.). Nel caso degli immobili, occorre determinare se il soggetto fiscale viene mantenuto (ad es. trasferimento all'estero) o no (ad es. liquidazione). Nel primo caso non si procede al computo delle riserve occulte, poiché d'ora in poi per il soggetto fiscale l'obbligo di assoggettamento in Svizzera sarà limitato in virtù della sua appartenenza economica. Nel secondo caso è data imposizione poiché il soggetto fiscale originario si è estinto.
Art. 196 cpv. 1 I Cantoni provvedono alla tassazione e alla riscossione dell'imposta federale diretta.
Sulla base dell'articolo 128 capoverso 4 Cost., l'articolo 196 capoverso 1 LIFD stabilisce l'ammontare che i Cantoni devono versare alla Confederazione. Secondo le disposizioni in vigore esso è pari all'83 per cento del gettito dell'imposta federale diretta. Le misure verticali di compensazione nell'ambito della RI imprese III vengono attuate attraverso un aumento della quota cantonale, che viene portata dall'attuale 17 per cento al 20,5 per cento. Di conseguenza la quota che i Cantoni devono versare sul gettito fiscale lordo dell'imposta federale diretta al momento 4215
dell'abolizione degli statuti fiscali cantonali è ridotta al 79,5 per cento. L'articolo 196 LIFD entrerà dunque in vigore nel 2019, contemporaneamente all'adeguamento della legislazione cantonale (cfr. n. 1.5).
2.4
Legge federale sull'armonizzazione delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni (LAID)
Art. 7 cpv. 1 Finora i Cantoni erano liberi di decidere se e come attenuare il doppio aggravio economico nel caso delle partecipazioni qualificanti. La procedura d'imposizione parziale dovrà essere ora dichiarata obbligatoria per tutti i Cantoni. Lo sgravio avrà luogo attraverso la base di calcolo; uno sgravio operato tramite l'aliquota fiscale non sarà più possibile. L'imposizione verrà fissata in modo unitario al 70 per cento. In questo settore ha luogo così un'armonizzazione sia verticale che orizzontale delle imposte cantonali. A fronte del risultato univoco della consultazione, la quota di partecipazione minima del 10 per cento viene mantenuta.
Art. 8 cpv. 2quinquies Analogamente all'articolo 7 capoverso 1. Questo articolo disciplina le conseguenze fiscali nel caso in cui la partecipazione sia detenuta nella sostanza commerciale.
Anche in questo caso viene raggiunta un'armonizzazione sia verticale che orizzontale.
Art. 8a
Utile da brevetti e diritti analoghi in caso di attività lucrativa indipendente
Analogamente all'articolo 24a LAID.
Art. 10a
Deduzione delle spese di ricerca e sviluppo in caso di attività lucrativa indipendente
Analogamente all'articolo 25a LAID.
Art. 14 cpv. 3 secondo periodo In caso di attività lucrativa indipendente, per i diritti di cui all'articolo 8a i Cantoni possono prevedere una riduzione dell'imposta sulla sostanza.
Art. 24a
Utile da brevetti e diritti analoghi
Il capoverso 1 definisce i principi del patent box. All'utile da brevetti e diritti analoghi si applica l'approccio Nexus (cfr. a questo proposito il n. 1.2.4). La riduzione ha luogo sostanzialmente nella misura del 90 per cento a livello di base di calcolo. Il Consiglio federale disciplinerà in un'ordinanza relativa alla LAID il calcolo dell'utile da brevetti e diritti analoghi nonché l'applicazione dell'approccio Nexus modificato basandosi sui risultati dell'OCSE.
Il capoverso 2 stabilisce come devono essere trattati sul piano fiscale i brevetti e diritti analoghi quando vengono assoggettati per la prima volta all'imposizione 4216
secondo l'articolo 24a. Questi brevetti nonché diritti analoghi devono essere trasferiti fiscalmente nel patent box a un valore pari agli oneri da essi cagionati e fatti valere fiscalmente fino a quel momento. In questo contesto occorre tenere presente che gli oneri possono essere imputati all'utile imponibile solo nella misura in cui nei periodi fiscali precedenti hanno ridotto l'utile imponibile in Svizzera. Per questo motivo, gli oneri degli stabilimenti d'impresa all'estero e delle divisioni estere di società di domicilio e miste nonché quelli addebitati alle società holding dei periodi fiscali precedenti non devono essere addizionati all'utile imponibile. Occorre inoltre considerare se e in quale misura questi oneri sono oggetto del valore dell'imposta sull'utile al momento del trasferimento. Se questi oneri sono stati iscritti all'attivo nei periodi fiscali precedenti e ammortizzati con un'incidenza sull'imposta sull'utile, gli ammortamenti fatti valere devono essere trattati analogamente agli oneri addebitati al conto economico. Se il totale dei costi al momento del trasferimento supera il valore venale del brevetto o di un altro diritto analogo, è possibile computare i costi al massimo fino al valore venale del risultato imponibile. Questo principio deve essere rispettato, poiché secondo l'articolo 25a nel calcolo devono essere incluse anche le spese di ricerca e sviluppo. Nella misura in cui si tiene conto di queste spese occorre costituire una riserva occulta imponibile su questi brevetti e su diritti analoghi. I futuri ammortamenti riducono il risultato secondo il capoverso 1.
Esempio: l'impresa X intende usufruire del patent box per il suo nuovo brevetto.
Il valore venale del brevetto è di 100 franchi, mentre le spese di ricerca e sviluppo sostenute nell'arco degli ultimi cinque anni ammontano a 50 franchi. Le spese di ricerca e sviluppo sono state interamente sostenute in Svizzera. Secondo il capoverso 2 della norma proposta, nel primo anno in cui trova applicazione il patent box vengono addizionati all'utile imponibile 50 franchi (le spese di ricerca e sviluppo). In tal modo le spese allora interamente dedotte dall'utile imponibile vengono assoggettate in seguito all'imposta, poiché in futuro anche i ricavi non saranno pienamente imponibili.
Il capoverso 3 delega l'emanazione di
disposizioni più dettagliate al Consiglio federale. L'OCSE deve ancora chiarire diverse questioni in relazione all'approccio Nexus modificato. Resta in particolare ancora da stabilire quali diritti, oltre ai brevetti, si qualificano per il patent box. Si tratta inoltre di definire come imputare ai singoli brevetti le spese di ricerca e sviluppo. Non appena sarà stato definito uno standard relativo ai patent box, il Consiglio federale opererà le necessarie integrazioni mediante ordinanza.
Art. 24b
Dichiarazione di riserve occulte all'inizio dell'assoggettamento
Analogamente a quanto esposto all'articolo 61a LIFD.
Art. 24c
Dichiarazione di riserve occulte alla fine dell'assoggettamento
Analogamente a quanto esposto all'articolo 61b LIFD.
4217
Art. 25a
Deduzione delle spese di ricerca e sviluppo
Il capoverso 1 autorizza un Cantone a prevedere un'ulteriore deduzione dalla base di calcolo dell'imposta cantonale sull'utile per le spese di ricerca e sviluppo. Rendendo tali spese deducibili in misura superiore al 100 per cento, viene realizzata un'incentivazione dell'input delle spese di ricerca e sviluppo motivata da fattori extrafiscali.
La norma non contiene una definizione del concetto di ricerca e sviluppo. Spetta pertanto ai singoli Cantoni stabilire quali costi debbano essere resi deducibili e se promuoverli in base ai volumi oppure a un incremento (cfr. a questo proposito il n. 1.2.5). La LAID accorda inoltre ai Cantoni anche la facoltà di stabilire in quale misura promuovere la ricerca e lo sviluppo attraverso la deduzione.
Il capoverso 2 stabilisce che possono essere incentivate unicamente le attività di ricerca e sviluppo svolte in Svizzera. Sono incentivabili sia le attività di ricerca e sviluppo realizzate internamente che la ricerca su mandato svolta per conto di terzi.
Il capoverso 3 impedisce che nel caso della ricerca su mandato le stesse spese di ricerca e sviluppo possano essere portate in deduzione due volte sia presso il committente che presso il mandatario o addirittura in forma multipla nel caso di ulteriori subcommissionari. In questi casi il diritto alla deduzione spetta per principio al committente. Ciò è dettato dal fatto che quest'ultimo può in genere beneficiare maggiormente della deduzione maggiorata. Il mandatario può essere invece costituito in certi casi da un istituto di ricerca che non è neppure soggetto all'imposta sull'utile, come ad esempio un'università; ma anche se il mandatario è un'impresa soggetta alle regole dell'economia di mercato le cui prestazioni sono remunerate dal committente sulla base del metodo del costo maggiorato, la deduzione potrebbe cadere perlopiù nel vuoto per mancanza di utili sufficienti. Se il committente è soggetto a imposta in un Cantone che non usufruisce della competenza di incentivazione, il mandatario ha diritto invece alla deduzione se ha la propria sede in un Cantone che usufruisce di tale competenza. La figura 1 mostra in quali situazioni è consentita una deduzione.
Figura 3 Deducibilità della ricerca su mandato
4218
Art. 28 cpv. 25 Con l'abrogazione di questo articolo vengono soppressi gli statuti fiscali cantonali per le società holding e le società di gestione.
Art. 29 cpv. 2 lett. b Con la soppressione degli statuti fiscali cantonali questa norma diviene priva d'oggetto e può essere abrogata.
Art. 29 cpv. 3 Questa deroga permette ai Cantoni di includere per il capitale proprio relativo agli attivi menzionati nell'articolo un'agevolazione fiscale a livello di base di calcolo.
Viene così stabilito un parallelismo con la normativa in materia di imposta sull'utile, dove i ricavi corrispondenti sono soggetti alla deduzione per partecipazioni o rientrano nel patent box. Per quanto riguarda le partecipazioni è così possibile attenuare un'imposizione multipla nel settore dell'imposta sul capitale. Per quanto riguarda i brevetti e diritti analoghi, viene offerta ai Cantoni un'ulteriore possibilità di incentivare fiscalmente le attività di ricerca e sviluppo.
Art. 72s Con questo articolo si garantisce che la soppressione degli statuti fiscali cantonali e l'introduzione delle nuove misure acquistino efficacia nello stesso momento in tutti i Cantoni. Questo è indispensabile anche in vista della perequazione finanziaria.
Art. 78g Il presente articolo disciplina le conseguenze della soppressione degli statuti fiscali cantonali per le imprese interessate. Secondo la giurisprudenza vigente del Tribunale federale, i Cantoni godono di notevoli margini di manovra nel gestire la soppressione di uno statuto fiscale. Per garantire la certezza del diritto, con l'eliminazione delle società con statuto speciale viene introdotta una regolamentazione unitaria per il trattamento fiscale delle riserve occulte esistenti, compreso il valore aggiunto generato internamente, da parte dei Cantoni all'atto della realizzazione in seguito alla soppressione dello statuto. In caso di realizzazione queste riserve vengono tassate separatamente entro cinque anni, nella misura in cui non erano imponibili sino a quel momento. La soppressione dello statuto speciale implica dunque che le riserve occulte finora non imponibili, compreso il valore aggiunto generato internamente, siano ora soggette a imposizione, ma a un'aliquota separata. Non sono invece oggetto dell'imposizione all'aliquota separata i ricavi da partecipazioni, che sono soggetti
all'esenzione indiretta all'aliquota ordinaria.
Il totale delle riserve occulte esistenti e del valore aggiunto generato internamente viene accertato con una decisione impugnabile. Nei cinque anni successivi possono essere tassati separatamente presso le aziende le realizzazioni di riserve occulte (reali, contabili o dovute alla sistematica fiscale) fino al valore massimo stabilito. Se le realizzazioni di riserve avvenute sull'arco di cinque anni non raggiungono il totale stabilito, eventuali realizzazioni successive non possono più essere tassate separatamente. Con la dichiarazione d'imposta per l'ultimo periodo secondo il diritto anteriore occorre inviare alle società un questionario relativo alle riserve occulte esisten4219
ti, compreso il valore aggiunto generato internamente. Se la società non dichiara riserve occulte, non ci sono decisioni da prendere, poiché in futuro tutti gli utili realizzati saranno imponibili all'aliquota ordinaria. Se vengono dichiarate riserve occulte, queste devono essere verificate dalle autorità di tassazione e stabilite mediante decisione. In questo contesto la valutazione delle riserve occulte deve essere effettuata sulla base di un metodo riconosciuto.
2.5
Legge federale concernente l'esecuzione delle convenzioni internazionali concluse dalla Confederazione per evitare i casi di doppia imposizione
Art. 2 cpv. 1 lett. g L'articolo viene completato da una norma di delega secondo cui il Consiglio federale è autorizzato a stabilire a quali condizioni uno stabilimento d'impresa di una società straniera presente sul territorio svizzero può usufruire del computo globale d'imposta.
Sulla base di questa norma di delega, il Consiglio federale procederà quindi all'attuazione della mozione Pelli (13.3184) operando un adeguamento dell'ordinanza del 22 agosto 196736 sul computo globale dell'imposta.
Questo adeguamento si orienterebbe al progetto della procedura di consultazione di cui al numero 1.2.10 in base al quale la concessione del computo globale dell'imposta in applicazione della mozione Pelli implica che:
36
1.
gli utili dello stabilimento d'impresa in Svizzera soggiacciono all'imposizione ordinaria a tutti i tre livelli statali (Confederazione, Cantoni e Comuni);
2.
lo Stato di residenza della società applica il cosiddetto metodo dell'esenzione (detrazione delle quote degli utili conseguiti dallo stabilimento d'impresa). Solo con questo metodo insorge una doppia imposizione, che deve essere evitata con il disciplinamento proposto. Qualora lo Stato di residenza applichi il metodo del computo (lo Stato di residenza tiene conto dell'imposta residua) non risulta una doppia imposizione, per cui il computo globale d'imposta non è necessario;
3.
devono esistere convenzioni per evitare le doppie imposizioni (CDI) tra la Svizzera e lo Stato di residenza della società che detiene lo stabilimento d'impresa in Svizzera, nonché tra ciascuno di questi Stato e lo Stato terzo da cui provengono i redditi che danno diritto al computo. La condizione che deve esistere una CDI anche tra la Svizzera e lo Stato di residenza della società che detiene lo stabilimento d'impresa in Svizzera permette di evitare, tra l'altro, che il computo globale d'imposta sia accordato anche a stabilimenti d'impresa di Paesi off-shore.
RS 672.201
4220
3
Ripercussioni
3.1
Ripercussioni finanziarie della RI imprese III
3.1.1
Ripercussioni delle misure di politica fiscale
3.1.1.1
Patent box e dichiarazione di riserve occulte
Con l'introduzione del patent box, determinate attività nell'ambito dei beni immateriali, oggi soggette a imposizione ordinaria, potranno beneficiare di un'imposizione privilegiata. Ciò può produrre effetti di trascinamento e un minore gettito per le imposte cantonali. È difficile quantificare tale effetto, in particolare anche a causa dei possibili cambiamenti di comportamento delle imprese, non ancora prevedibili al momento attuale. È possibile indicare solo una fascia relativamente ampia, fondata su ipotesi di massima. Il previsto patent box non può tuttavia rappresentare una misura sostitutiva per tutte le imprese che oggi hanno uno statuto fiscale cantonale.
Per queste imprese l'effetto derivante dalla dichiarazione di riserve occulte sarà più significativo.
A differenza degli statuti fiscali cantonali finora in vigore, il patent box non spetta unicamente alle persone giuridiche, bensì nella sostanza commerciale anche alle persone fisiche che esercitano un'attività lucrativa indipendente.
Gli essenziali aspetti finanziari del patent box possono essere descritti a livello qualitativo, facendo una distinzione tra diverse situazioni: a)
gli utili che sinora erano soggetti a un'imposizione privilegiata nell'ambito delle società a statuto speciale ai sensi dell'articolo 28 LAID e ora sono qualificanti per il patent box dovrebbero essere soggetti a un'imposizione fiscale approssimativamente pari a quella attuale sia a livello federale che cantonale. Non si prevede dunque un trasferimento del substrato fiscale in questione.
A questo proposito l'introduzione del patent box non dovrebbe pressoché incidere né sul gettito della Confederazione né su quello dei Cantoni;
b)
nel caso degli utili finora soggetti a imposizione privilegiata che non sono qualificanti per il patent box, invece, l'onere fiscale aumenta a livello sia cantonale che comunale. L'imposizione separata delle riserve occulte realizzate dopo la soppressione dello statuto fiscale, compreso il valore aggiunto generato internamente, ridurrà temporaneamente l'onere fiscale. Solo in seguito l'imposizione fiscale ordinaria nel rispettivo Cantone esplicherà pienamente i suoi effetti. Se essa anche in quel momento si consolida a un livello così elevato, i Cantoni nei quali vige attualmente una maggiore imposizione ordinaria dell'utile devono prevedere il trasferimento di substrato fiscale in altri Cantoni o all'estero. Nella seconda ipotesi si ridurrebbe anche il substrato dell'imposta sugli utili destinato alla Confederazione;
c)
per gli utili che erano sinora soggetti a imposizione ordinaria e ora sono qualificanti per il patent box, l'onere fiscale a livello di Cantone e Comune si riduce notevolmente, provocando entrate minori per i Cantoni e i Comuni. La portata di questo effetto dipende dalla quota degli utili sinora soggetti a imposizione ordinaria che qualifica per il box. Conviene tendenzialmente includere nel patent box i brevetti esistenti i cui utili sono stati finora assoggettati a imposizione ordinaria se questi hanno ancora una lunga durata residua, poiché in quel caso la minore imposizione degli utili futuri compensa i costi di inclusione nel patent box. Di conseguenza, il patent box è interes4221
sante anche per i nuovi brevetti. In virtù del minor onere fiscale deducibile dalla base di calcolo dell'imposta sull'utile, ne derivano invece maggiori entrate per la Confederazione. Per le attività finora soggette a imposizione ordinaria ne consegue dunque un aumento dell'attrattiva della piazza che può portare a un afflusso di substrato fiscale e a conseguenti entrate maggiori per la Confederazione e i Cantoni; d)
3.1.1.2
a differenza degli statuti fiscali cantonali finora in vigore, nella sostanza commerciale il patent box è disponibile anche per le persone fisiche. Poiché queste ultime detengono brevetti caratterizzati da una rilevanza economica decisamente inferiore rispetto alle persone giuridiche, nel loro caso la conseguente riduzione delle entrate dovrebbe risultare modesta.
Maggiore deducibilità delle spese di ricerca e sviluppo
Nel quadro della riforma i Cantoni possono prevedere deduzioni maggiori per le spese di ricerca e sviluppo, rendendo tali spese deducibili in misura superiore al 100 per cento. Di questa misura possono beneficiare sia le persone giuridiche che le persone fisiche nella sostanza commerciale. Poiché questa misura è facoltativa per i Cantoni, non è possibile formulare alcuna ipotesi riguardo alle sue conseguenze finanziarie. Le minori entrate dei Cantoni dipenderanno i) dal numero di Cantoni che offriranno una simile forma di incentivo, ii) dalla portata dell'incentivo stesso e iii) dagli effetti dinamici che scaturiranno da un'incentivazione delle attività di ricerca e sviluppo. Poiché questa misura avrà effetto unicamente a livello cantonale, non comporterà alcuna riduzione delle entrate a livello federale. In base al numero di Cantoni che si avvalgono di un simile strumento e alla portata dell'incentivo, la Confederazione potrebbe addirittura registrare un aumento marginale delle entrate, poiché l'onere fiscale deducibile dalla base di calcolo dell'imposta sull'utile della Confederazione risulterà più modesto. Nella misura in cui questo provvedimento saprà stimolare l'attività di ricerca e sviluppo in Svizzera e tale attività sarà efficace, a lungo termine si registrerà una maggiore creazione di valore aggiunto e un aumento delle entrate per la Confederazione e i Cantoni.
3.1.1.3
Abolizione della tassa d'emissione sul capitale proprio
La seguente tabella indica che le entrate provenienti dalla tassa d'emissione sul capitale proprio (diritti di partecipazione) sono soggette a notevoli fluttuazioni nel tempo, senza il delinearsi di una chiara tendenza. La stima delle ripercussioni finanziarie si basa dunque su un valore medio degli ultimi dieci anni. In riferimento al decennio 20052014 risultano in tal modo minori entrate annue pari a 228 milioni di franchi.
4222
Tabella 9 Entrate provenienti dalla tassa d'emissione sul capitale proprio Anno
2001 2002 2003 2004 2005 2006 2007 2008 2009 2010 2011 2012 2013 2014 Media decennale 20012010 Media decennale 20022011 Media decennale 20032012 Media decennale 20042013 Media decennale 20052014
Entrate fiscali in milioni franchi
375.2 254.1 151.9 208.5 119.9 234.8 141.1 364.8 331.2 252.3 278.7 201.7 179.9 175.3 243.4 233.7 228.5 231.3 228.0
A questa diminuzione delle entrate si contrappongono maggiori entrate non quantificabili per la Confederazione e i Cantoni, risultanti dal minor costo del finanziamento in partecipazioni che si ripercuote a sua volta positivamente sull'attività d'investimento e sull'attrattiva della piazza imprenditoriale.
3.1.1.4
Adeguamenti in ambito di imposta sul capitale
Essendo la misura facoltativa per i Cantoni, non è possibile effettuare alcuna stima delle sue conseguenze finanziarie. I seguenti elementi influenzano tuttavia il risultato. In virtù dell'abolizione tassativa dello statuto fiscale cantonale vengono meno prima di tutto le tariffe speciali per le società con statuto speciale nel caso dell'imposta sul capitale, da cui risulta un aumento delle entrate. A titolo facoltativo i Cantoni possono poi concedere agevolazioni per le quote di capitale computate ai ricavi da partecipazioni e a quelli provenienti dai patent box. Nella misura in cui i Cantoni usufruiscono di quest'opportunità, ne deriva per questi ultimi una riduzione delle entrate. Complessivamente ciò vale in ogni caso se le società con ricavi da partecipazioni o da patent box non beneficiavano finora di tariffe speciali. In caso contrario l'effetto netto è incerto. Infine, i Cantoni sono liberi anche di adeguare la tariffa dell'imposta sul capitale; a seconda dei casi, ciò può comportare entrate minori o maggiori.
4223
3.1.1.5
Adeguamenti della procedura d'imposizione parziale
L'innalzamento della percentuale d'imposizione parziale al 70 per cento comporta un aumento delle entrate. Nell'ambito di una valutazione statica, queste vengono stimate nell'ordine di 91 milioni di franchi all'anno nel caso dell'imposta federale e di 331 milioni di franchi all'anno nel caso delle imposte cantonali, dei quali 135 milioni sono di competenza dei Comuni.
Questa stima non tiene conto degli adeguamenti a livello di comportamento. Fra questi rientrano le conseguenze finanziarie dovute a un'eventuale riduzione della distribuzione dell'utile nonché una crescita inferiore a lungo termine dovuta a una maggiore imposizione marginale degli investimenti finanziati con partecipazioni.
L'AVS viene tendenzialmente sgravata, poiché la riscossione dello stipendio torna a essere più interessante rispetto alla riscossione degli utili.
3.1.1.6
Attuazione della mozione Pelli (13.3184)
Il computo globale dell'imposta concesso alle imprese e alle persone fisiche comporta una diminuzione delle imposte dirette da esse dovute in Svizzera.
L'Amministrazione non dispone di dati che potrebbero fornire indicazioni sul numero degli stabilimenti d'impresa che, in futuro, potrebbero far valere il computo globale dell'imposta sulla base della nuova regolamentazione. Non è dunque possibile formulare alcuna ipotesi riguardo alle conseguenze finanziarie attese. In ragione della migliore possibilità di computo, dal computo globale d'imposta deriva una riduzione delle entrate. Con la regolamentazione attuale, poco vantaggiosa, solo pochi stabilimenti d'impresa di aziende straniere dovrebbero realizzare ricavi in Svizzera gravati da un'imposta residua da Stati terzi. La diminuzione delle entrate statiche dovuta a questa misura dovrebbe pertanto essere modesta. Qualora si dovessero verificare nuovi insediamenti di stabilimenti d'impresa, queste minori entrate statiche potrebbero essere compensate interamente o in parte dalle maggiori entrate risultanti dall'imposta sull'utile che i nuovi stabilimenti d'impresa dovranno pagare.
3.1.2
Qualità delle stime
La qualità delle stime relative alle ripercussioni finanziarie delle singole misure è ben poco omogenea. Ciò dipende in parte dalla base dei dati e in parte dalla difficoltà di prevedere i cambiamenti a livello di comportamento delle imprese.
4224
Tabella 10 Validità delle stime delle ripercussioni finanziarie Misura
Qualità della stima
Patent box e dichiarazione di riserve occulte
Un eventuale errore deriva soprattutto dalla sovrastima o dalla sottostima della quota degli utili sinora soggetti a imposizione ordinaria e che ora beneficiano del patent box, in particolare nell'ottica comportamentale. Qui la mancanza di una base di dati comporta una notevole incertezza.
Sono meno gravi eventuali errori commessi nello stimare in quale misura gli utili soggetti a imposizione privilegiata qualificano per il patent box. Se così fosse, gli utili saranno soggetti in modo duraturo a un'imposizione pari a quella attuale. In caso contrario, la dichiarazione di riserve occulte attenuerà l'onere fiscale al massimo per cinque anni.
Solo al termine di questa fase transitoria la diminuzione delle entrate sarà maggiore perché i Cantoni riducono le loro imposte sull'utile per trattenere le società in questione oppure perché le società si trasferiscono altrove a causa dell'onere fiscale troppo elevato.
Nessuna stima, solo ipotesi di tipo qualitativo.
Maggiore deducibilità delle le spese di ricerca e sviluppo Abolizione della tassa d'emissione sul capitale proprio Adeguamenti in ambito di imposta sul capitale Adeguamenti della procedura d'imposizione parziale
Attuazione della mozione Pelli (13.3184) Delocalizzazioni di società e trasferimenti di funzioni
Adeguamento delle strutture aziendali esistenti
La stima si basa sulla media delle entrate degli ultimi dieci anni ed è attendibile.
Nessuna stima, solo ipotesi di tipo qualitativo.
La stima in caso di imposizione parziale degli utili distribuiti si basa su una rilevazione effettuata presso diversi Cantoni. La qualità della stima statica è da giudicare piuttosto buona. Gli adeguamenti a livello di comportamento sono tuttavia difficili da prevedere.
Nessuna stima, solo ipotesi di tipo qualitativo.
A seconda dell'evoluzione dell'imposizione fiscale negli altri Paesi, la Svizzera come piazza imprenditoriale può guadagnare, ma anche perdere attrattiva per le società. Ciò può determinare insediamenti, ma anche delocalizzazioni di intere società o di singole funzioni imprenditoriali. Questi potenziali spostamenti non sono considerati nelle stime delle ripercussioni finanziarie, ma sono rilevanti per quasi tutte le misure. Le potenziali società che si insediano in Svizzera o si trasferiscono all'estero possono determinare una riduzione o un aumento delle minori entrate. I possibili effetti rendono quindi ancora più incerta la stima delle ripercussioni finanziarie.
Nel corso della riforma in oggetto e delle conseguenti decisioni di politica fiscale dei Cantoni le imprese con sede in Svizzera verificheranno probabilmente le loro strutture adeguandole eventualmente per ottimizzare il proprio onere fiscale in vista delle nuove condizioni quadro. La portata degli adeguamenti del comportamento operati in questo contesto non può essere prevista, ma avrà probabilmente ripercussioni sostanziali sul gettito fiscale di Confederazione, Cantoni e Comuni.
4225
3.1.3
Ripercussioni finanziarie per la Confederazione
La seguente tabella sintetizza le ripercussioni finanziarie delle misure di politica fiscale per la Confederazione.
Tabella 11 Ripercussioni finanziarie delle misure di politica fiscale per la Confederazione Misura
Ripercussioni finanziarie statiche (Confederazione)
Ripercussioni finanziarie dinamiche (Confederazione)
In considerazione dello stesso effetto, a lungo termine si produce un altro moderato aumento delle entrate, se i Cantoni riducono la loro imposizione dell'utile. Tuttavia, se in seguito a un carico fiscale non competitivo per gli utili che non qualificano per i patent box si producono trasferimenti all'estero del substrato dell'imposta sull'utile, la Confederazione accusa una diminuzione delle entrate.
Maggiore deducibilità delle Aumento marginale delle Se la misura incrementa spese di ricerca e sviluppo entrate in seguito al minor l'attività di ricerca e sviluppo carico fiscale deducibile, a in Svizzera e questa ha sucdipendenza del grado in cui i cesso, ne consegue a lungo Cantoni usufruiranno di questa termine un aumento del valore misura.
aggiunto e delle entrate.
Minori entrate annue: Abolizione della tassa Alle minori entrate statiche si d'emissione sul capitale 228 milioni di franchi contrappongono maggiori proprio entrate non quantificabili che a lungo termine risultano dalla diminuzione del finanziamento in partecipazioni e si ripercuotono positivamente sull'attività d'investimento rendendo più attrattiva la piazza imprenditoriale.
Adeguamenti della procedura Maggiori entrate annue: Le maggiori entrate statiche si d'imposizione parziale 76 milioni di franchi (dopo contrappongono a minori deduzione della quota dei entrate dovute a cambiamenti Cantoni del 17 %) a livello di comportamento sotto forma di minori distribuzioni degli utili e di minori investimenti finanziati con partecipazioni.
Attuazione della mozione Minori entrate marginali, non In caso di nuovi insediamenti Pelli (13.3184) meglio quantificabili per di stabilimenti d'impresa, mancanza di una base di dati queste minori entrate statiche potrebbero essere compensate interamente o in parte dalle maggiori entrate risultanti dalle imposte sull'utile che i nuovi stabilimenti d'impresa dovranno pagare.
Patent box e dichiarazione di riserve occulte
4226
A breve termine risulta un moderato incremento delle entrate, poiché l'onere fiscale deducibile dalla base di calcolo dell'imposta sull'utile della Confederazione diminuisce per il substrato dell'imposta sull'utile sinora soggetto a imposizione ordinaria dei Cantoni, qualificante per il patent box.
Poiché non è stata finora prevista alcuna misura che potrebbe sostituire, soprattutto nell'ambito della categoria Swiss Finance Branch e delle società holding, gli interessi da prestiti interni al gruppo soggetti a imposizione privilegiata, sono da prevedere in questo caso minori entrate dovute a delocalizzazioni di società o trasferimenti di funzioni all'estero o qualora a queste attività possa ancora essere offerto un carico fiscale nettamente inferiore al 10 per cento su altre piazze concorrenti. Per la Confederazione, le minori entrate direttamente causate da tutto questo vengono stimate a un massimo di 0,2 miliardi di franchi. Questa cifra non comprende le minori entrate indirette nel caso dei fornitori di servizi né il rischio di trasferimento all'estero di ulteriori funzioni centrali di gruppi in seguito a effetti conglomerati interni.
Oltre alle misure di politica fiscale, anche le misure verticali di compensazione hanno ripercussioni finanziarie per la Confederazione, in quanto producono un aumento delle uscite di 1 miliardo di franchi. L'adeguamento della perequazione delle risorse (introduzione dei fattori zeta) non comporta un maggiore aggravio per la Confederazione; invece il contributo complementare destinato ai Cantoni finanziariamente deboli per un periodo di sette anni produce un aumento delle uscite di 180 milioni di franchi l'anno. Questo importo rientra tuttavia nell'accordo amichevole tra Confederazione e Cantoni concluso nell'ambito del programma di consolidamento 20112013, il quale prevede che le risorse della Confederazione divenute libere con la compensazione dei casi di rigore debbano essere utilizzate a favore dei Cantoni.
La Tabella 12 sintetizza, da un punto di vista statico, le ripercussioni finanziarie della RI imprese III (se quantificabili) per la Confederazione. Non sono compresi gli eventuali effetti dinamici a livello d'imposta federale diretta. Questi effetti si manifestano quando le imprese, in seguito alle nuove condizioni quadro fiscali, si trasferiscono altrove o trasferiscono singole funzioni (minori entrate) o quando nuove imprese e/o funzioni si insediano o le imprese già esistenti registrano una crescita degli utili più sostenuta. Non sono stati considerati neppure altri adeguamenti di comportamento delle imprese, come ad esempio le ristrutturazioni. Questi
effetti dinamici non sono quantificabili. L'obiettivo della RI imprese III consiste nel salvaguardare e rafforzare la competitività fiscale della Svizzera. Gli effetti dinamici negativi dovrebbero essere pertanto compensati da quelli positivi.
Nella tabella sono indicate anche le misure di controfinanziamento.
4227
Tabella 12 Riepilogo delle ripercussioni finanziarie e del controfinanziamento a livello di Confederazione (calcoli statici con cifre arrotondate, sono già considerate le ripercussioni sulle quote dei Cantoni per le entrate fiscali) Volume in mia.
Ripercussioni finanziarie della RI imprese III per anno (- aggravi / + sgravi)
Entrate Abolizione della tassa d'emissione sul capitale proprio Adeguamenti della procedura d'imposizione parziale Dichiarazione di riserve occulte Attuazione della mozione Pelli (13.3184)
0.2 +0.1 pro memoria pro memoria
Uscite Misure verticali di compensazione Contributo complementare
1.0 0.2
Totale
1.3
Controfinanziamento Misure sul fronte delle entrate Aumento degli ispettori fiscali
0.3
Misure sul fronte delle uscite Già iscritto nel piano finanziario (abolizione della tassa d'emissione sul capitale proprio) Esaurimento della compensazione dei casi di rigore della NPC Sul fronte delle uscite (residuo)
0.6
Totale
1.3
4228
0.2 0.2
3.2
Ripercussioni per Cantoni e Comuni nonché per centri urbani, agglomerati e regioni di montagna
La seguente tabella sintetizza le ripercussioni finanziarie delle misure di politica fiscale per i Cantoni e i Comuni.
Tabella 13 Ripercussioni finanziarie delle misure di politica fiscale per i Cantoni e i Comuni Misura
Ripercussioni finanziarie statiche (Cantoni e Comuni)
Ripercussioni finanziarie dinamiche (Cantoni e Comuni)
Patent box e dichiarazione Nel breve termine le ripercusdi riserve occulte sioni finanziarie sono costituite soprattutto dalle minori entrate consecutive agli utili sinora tassati per via ordinaria che qualificano per il patent box.
Maggiore deducibilità delle spese di ricerca e sviluppo
Imposta sul capitale
Adeguamento della procedura d'imposizione parziale
Attuazione della mozione Pelli (13.3184)
A lungo termine, ossia una volta terminata la fase della tassazione separata delle riserve occulte, le minori entrate risultano più cospicue, poiché il substrato dell'imposta sull'utile verrebbe trasferito oppure potrebbe rendersi necessario ridurre l'imposta sull'utile per trattenere in Svizzera il substrato dell'imposta sull'utile a rischio di trasferimento.
Se i Cantoni usufruiscono della Se la misura incrementa misura facoltativa, ne deriva per l'attività di ricerca e sviluppo in Svizzera e questa ha successo, a questi ultimi una diminuzione lungo termine alle minori delle entrate statiche la cui entità dipenderà da quali Canto- entrate statiche si contrapponni adotteranno la misura e dalla gono maggiori entrate dovute all'aumento del valore aggiunto.
concreta configurazione di quest'ultima.
Dato che questa misura è facoltativa per i Cantoni, non è possibile operare una stima delle ripercussioni finanziarie.
Maggiori entrate: 346 milioni di Alle maggiori entrate statiche si franchi all'anno (compresa la contrappongono minori entrate quota dei Cantoni del 17 %) dovute ad adeguamenti a livello di comportamento sotto forma di minori distribuzioni degli utili e di minori investimenti finanziati con partecipazioni.
Riduzione marginale delle In caso di nuovi insediamenti di entrate che non può essere stabilimenti d'impresa, queste tuttavia quantificata per manminori entrate statiche potrebbecanza di una base dei dati ro essere compensate interamente o in parte dalle maggiori entrate derivanti dall'imposta sull'utile che i nuovi stabilimenti d'impresa dovranno pagare.
Dal punto di vista statico, a livello di Cantoni e Comuni ne risultano le seguenti ripercussioni finanziarie: nella misura in cui i ricavi di società finora tassate in maniera privilegiata vengono ora assoggettati a un'imposta nell'ambito del patent box, a livello cantonale e comunale le ripercussioni della riforma non incidono sul 4229
gettito fiscale. Nel caso del patent box si registrerebbero tuttavia minori entrate qualora i ricavi finora tassati in via ordinaria venissero inclusi nel patent box. Gli adeguamenti a livello di imposta sul capitale e la dichiarazione di riserve occulte all'atto della soppressione degli statuti fiscali cantonali non hanno a loro volta pressoché alcuna incidenza sul gettito fiscale. Quest'ultima misura è però limitata a cinque anni. Le maggiori deduzioni fiscali per le attività di ricerca e sviluppo comportano a loro volta una diminuzione delle entrate. Dato che questa misura è volontaria, l'ammontare delle minori entrate dipende dal numero di Cantoni che intendono applicarla e dall'entità dedotta. Si prevedono invece maggiori entrate dall'adeguamento della procedura d'imposizione parziale (0,3 mia. di fr. all'anno) per i titolari di partecipazioni qualificanti. Nel complesso, le ripercussioni (quantificabili) dei diversi elementi della riforma dovrebbero generare minori entrate per circa 0,4 miliardi di franchi all'anno per i Cantoni e i Comuni.
Poiché non è stata finora prevista alcuna misura che potrebbe sostituire, soprattutto nell'ambito della categoria Swiss Finance Branch e delle società holding, gli interessi da prestiti interni al gruppo soggetti a imposizione privilegiata, sono da prevedere in questo caso minori entrate dovute a delocalizzazioni di intere società o trasferimenti di funzioni all'estero qualora a queste attività possa ancora essere offerto un carico fiscale nettamente inferiore al 10 per cento su altre piazze concorrenti. Per i Cantoni, le minori entrate direttamente causate da tutto questo vengono stimate a un massimo di 0,1 miliardi di franchi all'anno. Questa cifra non comprende le minori entrate indirette nel caso dei fornitori di servizi né il rischio di trasferimento all'estero di ulteriori funzioni centrali di gruppi in seguito a effetti conglomerati interni.
Non sono inoltre considerati gli effetti dinamici e le minori entrate dovute a eventuali riduzioni delle aliquote cantonali dell'imposta sull'utile. Per contrastare la minaccia della delocalizzazione di società mobili o del trasferimento di substrato fiscale mobile in altre collettività territoriali, in seguito alla soppressione dello statuto fiscale cantonale può crearsi a livello cantonale l'esigenza di
ridurre le imposte sull'utile. Ciò vale tendenzialmente per i Cantoni con un carico fiscale da medio a elevato nel caso in cui non sono disponibili nuove misure aventi almeno in parte carattere di regolamentazioni speciali (patent box, deduzioni delle spese di ricerca e sviluppo e adeguamenti dell'imposta sul capitale). Grazie a tali riduzioni dell'imposta sull'utile è possibile sgravare anche le imprese sinora tassate in via ordinaria.
Attuando misure sul fronte delle uscite, la Confederazione partecipa agli oneri dei Cantoni e agevola loro il passaggio a un'imposizione delle imprese che mantiene la competitività. La riduzione delle aliquote delle imposte cantonali sull'utile rende meno onerosa l'attività d'investimento delle imprese locali e aumenta l'attrattiva della piazza economica. Entrambi gli effetti incrementano il substrato fiscale e comportano a più lungo termine un aumento delle entrate.
Le imprese si adatteranno al nuovo contesto nazionale e internazionale. La scelta della strategia che i Cantoni e gli Stati esteri applicheranno alle loro politiche fiscali nel complesso potrà determinare sia un afflusso che un trasferimento di substrato fiscale. In linea di principio la Svizzera dovrebbe essere ben posizionata su questo fronte: con la riforma essa offrirà infatti anche in futuro condizioni quadro fiscali competitive, con un onere fiscale modesto per le attività ad alta intensità di ricerca (patent box, deduzioni delle spese di ricerca e sviluppo) e un carico d'imposta sull'utile decisamente inferiore rispetto a quello attuale nella media di tutti i Cantoni.
4230
A partire dal 2019, le misure verticali di compensazione della Confederazione porteranno ai Cantoni fino a 1 miliardo all'anno di entrate supplementari. Gli adeguamenti della perequazione delle risorse determineranno ripercussioni finanziarie per i Cantoni solo a partire dal 2023. I relativi cambiamenti che interverranno nei pagamenti in ambito di perequazione delle risorse sono tuttavia difficilmente quantificabili al momento attuale. Infine il contributo complementare favorirà i Cantoni finanziariamente deboli nella misura di 180 milioni di franchi all'anno (pure a partire dal 2023).
3.3
Ripercussioni per l'economia nazionale
3.3.1
Politica fiscale orientata agli obiettivi
Oltre all'obiettivo fiscale, che consiste nel procurare entrate per lo Stato, nell'imposizione delle imprese e dei loro azionisti devono essere perseguiti anche obiettivi che favoriscono il benessere37. Dall'obiettivo sovraordinato, che consiste nell'incentivare il benessere su scala nazionale, scaturiscono gli obiettivi riferiti alla piazza e all'efficienza.
L'obiettivo riguardante la piazza imprenditoriale contempla allettanti condizioni quadro per le imprese mobili a livello internazionale. Esse favoriscono l'insediamento di imprese, evitano il trasferimento di utili all'estero e offrono certezza del diritto e di pianificazione. Dal punto di vista della piazza può rivelarsi opportuno differenziare l'onere fiscale in base alla mobilità.
1.
Insediamento di imprese: un'impostazione attrattiva della piazza in merito all'imposizione delle imprese favorisce l'insediamento di imprese. Per questo motivo occorre perseguire un'imposizione media effettiva bassa.
2.
Evitare il trasferimento degli utili all'estero: gli incentivi per le imprese di trasferire all'estero gli utili conseguiti in Svizzera devono essere limitati il più possibile. Per questo motivo occorre perseguire basse aliquote statutarie dell'imposta sull'utile.
3.
Onere fiscale differenziato in base alla mobilità: nell'obiettivo riguardante la piazza può essere utile differenziare l'onere fiscale in base alla mobilità delle basi fiscali. Le basi fiscali mobili sono soggette a un'imposizione inferiore rispetto a di quelle meno mobili38.
4.
Certezza del diritto e di pianificazione: l'imposizione delle imprese deve garantire la certezza del diritto e di pianificazione, che comportano un'imposizione delle imprese riconosciuta a livello internazionale.
Nell'obiettivo di efficienza le perdite di efficienza in ambito fiscale devono essere il più possibile contenute. Ciò viene raggiunto limitando l'onere fiscale sugli investimenti marginali, ossia un investimento appena redditizio al lordo delle tasse, rendendo l'imposizione neutra riguardo alle decisioni delle imprese in modo che esse non siano alterate e con un'imposizione semplice dal punto di vista amministrativo.
37 38
L'obiettivo del benessere della popolazione è contemplato dall'art. 94 cpv. 2 Cost.
Cfr. a proposito della mobilità delle basi fiscali la digressione al n. 1.1.1.
4231
1.
Basso onere fiscale sugli investimenti marginali: l'imposizione delle imprese pesa sugli investimenti penalizzando così gli incentivi a investire. Questi incentivi negativi devono essere limitati con un'imposizione marginale effettiva bassa, in modo che l'accumulo di capitale promotore della crescita sia penalizzato il meno possibile.
2.
Neutralità decisionale: l'imposizione delle imprese non dovrebbe distorcere le decisioni delle imprese, in particolare la scelta della forma giuridica, i progetti d'investimento e le forme di finanziamento. In proposito l'aspetto principale è la neutralità riguardo al finanziamento, perché dalle sue violazioni derivano i maggiori effetti distortivi: neutralità riguardo alla forma giuridica: la neutralità della forma giuridica comporta che la scelta della forma giuridica (società di persone o di capitali) non sia influenzata da considerazioni di carattere fiscale, neutralità riguardo all'investimento: la neutralità di investimento esige che il sistema fiscale non alteri la decisione tra diversi progetti d'investimento, neutralità riguardo al finanziamento: la neutralità di finanziamento implica che la scelta tra le diverse forme di finanziamento non sia alterata da considerazioni di carattere fiscale. La scelta tra capitalizzazione e distribuzione dell'utile non dovrebbe essere influenzata da considerazioni fiscali (neutralità riguardo all'utilizzazione dell'utile). Il capitale proprio e il capitale di terzi dovrebbero essere trattati in modo identico a livello fiscale (neutralità della struttura del capitale).
3.
Semplicità amministrativa: l'imposizione delle imprese causa costi di riscossione e di imposizione. Questi costi di esecuzione devono essere il più possibile contenuti.
3.3.2
Ripercussioni per l'obiettivo riguardante la piazza imprenditoriale
Quanto esposto di seguito è riferito unicamente alle ripercussioni sulla posizione competitiva della Svizzera che risalgono alle misure fiscali proposte nell'ambito della presente riforma. Chiaramente, la posizione competitiva della Svizzera è determinata anche e in misura significativa da altri fattori riguardanti la piazza.
3.3.2.1
Abolizione dello statuto fiscale, delle società principali e della categoria Swiss Finance Branch
Nell'interesse della certezza del diritto e di pianificazione, che comporta tra l'altro il consenso internazionale verso il sistema svizzero dell'imposizione delle imprese, occorre abolire lo statuto fiscale ai sensi dell'articolo 28 LAID, la speciale ripartizione per le società principali e la prassi concernente la categoria Swiss Finance Branch.
4232
3.3.2.2
Introduzione del patent box
Gli utili, sinora tassati in maniera privilegiata nell'ambito delle società con statuto speciale e ora qualificanti per il patent box, sono soggetti sia a livello di Confederazione sia a livello di Cantoni a un onere fiscale approssimativamente invariato rispetto a quello attuale.
Per gli utili finora tassati in via ordinaria e ora qualificanti per il patent box l'onere fiscale a livello cantonale e comunale si riduce notevolmente. Per queste società la piazza imprenditoriale svizzera acquisisce attrattiva al prezzo di minori entrate per i Cantoni e i Comuni.
Poiché il patent box può essere sfruttato unicamente nello Stato di residenza del detentore del brevetto e l'approccio Nexus collega sostanzialmente la riduzione della base di calcolo e dunque l'agevolazione fiscale alla percentuale dell'attività di ricerca e sviluppo svolta in Svizzera, la diversificazione geografica di queste attività non è interessante nel caso dell'approccio Nexus. Quest'ultimo incentiva pertanto tendenzialmente la concentrazione geografica delle attività di ricerca e sviluppo. I gruppi che per ragioni aziendali intendono continuare a svolgere le proprie attività di ricerca e sviluppo in ubicazioni diverse che collaborano tra loro, ma situate in Paesi diversi, subiscono pertanto uno svantaggio competitivo.
3.3.2.3
Maggiore deducibilità delle spese di ricerca e sviluppo
Analogamente al patent box, che favorisce l'output delle attività di ricerca e sviluppo, le maggiori deduzioni delle spese di ricerca e sviluppo sono destinate alla promozione di queste attività dal lato dell'input. In questo contesto le maggiori deduzioni possono completare il patent box sotto tre aspetti:
il patent box può essere sfruttato solo per una parte delle attività di ricerca e sviluppo. Un'ulteriore maggiore deducibilità delle spese di ricerca e sviluppo può dunque promuovere anche le attività di ricerca e sviluppo che non generano utili successivamente tassati in maniera privilegiata all'interno del patent box;
oltre a un patent box, alcuni Paesi offrono anche un'incentivazione dell'input. Se la Svizzera dovesse rinunciarvi, correrebbe il rischio di non essere sufficientemente attrattiva da favorire una concentrazione delle attività di ricerca e sviluppo sul proprio territorio rispetto a Paesi che offrono entrambi gli incentivi;
se per motivi aziendali un'impresa attiva a livello mondiale non desidera concentrare le proprie strutture di ricerca e sviluppo in un unico luogo, bensì mantenerle in diverse ubicazioni che collaborano tra loro e che sono situate in diversi Paesi, con l'approccio Nexus il tasso di incentivazione risulta relativamente modesto. Una maggiore deduzione complementare delle spese di ricerca e sviluppo è dunque in grado di correggere questo svantaggio nel caso del patent box.
4233
3.3.2.4
Dichiarazione di riserve occulte
Se un'impresa estera si insedia in Svizzera e viene pertanto assoggettata all'obbligo fiscale svizzero, può dichiarare riserve occulte nel proprio bilancio, compreso il valore aggiunto generato internamente, senza incidenze fiscali. Resta riservata un'eventuale imposizione di queste riserve dichiarate nel Paese di provenienza. I futuri ammortamenti su queste riserve riducono l'utile imponibile e dunque anche il carico dell'imposta sull'utile nei periodi successivi. Il trasferimento e l'insediamento vengono trattati simmetricamente nella dichiarazione delle riserve occulte. In futuro l'attrattiva della piazza potrebbe risultarne tuttavia potenziata, se torneranno in Svizzera le società provenienti da paradisi fiscali resi meno allettanti dagli sviluppi internazionali. In caso di insediamenti da altri Paesi la dichiarazione di riserve occulte non dovrebbe invece compromettere l'attrattiva della piazza, poiché alla dichiarazione si contrappone di norma un'imposizione in uscita nel Paese di provenienza.
Con la soppressione dello statuto fiscale cantonale, la quota finora esente da imposta viene abolita per le società in questione. Nella misura in cui le riserve occulte, compreso il valore aggiunto generato internamente, riguardano questa quota non imponibile, in caso di realizzazione esse sono tassate separatamente, ossia in maniera ridotta, entro cinque anni. Nei periodi successivi, l'imposizione separata delle riserve occulte dichiarate riduce l'utile imponibile per l'imposta cantonale e comunale e dunque anche l'onere fiscale complessivo. Solo decorso il periodo di imposizione separata l'imposizione ordinaria vigente a quella data esplicherà pienamente il proprio effetto nel Cantone. Se la situazione nei Cantoni con un'imposta ordinaria sull'utile attualmente maggiore si consolida anche in quel momento sul livello più elevato, i Cantoni in questione devono prevedere trasferimenti di funzioni o delocalizzazioni di società in altri Cantoni o all'estero.
3.3.2.5
Abolizione della tassa d'emissione sul capitale proprio
L'abolizione della tassa d'emissione sul capitale proprio riduce l'onere effettivo dell'imposta sull'utile sul finanziamento in partecipazioni. Essa ha dunque ripercussioni positive per tutte le società che emettono nuovo capitale proprio, in particolare per le società dotate di ingente capitale che si insediano e per le sedi centrali di gruppi.
3.3.2.6
Riduzione delle aliquote cantonali dell'imposta sull'utile
Le riduzioni delle aliquote cantonali dell'imposta sull'utile abbassano l'onere fiscale medio statutario ed effettivo delle società interessate. Diminuisce così l'incentivo a trasferire gli utili all'estero da parte delle società già residenti e la piazza svizzera diventa più interessante per l'insediamento di nuove società. Nel caso di riduzioni dell'imposta cantonale sull'utile rispetto alle norme speciali, si manifestano tuttavia notevoli effetti di trascinamento da parte delle imprese già insediate e comunque vincolate alla propria ubicazione. Di conseguenza, questo strumento appare oneroso
4234
come strumento per accrescere l'attrattiva della piazza rispetto alle norme speciali, ma comporta una maggiore certezza del diritto e di pianificazione.
3.3.2.7
Altre misure
Gli adeguamenti della procedura d'imposizione parziale non influenzano in generale le decisioni riguardo alla sede delle imprese. Questa misura ha effetti unicamente sulla scelta del domicilio degli investitori e qui la Svizzera diventerà meno interessante agli occhi degli investitori titolari di partecipazioni qualificanti. Rispetto alla decisione delle imprese di dove impiantare la sede, la scelta del domicilio riveste tuttavia un'importanza secondaria.
3.3.2.8
Nessuna misura sostitutiva per gli interessi interni al gruppo
Poiché non è stata finora prevista alcuna misura che potrebbe sostituire, soprattutto nell'ambito della categoria Swiss Finance Branch e delle società holding, gli interessi da prestiti interni al gruppo tassati in maniera privilegiata, sono da prevedere in questo caso minori entrate dovute a delocalizzazioni di società e trasferimenti di funzioni all'estero qualora a queste attività possa ancora essere offerto un carico fiscale nettamente inferiore al 10 per cento su altre piazze concorrenti.
3.3.3
Ripercussioni sull'obiettivo di efficienza
3.3.3.1
Moderata imposizione degli investimenti marginali
L'abolizione dello statuto fiscale ai sensi dell'articolo 28 LAID, della speciale distinzione per le società principali e della prassi concernente la categoria Swiss Finance Branch aumenta innanzitutto l'effettiva imposizione marginale. A questo effetto si contrappongono diverse misure previste dalla riforma.
Se l'investimento genera un brevetto, l'introduzione del patent box riduce l'effettiva imposizione marginale a livello di imposta sull'utile di Cantoni e Comuni, cosicché i proventi derivanti dal brevetto godono dell'imposizione privilegiata. Allo stesso modo, l'incentivazione fiscale delle attività di ricerca e sviluppo attraverso una deducibilità accresciuta delle spese di ricerca e sviluppo riduce l'imposizione marginale delle imprese che hanno diritto alle incentivazioni.
L'abolizione della tassa d'emissione sul capitale proprio riduce l'effettiva imposizione marginale degli investimenti finanziati con nuovo capitale proprio. La misura è molto efficace, perché riduce l'onere fiscale soltanto sui nuovi investimenti, ossia su quelli non ancora realizzati, quindi non provoca effetti di trascinamento, come nel caso di una riduzione dell'aliquota dell'imposta sull'utile. Inoltre la tassa d'emissione sul capitale proprio non presenta alcun vantaggio, bensì diversi svantaggi rispetto ad altre imposte che mirano a tassare i redditi patrimoniali in base al principio della fonte per le società di capitali (imposta sull'utile e imposta sul capitale):
4235
base di calcolo inadeguata: la tassa d'emissione sul capitale proprio grava, nell'ambito di una tassazione ex ante, il reddito ipotetico e non, come nel caso di una tassazione ex post, il reddito effettivamente conseguito. Tenuto conto della capacità economica, si genera così da una parte un'imposizione eccessiva degli investimenti finanziati con capitale proprio, che non sono più in grado di raggiungere la redditività auspicata inizialmente. D'altra parte gli investimenti con una redditività superiore alla media sono sottotassati, poiché gli elementi del reddito che rappresentano rendite economiche sono esonerati dalla tassazione39. Sotto il profilo dell'efficienza dell'allocazione di capitali ciò non è opportuno, poiché l'imposizione delle rendite economiche non provoca praticamente effetti di distorsione. Per il fatto che non tiene conto della diversa redditività di un investimento, la tassa d'emissione sul capitale proprio è parimenti inferiore all'imposizione ex post del reddito effettivamente conseguito anche dal punto di vista dell'equità fiscale orizzontale;
rinuncia all'effetto assicurativo dell'imposizione: con l'imposizione ex ante del reddito ipotetico si annulla inoltre l'effetto assicurativo dell'imposizione del reddito effettivamente conseguito. A differenza dell'imposizione ex ante, nel caso dell'imposizione ex post il fisco partecipa al rischio, cioè alla fortuna o alla sfortuna degli investitori. Sulla scorta di questo effetto di assicurazione (effetto Domar-Musgrave), gli investitori si ritengono soddisfatti con un premio sul rischio più basso. Nel singolo caso l'effetto assicurativo diventa importante in particolare quando il patrimonio del detentore di quote è costituito principalmente da quote della stessa impresa. Questa situazione non è rara per gli imprenditori proprietari. A causa dell'esistenza dell'accumulo di rischi rimane loro preclusa la ripartizione dei rischi tramite la diversificazione del portafoglio consigliata usualmente.
Anche le riduzioni dell'imposta cantonale sull'utile sgravano gli investimenti finanziati con nuovo capitale proprio (finanziamento in partecipazioni) o con utili tesaurizzati (autofinanziamento). A differenza di quanto avviene con l'abolizione della tassa d'emissione sul capitale proprio, si producono tuttavia effetti di trascinamento, perché la riduzione dell'aliquota dell'imposta sull'utile sgrava sempre anche gli utili degli investimenti già realizzati, il che impedisce che giungano nuovi impulsi positivi agli investimenti.
Dalla dichiarazione di riserve occulte all'inizio dell'assoggettamento non deriva alcun impulso a nuovi investimenti, poiché l'ulteriore potenziale di ammortamento che ne consegue non dipende dal fatto che l'impresa generi in futuro altri flussi di pagamento da nuovi investimenti.
39
Una rendita economica si definisce quale eccedenza delle entrate rispetto ai costi opportunità complessivi destinati al loro ottenimento. Questi costi opportunità si compongono, nel caso di un investimento, di tutte le posizioni di costo (costi per materie prime e prodotti intermedi, macchinari, servizi, salari, imposte, interessi sul capitale di terzi ecc.) più gli interessi usuali del mercato sul capitale proprio investito. Se le entrate previste coprono unicamente i costi opportunità, ne risulta un valore liquido pari a zero e l'investimento è appena redditizio. Se le entrate superano i costi opportunità, il valore liquido risulta più elevato, dando origine a una rendita economica. Visto che un valore liquido pari a zero è sufficiente per avere un progetto d'investimento redditizio, la rendita economica non è rilevante per decidere se un progetto d'investimento debba essere attuato oppure no.
4236
A condizione che le imprese si finanzino tramite persone fisiche svizzere in qualità di investitori, anche l'onere fiscale a livello di economie domestiche è importante. In seguito agli adeguamenti operati nella procedura d'imposizione parziale, l'onere per gli investitori titolari di partecipazioni qualificanti aumenta nella maggior parte dei Cantoni.
3.3.3.2
Effetti esterni positivi
Oltre alla promozione dell'obiettivo riguardante la piazza, un'incentivazione fiscale delle attività di ricerca e sviluppo può anche rimediare a un fallimento dei meccanismi di mercato. Ciò si manifesta nel fatto che le innovazioni non possono sempre essere protette. Se un'impresa sviluppa nuovi prodotti può realizzare degli utili, purché altri soggetti economici non possano imitare la tecnologia sviluppata. Per questi ultimi, imitare l'innovazione è vantaggioso poiché non sono costretti a sostenere le relative spese di ricerca e sviluppo. L'impresa innovativa non considera che anche altre imprese (o economie domestiche) potrebbero beneficiare dell'innovazione, motivo per cui si verificherebbe tendenzialmente un livello insufficiente di attività di ricerca e sviluppo rendendo necessario un successivo intervento correttivo da parte dello Stato. La misura ha dunque effetti positivi anche sull'obiettivo di efficienza.
3.3.3.3
Imposizione senza incidenza sulle decisioni imprenditoriali
Scelta della forma giuridica La neutralità in riferimento alla forma giuridica presuppone che la scelta della forma giuridica (società di persone o di capitali) non sia influenzata da considerazioni di carattere fiscale. È soddisfatta se un partecipante a una società di persone con l'imposta sul reddito (e gli oneri sociali) e un partecipante a una società di capitali con l'imposta sull'utile a livello di impresa nonché se l'imposizione degli utili distribuiti sono soggetti a un onere fiscale di pari entità in situazioni economiche per il resto analoghe.
Come illustra la seguente tabella riferita ai proprietari-imprenditori-partecipanti che sono assoggettati al massimo onere fiscale nel rispettivo capoluogo del Cantone, questo è più o meno ciò che avviene nel diritto vigente. Il raffronto non è del tutto completo, perché per il partecipante alla società di persone non sono stati calcolati i contributi AVS e per il partecipante alla società di capitali non sono considerate l'imposta sul capitale e un'eventuale tassa d'emissione sul capitale proprio.
4237
Tabella 14 Imposizione massima di un partecipante a una società di persone rispetto a un partecipante a una società di capitali con partecipazione qualificante, 2014 Imposizione massima di un partecipante a una società di persone rispetto a un partecipante a una società di capitali con partecipazione qualificante, 2012 Partecipante a una società di persone
ZH BE LU UR SZ OW NW GL ZG FR SO BS BL SH AR AI SG GR AG TG TI VD VS NE GE JU
Partecipante a una società di capitali Diritto vigente
Riforma proposta
Zurigo Berna Lucerna Altdorf Svitto Sarnen Stans Glarona Zugo Friburgo Soletta Basilea Liestal Sciaffusa Herisau Appenzello San Gallo Coira Aarau Frauenfeld Bellinzona Losanna Sion Neuchâtel Ginevra Delémont
40.0 % 41.4 % 30.8 % 25.6 % 23.7 % 24.1 % 25.6 % 31.6 % 22.9 % 36.0 % 34.3 % 37.5 % 42.2 % 32.3 % 30.5 % 25.5 % 33.5 % 32.4 % 34.3 % 32.5 % 40.9 % 47.7 % 40.9 % 39.3 % 45.0 % 41.5 %
37.8 % 40.1 % 26.8 % 25.8 % 22.8 % 24.2 % 24.8 % 27.4 % 25.3 % 35.0 % 37.9 % 37.7 % 38.4 % 30.5 % 28.6 % 24.9 % 32.0 % 32.9 % 29.0 % 32.7 % 40.1 % 48.5 % 40.9 % 37.6 % 44.6 % 40.6 %
43.2 % 45.6 % 31.2 % 30.3 % 28.5 % 27.4 % 28.3 % 34.3 % 28.3 % 39.9 % 40.6 % 42.6 % 44.1 % 35.0 % 31.3 % 29.5 % 36.6 % 35.6 % 35.8 % 35.5 % 43.4 % 49.4 % 44.1 % 40.8 % 48.0 % 43.9 %
Minimo Massimo
22.9 % 47.7 %
22.8 % 48.5 %
27.4 % 49.4 %
Fonte: AFC
I dati della tabella sono riferiti a partecipanti assoggettati di volta in volta alle aliquote fiscali massime. Se queste aliquote non sono raggiunte, l'onere fiscale per i partecipanti a società di persone si riduce in misura sproporzionata rispetto a quello dei partecipanti a società di capitali, poiché su di loro si ripercuote appieno l'imposta sul reddito. D'altro canto l'onere dei partecipanti a società di capitali si riduce se la società tesaurizza una parte degli utili conseguiti a condizione che, nel caso di
4238
un'alienazione parziale o totale dei diritti di partecipazione, gli utili tesaurizzati come utile da capitale siano esenti da imposta.
La riforma produce in tutti i Cantoni un'imposizione parziale più elevata per gli utili distribuiti per coloro che sinora erano titolari di partecipazioni qualificanti in società di capitali. Di conseguenza aumenta l'onere fiscale per i proprietari-imprenditoripartecipanti a una società di capitali. Vi si contrappone tuttavia la prevista riduzione dell'imposta sull'utile a livello di Cantoni sulla scia dell'attuazione della LRI imprese III, di modo che l'onere dei partecipanti a società di capitali diminuisce nuovamente. Complessivamente può risultarne rispetto al diritto vigente e a seconda del Cantone un maggiore o minore onere. Le conseguenze sulla neutralità nei confronti della forma giuridica sono dunque poco chiare nel singolo caso. Sullo sfondo delle previste riduzioni dell'aliquota dell'imposta sull'utile, una modifica della misura d'imposizione parziale risulta giustificata dall'obbligo di neutralità nei confronti della forma giuridica.
Scelta dei metodi di finanziamento La neutralità in riferimento al finanziamento comporta che la scelta tra diverse forme di finanziamento non sia alterata dal sistema di imposizione. La scelta tra tesaurizzazione e distribuzione dell'utile non dovrebbe essere influenzata da considerazioni fiscali (neutralità riguardo all'utilizzazione dell'utile). Il capitale proprio e il capitale di terzi dovrebbero essere trattati in modo identico a livello fiscale (neutralità della struttura del capitale).
La seguente tabella indica quali imposte gravano sui modelli di finanziamento di un investimento marginale a livello di imprese e di economie domestiche.
Tabella 15 Imposizione dei modelli di finanziamento con diversi tipi di imposte
Imprese
Economie domestiche
Finanziamento in partecipazioni
Autofinanziamento
Imposta sull'utile Imposta sul capitale Tassa d'emissione sul capitale proprio Imposta sugli utili distribuiti Imposta sulla sostanza
Imposta sull'utile Imposta sul capitale
Eventuale imposta sugli utili da capitale Imposta sulla sostanza
Finanziamento di terzi
Imposta su interessi maturati Imposta sulla sostanza
A livello di imprese il finanziamento di terzi rimane sgravato, poiché gli interessi sul capitale di terzi possono essere dedotti come onere dalla base di calcolo dell'imposta sull'utile. Se il finanziamento avviene mediante capitale proprio, la base di calcolo dell'imposta sull'utile non si riduce, pertanto il finanziamento con capitale proprio è gravato dall'imposta sull'utile. L'imposta sul capitale lo grava ulteriormente. La tassa d'emissione sul capitale proprio viene prelevata soltanto sul capitale proprio apportato dall'esterno, pertanto grava solo il finanziamento in partecipazioni, mentre questa imposta non tocca l'autofinanziamento. A livello di imprese si crea quindi la situazione che il finanziamento in partecipazioni rappresenta il modello più oneroso, seguito dall'autofinanziamento, mentre il finanziamento di terzi non è gravato a 4239
livello fiscale. L'onere fiscale delle imprese è rilevante per gli investitori svizzeri che non sono imponibili a livello di economia domestica (ad es. investitori istituzionali) nonché per gli investitori stranieri.
Per le persone fisiche svizzere si aggiunge l'onere delle imposte a livello di economia domestica. Fondamentalmente l'imposta sulla sostanza grava in pari misura i modelli di finanziamento. In proposito la bassa valutazione di azioni non quotate può tuttavia dare adito a una certa disparità di trattamento. Gli interessi sul capitale di terzi vengono considerati pienamente dall'imposta sulla sostanza, che pertanto grava appieno sul finanziamento di terzi. Lo stesso vale per il finanziamento in partecipazioni, se l'investitore non qualifica per l'imposizione parziale di utili distribuiti. Nel complesso gli utili da capitale rimangono esenti da imposte, pertanto l'autofinanziamento a livello di economie domestiche è normalmente gravato soltanto dall'imposta sulla sostanza. Dall'onere cumulato a livello di imprese e di economie domestiche risulta solitamente l'onere più elevato per il finanziamento in partecipazioni, mentre a seconda dei casi l'autofinanziamento o il finanziamento di terzi sono soggetti all'imposizione più bassa.
Come dimostrano nella seguente tabella le notevoli differenze degli oneri fiscali marginali dei diversi modelli di finanziamento, il principio della neutralità riguardo al finanziamento non trova la debita osservanza nel diritto vigente. Per l'onere cumulato a livello di imprese e di economie domestiche, l'autofinanziamento risulta la forma più conveniente di finanziamento per gli investimenti marginali a causa dell'esenzione fiscale degli utili da capitale. Per gli investitori che qualificano per l'imposizione parziale degli utili distribuiti, è solitamente seguito dal finanziamento in partecipazioni, spesso più conveniente del finanziamento di terzi. Per gli investitori le cui partecipazioni non sono qualificanti, il finanziamento in partecipazioni è invece più oneroso del finanziamento di terzi a causa del precedente aggravio dell'imposta sull'utile e della invariata imposizione dei dividendi.
I calcoli non tengono conto degli oneri dovuti alla tassa d'emissione sul capitale proprio, all'imposta sul capitale e all'imposta sulla sostanza.
Tabella 16 Imposizione
marginale di modelli di finanziamento alternativi mediante l'imposta sull'utile e l'imposta sul reddito nel diritto vigente, 2014 Finanziamento in partecipazioni
ZH BE LU UR SZ OW NW GL ZG FR
4240
Zurigo Berna Lucerna Altdorf Svitto Sarnen Stans Glarona Zugo Friburgo
Investitore con partecipazioni qualificanti
Investitore senza partecipazioni qualificanti
37.8 % 40.1 % 26.8 % 25.8 % 22.8 % 24.2 % 24.8 % 27.4 % 25.3 % 35.0 %
52.7 % 55.1 % 39.3 % 36.9 % 34.6 % 33.7 % 35.0 % 42.3 % 34.1 % 48.6 %
Autofinanziamento
Finanziamento di terzi
21.1 % 23.4 % 12.3 % 15.1 % 14.3 % 12.7 % 12.7 % 15.7 % 14.6 % 19.6 %
40.0 % 41.4 % 30.8 % 25.6 % 23.7 % 24.1 % 25.6 % 31.6 % 22.9 % 36.0 %
Finanziamento in partecipazioni
SO BS BL SH AR AI SG GR AG TG TI VD VS NE GE JU
Autofinanziamento
Finanziamento di terzi
48.6 % 51.4 % 54.2 % 43.1 % 39.3 % 36.1 % 44.9 % 43.7 % 44.5 % 43.6 % 53.1 % 60.3 % 53.8 % 50.5 % 58.3 % 53.7 %
21.9 % 22.2 % 20.7 % 16.0 % 12.7 % 14.2 % 17.1 % 16.7 % 15.5 % 16.4 % 20.7 % 24.0 % 21.7 % 18.4 % 24.2 % 20.9 %
34.3 % 37.5 % 42.2 % 32.3 % 30.5 % 25.5 % 33.5 % 32.4 % 34.3 % 32.5 % 40.9 % 47.7 % 40.9 % 39.3 % 45.0 % 41.5 %
33.7 % 60.3 %
12.3 % 24.2 %
22.9 % 47.7 %
Investitore con partecipazioni qualificanti
Investitore senza partecipazioni qualificanti
Soletta Basilea Liestal Sciaffusa Herisau Appenzello San Gallo Coira Aarau Frauenfeld Bellinzona Losanna Sion Neuchâtel Ginevra Delémont
37.9 % 37.7 % 38.4 % 30.5 % 28.6 % 24.9 % 32.0 % 32.9 % 29.0 % 32.7 % 40.1 % 48.5 % 40.9 % 37.6 % 44.6 % 40.6 %
Minimo Massimo
22.8 % 48.5 %
Fonte: AFC
La riforma prevista comporta diversi cambiamenti che si ripercuotono sul principio della neutralità riguardo al finanziamento.
A livello di imprese l'abolizione della tassa d'emissione sul capitale proprio elimina una distorsione, sinora gravante sul finanziamento in partecipazioni. A livello di imprese ci si avvicina inoltre alla neutralità riguardo al finanziamento con misure che riducono l'onere dell'imposta sull'utile. Qui si collocano in primo piano le riduzioni dell'imposta sull'utile a livello cantonale.
A livello di economie domestiche ha luogo unicamente un adeguamento dell'imposizione parziale degli utili distribuiti per gli investitori titolari di partecipazioni qualificanti e, con esso, una lieve modifica relativa al loro finanziamento in partecipazioni. La proposta contenuta nel progetto posto in consultazione era più coerente a questo riguardo, poiché avrebbe comportato da un lato a livello di economie domestiche un rincaro dei mezzi di finanziamento più vantaggiosi (autofinanziamento e finanziamento in partecipazioni per investitori titolari di partecipazioni qualificanti) e dall'altro una diminuzione del costo dell'oneroso finanziamento in partecipazioni per investitori le cui partecipazioni non sono qualificanti. Con il disciplinamento unitario dell'imposizione parziale viene tuttavia pur sempre eliminato l'incentivo a sostituire il reddito salariale soggetto all'obbligo di versamento di contributi AVS con distribuzioni di utili esenti da contributi AVS.
Come mostra la tabella seguente, la riforma non comporta un miglioramento dell'obiettivo di neutralità riguardo al finanziamento.
4241
Tabella 17 Imposizione marginale di modelli di finanziamento alternativi mediante l'imposta sull'utile e l'imposta sul reddito nello scenario della riforma, 2012 Finanziamento in partecipazioni
ZH BE LU UR SZ OW NW GL ZG FR SO BS BL SH AR AI SG GR AG TG TI VD VS NE GE JU
Autofinanziamento
Finanziamento di terzi
52.7 % 55.1 % 39.3 % 36.9 % 34.6 % 33.7 % 35.0 % 42.3 % 34.1 % 48.6 % 48.6 % 51.4 % 54.2 % 43.1 % 39.3 % 36.1 % 44.9 % 43.7 % 44.5 % 43.6 % 53.1 % 60.3 % 53.8 % 50.5 % 58.3 % 53.7 %
21.1 % 23.4 % 12.3 % 15.1 % 14.3 % 12.7 % 12.7 % 15.7 % 14.6 % 19.6 % 21.9 % 22.2 % 20.7 % 16.0 % 12.7 % 14.2 % 17.1 % 16.7 % 15.5 % 16.4 % 20.7 % 24.0 % 21.7 % 18.4 % 24.2 % 20.9 %
40.0 % 41.4 % 30.8 % 25.6 % 23.7 % 24.1 % 25.6 % 31.6 % 22.9 % 36.0 % 34.3 % 37.5 % 42.2 % 32.3 % 30.5 % 25.5 % 33.5 % 32.4 % 34.3 % 32.5 % 40.9 % 47.7 % 40.9 % 39.3 % 45.0 % 41.5 %
33.7 % 60.3 %
12.3 % 24.2 %
22.9 % 47.7 %
Investitore con partecipazioni qualificanti
Investitore senza partecipazioni qualificanti
Zurigo Berna Lucerna Altdorf Svitto Sarnen Stans Glarona Zugo Friburgo Soletta Basilea Liestal Sciaffusa Herisau Appenzello San Gallo Coira Aarau Frauenfeld Bellinzona Losanna Sion Neuchâtel Ginevra Delémont
43.2 % 45.6 % 31.2 % 30.3 % 28.5 % 27.4 % 28.3 % 34.3 % 28.3 % 39.9 % 40.6 % 42.6 % 44.1 % 35.0 % 31.3 % 29.5 % 36.6 % 35.6 % 35.8 % 35.5 % 43.4 % 49.4 % 44.1 % 40.8 % 48.0 % 43.9 %
Minimo Massimo
27.4 % 49.4 %
Fonte: AFC
3.3.4
Opportunità in sede di esecuzione
L'opportunità in sede di esecuzione si manifesta con bassi costi di riscossione e di pagamento delle imposte e persegue pertanto a sua volta un obiettivo di efficienza in termini di politica fiscale. Sotto quest'aspetto, la riforma non ottiene tuttavia un giudizio particolarmente positivo, poiché i costi sono destinati complessivamente ad aumentare.
4242
L'imposizione privilegiata nel patent box comporta un dispendio amministrativo decisamente superiore per le aziende e l'autorità di tassazione. Questo maggior dispendio deriva soprattutto dall'approccio Nexus modificato, nonché eventualmente da altre condizioni quadro non ancora definite dall'OCSE. Nel concreto, il maggior dispendio è dato dal fatto che il contribuente deve, da un lato, determinare il risultato qualificante per il patent box secondo il metodo residuale e, dall'altro, ricostruire e documentare (cosiddetto tracking and tracing) i costi passati e quelli correnti secondo l'approccio Nexus modificato per un lungo periodo di tempo. In questo contesto occorre operare una distinzione tra i costi complessivi sostenuti per lo sviluppo di un bene immateriale, i costi sostenuti e consentiti secondo l'approccio Nexus modificato e i costi di outsourcing e di acquisizione sostenuti e consentiti nell'ambito dell'uplift. Questo processo è tanto più oneroso quanto più dettagliata dovrà essere, secondo le future direttive OCSE, l'allocazione dei costi tra i singoli brevetti o gruppi di brevetti. Poiché soltanto una minoranza delle persone soggette all'imposizione soddisfa i requisiti del patent box, solo una minoranza di imprese è interessata dai costi supplementari connessi con il pagamento dell'imposta. Questa circostanza limita anche l'aumento dei costi di riscossione a carico delle autorità esecutive.
La maggiore deducibilità delle spese di ricerca e sviluppo comporta a sua volta un ulteriore dispendio amministrativo, dovuto in primo luogo alla difficoltà di delimitare le spese di ricerca e sviluppo dalle altre spese. Si prevede inoltre che esisteranno sistemi e definizioni differenti a livello di singoli Cantoni che aumenteranno il dispendio amministrativo in caso di fattispecie intercantonali.
Spesso gli adeguamenti relativi all'imposta sul capitale non comportano cambiamenti sostanziali. Si verifica tuttavia un aumento del dispendio per la ripartizione dell'imposta nei rapporti intercantonali, quando i Cantoni coinvolti prevedono disposizioni differenti. Ciò aumenta i costi di pagamento dell'imposta a carico delle società interessate, ma anche i costi di riscossione dei Cantoni coinvolti.
All'atto della dichiarazione delle riserve occulte in seguito alla soppressione degli statuti fiscali
cantonali, il dispendio amministrativo delle società interessate e delle autorità di tassazione aumenta temporaneamente. Ciò vale anche nel caso in cui una società dichiara riserve occulte in occasione del suo insediamento. A causa della deroga dal principio della determinazione, tale aumento si verifica una tantum al momento della dichiarazione delle riserve occulte e in modo ricorrente con la ripresa delle partecipazioni al loro valore determinante per l'imposta sull'utile.
L'abolizione della tassa d'emissione sul capitale proprio semplifica il sistema fiscale sopprimendo un'imposizione speciale. I contribuenti non devono dunque più familiarizzarsi con ulteriori disposizioni fiscali connotate da una propria sistematica fiscale e un numero di fattispecie sostitutive e derogatorie. Tuttavia, in riferimento all'imposta sull'utile e all'imposta preventiva, la tassa in questione ha rappresentato sinora anche un fattore stabilizzante. Dal momento che la tassa viene prelevata sul valore dei rispettivi afflussi di mezzi finanziari, i contribuenti, da un lato, cercano di mantenere la base imponibile più bassa possibile e, dall'altro, nella prospettiva dell'imposta sull'utile e dell'imposta preventiva, hanno tendenzialmente interesse a iscrivere a bilancio i valori più elevati possibili. Nella prassi questi interessi contrastanti portano a valutazioni equilibrate. Con l'abolizione della tassa viene dunque eliminato un fattore automatico di stabilizzazione.
4243
L'attuazione della mozione Pelli comporta un leggero incremento del dispendio amministrativo dovuto all'aumento dei casi di computo globale d'imposta.
L'armonizzazione formale della procedura d'imposizione parziale ha invece un effetto semplificatorio.
3.3.5
Ripercussioni sulla ripartizione
Dal momento che comprendono le imposte sull'utile e sul capitale e la tassa d'emissione, le misure della riforma riguardano imposte pagate da persone giuridiche. Al riguardo, l'onere del pagamento diminuisce di 0,2 miliardi di franchi a livello federale. A seguito della riforma esso si riduce considerevolmente pure nel caso dell'imposta cantonale sull'utile, anche se in definitiva non è possibile quantificarne esattamente la riduzione.
La questione di chi paga un'imposta deve tuttavia essere distinta dalla questione di chi in definitiva, in qualità di contribuente, sostiene di fatto l'onere economico dell'imposta una volta conclusi i processi di trasferimento. La risposta a questa domanda dipende dalla reazione degli attori interessati all'effetto a cascata derivante dall'incidenza legale.
Dal momento che solo le persone fisiche in veste di finanziatori, lavoratori, proprietari terrieri o consumatori possono sostenere l'onere economico di un'imposta, l'incidenza economica di quest'ultima non riguarda le persone giuridiche, bensì le persone fisiche che sono direttamente o indirettamente legate alla società. Tra queste non rientrano soltanto gli azionisti, ma tutte le parti interessate, come creditori, lavoratori, fornitori o clienti, nella misura in cui la società può trasferire l'onere fiscale su di esse. Se le parti interessate sono loro stesse persone giuridiche, l'imposta riguarderà le persone fisiche legate ad esse.
L'incidenza dell'imposizione delle imprese, ovvero la questione di chi si fa carico in definitiva delle imposte delle imprese una volta conclusi i processi di trasferimento, è un problema ancora irrisolto delle scienze finanziarie. Al riguardo il dibattito scientifico si concentra sull'imposta sull'utile. Considerazioni analoghe riguardano tuttavia anche altri tributi, come l'imposta sul capitale o la tassa d'emissione sui diritti di partecipazione, con i quali dovrebbero essere tassati a livello dell'impresa i redditi della sostanza.
L'imposta sull'utile è formalmente riscossa sugli utili delle imprese. L'onere del pagamento spetta pertanto alle imprese. Questo non significa però che i detentori del capitale conseguano un reddito decurtato dell'imposta sul loro investimento di capitale. Gli investitori possono pretendere un rendimento ante imposte più alto sul loro investimento,
che compensi l'effetto di riduzione del rendimento esplicato dall'imposta sull'utile. In definitiva, il fattore capitale non deve imperativamente assorbire l'(intero) onere dell'imposta sull'utile. Quest'ultima può pertanto anche essere (in parte) trasferita sui consumatori mediante un aumento dei prezzi oppure sul fattore lavoro tramite una riduzione degli stipendi.
Nelle analisi formali dei modelli della teoria economica, per determinare se l'onere dell'imposta sull'utile grava sul fattore capitale o sul fattore lavoro occorre conside-
4244
rare le ipotesi alla base di tali modelli. In sintesi, dal dibattito teorico sui modelli si possono desumere i seguenti risultati40:
quanto più semplice è l'insediamento di filiali o stabilimenti d'impresa all'estero piuttosto che sul territorio nazionale e quanto più mobile è il fattore capitale, tanto più bassa è la quota dell'onere dell'imposta sull'utile che si ripercuote sul fattore capitale e tanto più alta è la quota che grava sui fattori meno mobili della produzione come il fattore lavoro;
nel caso estremo della completa mobilità del capitale, il fattore lavoro può assorbire molto di più dell'intero onere dell'imposta sull'utile;
se la mobilità del capitale non è completa, una parte dell'onere ricade sul fattore capitale. Inoltre, se i beni nazionali ed esteri non sono totalmente intercambiabili, i loro prezzi non si equivalgono pienamente. I rendimenti ante imposte pretesi dagli investitori possono quindi differenziarsi tra i diversi Paesi. Persino in una piccola economia aperta una parte dell'onere dell'imposta sull'utile potrebbe ripercuotersi sul fattore capitale.
Nonostante queste valutazioni derivanti dai modelli teorici rimane grande incertezza sulla misura in cui l'imposta sull'utile è assorbita nella realtà dal fattore capitale o trasferita su altri fattori, in particolare sul fattore lavoro. In un'indagine effettuata prima della fine del secolo scorso dai più importanti esperti finanziari americani, la domanda relativa alla quota dell'imposta sull'utile assorbita dal fattore capitale ha dato adito a una grande varietà di opinioni41. Il valore della mediana ammontava al 40 per cento. Da metà delle risposte è risultato un valore più alto e dall'altra metà un valore più basso. Al riguardo le risposte oscillavano notevolmente. Il 25 per cento degli intervistati stimava una quota del 20 per cento o inferiore, mentre l'altro 25 per cento una quota del 65 per cento o superiore.
3.3.6
Ripercussioni sulle PMI
La seguente tabella illustra l'impatto della riforma sulle PMI.
Tabella 18 Impatto della riforma sulle PMI Misura
Impatto sulle PMI organizzate come persone giuridiche
Impatto sulle PMI organizzate come persone fisiche
1. Abolizione degli statuti fiscali cantonali
Nel caso degli statuti fiscali cantonali le PMI sono sottorappresentate. La minoranza di queste imprese, interessata dall'abolizione degli statuti fiscali cantonali, in futuro dovrà sopportare un onere maggiore se non beneficerà in maniera sufficiente di una misura speciale preferenziale.
Non sono interessate da questa misura.
40 41
Cfr. OCSE (2007): Fundamental Reform of Corporate Income Tax. OECD Tax Policy Studies No. 16, pagg. 72 segg.
Cfr. Fuchs, Victor R; Krueger, Alan B. e Poterba, James M. (1998): «Economists' Views about Parameters, Values and Policies: Survey Results in Labor and Public Economics», Journal of Economic Literature, 36, pagg. 13871425.
4245
Misura
Impatto sulle PMI organizzate come persone giuridiche
2. Introduzione di un patent box
Simili PMI possono fondamentalmente ricorrere al modello «patent box», ma nella pratica questa possibilità dovrebbe verificarsi molto raramente (ad es.
per un inventore indipendente). In tal caso, rispetto al diritto vigente si conseguirebbe un risparmio fiscale, ma risulterebbe anche un maggiore onere amministrativo.
3.
Simili PMI possono fondamentalmente ricorrere a tale misura, ma nella pratica questa possibilità dovrebbe verificarsi piuttosto raramente (ad es. per un inventore indipendente). In tal caso, rispetto al diritto vigente si conseguirebbe un risparmio fiscale, ma risulterebbe anche un maggiore onere amministrativo.
Non sono interessate da questa misura.
4.
5.
6.
7.
Una minoranza delle PMI detiene brevetti e soddisfa i criteri per usufruire del patent box. Se dal patent box scaturisce uno statuto fiscale cantonale, l'onere fiscale che ne risulta è analogo a quello del diritto vigente (o leggermente più elevato). Le società finora tassate in via ordinaria conseguono un risparmio fiscale. Per le PMI che si avvalgono di questa misura aumenta l'onere amministrativo.
Maggiore deduci- Tendenzialmente un numero bilità delle spese maggiore di PMI potrebbe benefidi ricerca e svilup- ciare di questa misura rispetto alla po soluzione del patent box. In questo caso, affinché la maggiore deducibilità sia efficace, per ottenere un risparmio fiscale le imprese dovrebbero essere redditizie. La misura fa però aumentare l'onere amministrativo.
Adeguamenti in A seconda della situazione può ambito di imposta risultare un onere maggiore o sul capitale minore. Se il Cantone dovesse ridurre la tariffa, le PMI finora tassate in via ordinaria conseguirebbero un risparmio fiscale.
Dichiarazione di Solo una minima parte delle PMI riserve occulte è interessata da questa misura. In caso di insediamento dall'estero essa può ridurre l'onere fiscale.
Nell'ipotesi di una perdita di uno statuto fiscale cantonale, la misura attenua l'onere fiscale durante un periodo transitorio di cinque anni.
Essa fa tuttavia aumentare l'onere amministrativo.
Abolizione della Le PMI che si procurano capitale tassa d'emissione proprio dall'esterno per più di sul capitale proprio 1 milione di franchi (finanziamento in partecipazioni) ottengono un risparmio fiscale. Le PMI di dimensioni più ridotte, che non raggiungono la franchigia di 1 milione di franchi, non sono interessate dalla misura.
Uniformazione I titolari di partecipazioni qualifidello sgravio nella canti devono sostenere un onere procedura d'impo- maggiore per quanto concerne sizione parziale l'imposta sul reddito.
Impatto sulle PMI organizzate come persone fisiche
4246
Non sono interessate da questa misura.
Non sono interessate da questa misura.
I titolari di partecipazioni qualificanti nella sostanza commerciale devono sostenere un onere maggiore sulle partecipazioni redditizie e un onere minore sulle partecipazioni in perdita.
Misura
Impatto sulle PMI organizzate come persone giuridiche
Impatto sulle PMI organizzate come persone fisiche
8. Estensione del computo globale d'imposta agli stabilimenti d'impresa svizzeri di imprese estere
Non sono interessate da questa misura.
9. Riduzioni dell'imposta cantonale sull'utile quale conseguenza della riforma
L'onere dell'imposta sull'utile si riduce. Per la maggior parte delle PMI quest'ultimo dovrebbe rappresentare l'effetto principale della riforma, dato che in molti casi l'aumento dell'onere è più che compensato dall'adeguamento della procedura d'imposizione parziale.
Sono interessate dalla misura soltanto se una persona imponibile illimitatamente in Svizzera partecipa a un'impresa di persone estera, che possiede uno stabilimento d'impresa in Svizzera, e quest'ultimo può ricorrere al computo globale d'imposta.
Non sono interessate da questa misura.
3.4
Ripercussioni sull'effettivo del personale
La RI imprese III non ha ripercussioni sull'effettivo del personale della Confederazione. In particolare, la proposta presentata dal DFF nel maggio del 2014 al Consiglio federale, volta a rafforzare le risorse nel settore del controllo fiscale, non trae origine dalla presente riforma.
Il retroscena è costituito dal costante aumento dei volumi registrato nell'ultimo decennio e dall'accresciuta complessità dell'attività. Al contempo, in questo periodo all'AFC sono state affidate continuamente nuove mansioni. L'effettivo del personale dell'AFC è tuttavia rimasto invariato o è addirittura diminuito leggermente. Per poter assolvere le ulteriori mansioni sono state gradualmente sottratte risorse all'attività di controllo interna ed esterna e questo ha fatto sì che l'intensità dei controlli sia sempre più diminuita. Gli ulteriori ispettori fiscali richiesti dovrebbero riportare gli intervalli tra i singoli controlli allo stato del 2006. In tal modo dovrebbe essere possibile migliorare nuovamente l'uguaglianza e la certezza del diritto per i contribuenti.
L'aumento delle entrate fiscali dovuto al maggior numero di ispettori fiscali impiegati dovrebbe, quale effetto collaterale, compensare le maggiori uscite previste per la Confederazione con la RI imprese III.
4247
4
Rapporto con il programma di legislatura e le strategie nazionali del Consiglio federale
4.1
Rapporto con il programma di legislatura
Il progetto è annunciato nel messaggio del 25 gennaio 201242 sul programma di legislatura 20112015 e nel decreto federale del 15 giugno 201243 sul programma di legislatura 20112015.
4.2
Rapporto con le strategie nazionali del Consiglio federale
Per la legislatura 20112015 il Consiglio federale ha definito sette indirizzi politici.
Secondo il primo di questi, la piazza economica svizzera deve essere attrattiva e competitiva nonché vantare finanze federali sane e istituzioni statali efficienti.
Nell'ambito della politica economica, l'Esecutivo intende sviluppare ulteriormente la piazza svizzera in modo uniforme e curare le relazioni con l'imprenditoria. La RI imprese III è in linea con questi obiettivi e presta un importante contributo alla loro realizzazione.
5
Aspetti giuridici
5.1
Conformità costituzionale e giuridica
5.1.1
Contesto
Al fine di far verificare in modo indipendente la conformità costituzionale delle misure prese in considerazione nell'ambito della RI imprese III, il Dipartimento federale delle finanze ha conferito quest'incarico a un perito esterno, Robert J.
Danon, professore ordinario di diritto fiscale svizzero e internazionale all'Università di Losanna. Quest'ultimo ha fornito una perizia legale completa44 relativa alla conformità costituzionale delle misure fiscali proposte nell'ambito della RI imprese III. La perizia viene pubblicata contemporaneamente al presente messaggio.
In base alla consultazione che si è conclusa a fine gennaio 2015, il Governo ha adottato in data 1° aprile 2015 i principi generali della RI imprese III.
Le misure esaminate (ma non il testo di legge sottoposto con il presente messaggio) dal perito indipendente sono quelle oggetto della procedura di consultazione e precisate il 1° aprile 2015 dal Consiglio federale. Si tratta a questo proposito delle misure seguenti: dichiarazione di riserve occulte; possibilità per i Cantoni di adeguare l'imposta sul capitale; adeguamento dell'imposizione parziale dei diritti di partecipazione; imposizione privilegiata dei redditi da diritti immateriali (patent box) secondo il cosiddetto approccio Nexus modificato; possibilità per i Cantoni di prevedere un'ulteriore deduzione per le spese di ricerca e sviluppo. Si rinuncia invece all'introduzione di un'imposta sulla stazza.
42 43 44
FF 2012 306 366 seg. e 429 FF 2012 6413 6415 Danon Robert J., La constitutionnalité des mesures fiscales proposées par la troisième réforme de l'imposition des entreprises (RIE III), Losanna 2015.
4248
5.1.2
Osservazioni generali
L'articolo 127 della Costituzione federale (Cost.)45 definisce i principi dell'imposizione fiscale. Pertanto, il regime fiscale, in particolare la cerchia dei contribuenti, l'imponibile e il suo calcolo, è, nelle linee essenziali, disciplinato dalla legge medesima (art. 127 cpv. 1 Cost.).
Inoltre, ai sensi dell'articolo 127 capoverso 2 Cost., per quanto compatibile con il tipo di imposta, il legislatore è tenuto a osservare i principi della generalità e dell'uniformità dell'imposizione, come pure quello dell'imposizione secondo la capacità economica. Questi principi costituzionali esigono dunque, per principio, l'istituzione di un sistema fiscale neutrale e uniforme. Il legislatore può tuttavia limitare in una certa misura la loro portata per motivi di applicabilità o di sistematica fiscale.
Il diritto fiscale può tra l'altro a determinate condizioni e in modo del tutto legittimo essere utilizzato come strumento d'incentivazione per perseguire obiettivi extrafiscali di politica sociale o economica, anche se ciò favorisce o penalizza taluni contribuenti indipendentemente dalla loro capacità economica. Per essere ammissibili sotto il profilo costituzionale, queste misure devono avere una base costituzionale, poggiare su un interesse pubblico preponderante e rispettare il principio di proporzionalità. Inoltre deve essere garantita la parità di trattamento per tutti i soggetti potenzialmente interessati dalle misure. Infine, queste misure non devono violare il «nucleo centrale» della parità di trattamento.
Di seguito vengono esaminate le singole misure con riferimento alla loro costituzionalità. Laddove sono emerse precisazioni o modifiche sostanziali rispetto alla perizia del professor Danon, queste sono pure tematizzate di seguito.
5.1.3
Dichiarazione di riserve occulte
La dichiarazione delle riserve occulte è giustificata sotto il profilo costituzionale e di sistematica fiscale sia a livello di LIFD che di LAID. La misura mira a garantire in modo coerente l'imposizione delle riserve occulte costituite nel corso dell'assoggettamento e viceversa a esonerare dall'imposta il valore aggiunto generato nel corso di un periodo esente da imposta o di assoggettamento all'estero.
La regolamentazione proposta in materia di dichiarazione di riserve occulte all'inizio e alla fine dell'assoggettamento è conforme ai principi costituzionali di cui all'articolo 127 capoverso 2 Cost. Vengono trattati allo stesso modo tutti i casi tra loro paragonabili. In questo contesto si tiene conto, tra l'altro, anche della proporzionalità, in quanto vengono dichiarate unicamente le riserve occulte, compreso il goodwill, per le quali ha effettivamente luogo un cambiamento nell'assoggettamento e la cui dichiarazione o il cui conteggio sembra giustificato anche sotto il profilo dell'imposizione secondo la capacità economica.
All'articolo 78g LAID è stata trovata una soluzione tecnica diversa per il passaggio dal regime fiscale cantonale all'imposizione ordinaria. La perizia del professor Danon non fa esplicitamente riferimento alla nuova soluzione tecnica. Sotto il profi45
RS 101
4249
lo della costituzionalità, questa soluzione non risulta problematica, poiché porta a un risultato paragonabile a quello delle disposizioni generali sulla dichiarazione di riserve occulte. Il diritto vigente, in particolare, prevede pratiche cantonali differenti in relazione al trattamento delle riserve occulte al momento dell'ingresso nello statuto fiscale cantonale. Anche gli oneri fiscali per le società di gestione variano a seconda del Cantone e del tipo di attività. La norma contenuta nell'articolo 78g LAID consente una transizione agevole e migliora così anche la certezza del diritto per le imprese interessate e i Cantoni. La disposizione tiene conto inoltre della critica espressa nell'ambito della procedura di consultazione secondo cui una dichiarazione di riserve occulte con riferimento a standard contabili internazionali non risulterebbe efficace. Ciò corrisponde, tra l'altro, alla situazione iniziale, seppur solo limitatamente paragonabile, delle società con statuto speciale rispetto agli altri casi.
Il termine di cinque anni previsto dalla norma è giustificato non da ultimo da ragioni di consenso internazionale nei confronti del regime svizzero di imposizione delle imprese, che costituisce uno degli obiettivi della RI imprese III.
Per motivi di coerenza, la perizia dell'esperto propone pure di estendere la dichiarazione delle riserve occulte all'attività lucrativa indipendente di persone fisiche. Nella presente riforma si è rinunciato a trattare la questione relativa all'estensione. Sotto questo aspetto, la situazione iniziale è diversa per le persone fisiche e le persone giuridiche. Nel caso delle persone giuridiche il goodwill è indiscutibilmente connesso con l'impresa, mentre nel caso di un'attività lucrativa indipendente questo stesso goodwill è legato in misura nettamente maggiore, se non del tutto, a una persona. In relazione con la dichiarazione di riserve occulte, questa circostanza potrebbe generare complessi problemi di delimitazione, ad esempio nel caso in cui una persona fisica avviasse un'impresa in Svizzera pur risiedendo all'estero. Il Consiglio federale è consapevole del fatto che dalla rinuncia alla dichiarazione di riserve occulte nel caso di persone fisiche nell'ambito dell'attività lucrativa indipendente possono scaturire alcune incoerenze relative alla parità di trattamento. Si tratterà dunque di analizzare approfonditamente questo aspetto ed eventualmente di adeguarlo in un secondo tempo.
5.1.4
Adeguamenti in ambito di imposta sul capitale
Con questa misura viene concessa ai Cantoni la possibilità di prevedere una riduzione fiscale per la tassazione del capitale proprio in relazione con alcuni tipi di attivi, ossia partecipazioni come pure brevetti o diritti analoghi.
Lo sgravio dell'imposizione del capitale proprio in relazione con le partecipazioni è senz'altro giustificata dal punto di vista della sistematica fiscale, poiché una simile misura è correlata all'estensione della deduzione per partecipazioni, al fine di evitare un'imposizione tripla o multipla.
Anche lo sgravio previsto per i brevetti e i diritti analoghi è giustificato nella forma prevista, poiché crea un incentivo alla promozione della ricerca, dello sviluppo e dell'innovazione. A causa del principio di parità di trattamento e di neutralità nei confronti della forma giuridica, una norma analoga è stata inserita anche nell'ambito dell'imposta sulla sostanza per l'attività lucrativa indipendente.
4250
5.1.5
Adeguamenti della procedura d'imposizione parziale
La misura prevista intende uniformare a livello svizzero lo sgravio fiscale massimo possibile limitandolo al 30 per cento sia per la Confederazione che per i Cantoni.
Essa non presta quindi fianco a critiche riguardanti la sua costituzionalità.
Poiché secondo il diritto vigente è previsto il mantenimento di una quota di partecipazione minima del 10 per cento, occorre menzionare in questa sede che il Tribunale federale ha messo recentemente in discussione questo limite, in particolare dal punto di vista della parità di trattamento tra piccoli e grandi azionisti. In base ai risultati della consultazione, il Consiglio federale ha tuttavia deciso di mantenere questa quota di partecipazione minima.
5.1.6
Maggiore deduzione delle spese di ricerca e sviluppo
Questa misura intende tassare in misura minore i contribuenti che svolgono un'attività di ricerca e sviluppo rispetto a coloro che non esercitano questo tipo di attività; vengono così violati, di fatto, i principi costituzionali di parità di trattamento e di imposizione secondo la capacità economica.
Ciononostante, un simile incentivo extrafiscale può essere senz'altro giustificato sotto il profilo costituzionale, poiché risponde al mandato costituzionale di promuovere la ricerca scientifica e l'innovazione ai sensi dell'articolo 64 capoverso 1 Cost.
È inoltre generalmente riconosciuto che questo settore di attività, così essenziale per la società, merita di essere promosso in modo particolare.
La proposta concreta prevede di inserire nella LAID la facoltà concreta per i Cantoni di introdurre simili deduzioni supplementari per le spese di ricerca e sviluppo. A questo riguardo l'articolo 25a garantisce, al capoverso 2, che ai sensi dell'articolo 64 capoverso 1 Cost. possa essere incentivata fiscalmente soltanto l'attività di ricerca e sviluppo svolta in Svizzera. Al capoverso 3 si precisa inoltre che è il committente ad avere per principio diritto alla deduzione. Ciò consente di evitare, in caso di ricerca su mandato svolta in Svizzera, che per le stesse attività di ricerca e sviluppo venga concessa una doppia deduzione (questa disposizione è applicabile per analogia all'attività lucrativa indipendente, cfr. art. 10a).
La legge non disciplina diversi valori di riferimento, tra cui ad esempio la definizione di ricerca e sviluppo o l'entità dell'ulteriore deduzione. La LAID accorda ai Cantoni dei margini di manovra a questo riguardo. Essi possono decidere autonomamente se e, in caso affermativo, in quale misura intendono ricorrere a questa misura. Nel farlo i Cantoni sono però tenuti a rispettare anche i principi costituzionali, in particolare quello della proporzionalità. Ciononostante si giungerà probabilmente all'adozione di regolamentazioni differenti nei singoli Cantoni. La normativa è dunque paragonabile, ad esempio, a quella vigente concernente l'attenuazione della doppia imposizione economica all'articolo 7 capoverso 1 LAID. Essa è inoltre in linea con l'articolo 129 Cost., secondo cui la Confederazione emana principi per armonizzare le imposte (cfr. a questo proposito anche il n. 5.1.8).
Possono emergere inoltre punti di contatto con la legge federale del 14 dicembre 201246 sulla promozione della ricerca e dell'innovazione (LPRI). Essa pone tuttavia 46
RS 420.1
4251
in primo piano la ricerca e lo sviluppo non commerciali; si tratta inoltre di una forma di promozione della Confederazione. L'ulteriore deduzione delle spese di ricerca e sviluppo avrebbe invece efficacia a livello cantonale.
5.1.7
Patent box
Il cosiddetto approccio Nexus modificato per l'ambito della proprietà intellettuale («modified nexus approach», cfr. n. 1.2.4) gode ormai di ampio consenso a livello internazionale e ha quindi funto da base per la RI imprese III.
Una simile misura, che intende privilegiare i redditi legati alla ricerca, allo sviluppo e all'innovazione, viola di fatto, proprio come la misura precedentemente citata, i principi costituzionali di parità di trattamento e di imposizione basata sulla capacità economica.
Secondo questo approccio, la portata dello sgravio fiscale concesso al contribuente dipende generalmente o in modo proporzionato dalla portata dell'attività di ricerca e sviluppo nonché dalla capacità innovativa dell'impresa. La logica dietro questo approccio corrisponde dunque nei suoi principi al diritto costituzionale svizzero e più precisamente al principio di proporzionalità che si applica agli incentivi con finalità extrafiscali. In realtà l'approccio Nexus modificato non supera l'obiettivo che si intende raggiungere: l'attuazione dell'incentivo, o la distorsione dovuta all'introduzione della tassazione ordinaria, resta proporzionata alle attività che il legislatore vuole incoraggiare.
Questo approccio contiene per il resto un chiaro incentivo a favore della ricerca e dello sviluppo, attività di grande interesse pubblico per la Svizzera e dunque conforme al mandato costituzionale previsto dall'articolo 64 capoverso 1 Cost.
Dato che il catalogo dei diritti immateriali privilegiati non è limitato ai soli brevetti e dato che tutte le imprese con ricavi provenienti dai beni immateriali indipendentemente dalla loro forma giuridica possono beneficiare di questa misura, non può esserle di fatto rimproverato di violare in una qualunque forma il principio della parità di trattamento.
Il capoverso 2 dell'articolo 24a (questa disposizione è applicabile per analogia all'attività lucrativa indipendente, cfr. art. 8a) impedisce che un'impresa possa beneficiare sia dell'ulteriore deduzione delle spese di ricerca e sviluppo che del patent box. Esso assicura che all'atto dell'ingresso nel patent box vengano conteggiate le spese già fatte valere ai fini fiscali. In questo modo si tiene conto del rischio, menzionato dalla perizia, che il promovimento sproporzionato potrebbe rappresentare.
La norma proposta
per la LAID definisce le condizioni per il patent box. Non è tuttavia ancora possibile disciplinare in modo esaustivo alcuni punti importanti, poiché i lavori dell'OCSE in questo settore non sono ancora conclusi. Ciò riguarda in particolare la cerchia dei diritti analoghi, il metodo di calcolo dell'utile nonché l'esatta configurazione dell'approccio Nexus modificato. Affinché sia possibile garantire in futuro un'applicazione unitaria del patent box nei singoli Cantoni, il Consiglio federale dovrà poter disciplinare questi aspetti con un'ordinanza. A seconda dell'avanzamento dei lavori dell'OCSE sarà inoltre possibile precisare di conseguenza l'articolo ora proposto in occasione dei dibattiti parlamentari.
4252
5.1.8
Armonizzazione fiscale
L'articolo 129 Cost. conferisce alla Confederazione la competenza di emanare principi per armonizzare le imposte dirette federali, cantonali e comunali. Il legislatore ha adempiuto questo mandato con l'elaborazione della LAID, una legge quadro che, così come previsto nella Costituzione federale, si limita a enunciare principi generali.
La RI imprese III produce una serie di modifiche alle misure esistenti e l'introduzione di nuove misure. Nella loro impostazione rispettano le disposizioni della Costituzione federale, in quanto l'assoggettamento, l'oggetto e il periodo di calcolo delle imposte sono parimenti disciplinati nella LAID e nella LIFD. Nel caso di misure introdotte unicamente a livello cantonale, il grado di armonizzazione finora raggiunto viene mantenuto.
5.2
Compatibilità con gli impegni internazionali della Svizzera e con le raccomandazioni internazionali
5.2.1
Osservazioni generali
Per mantenere la propria competitività e continuare a rimanere attrattiva come piazza imprenditoriale, la Svizzera deve offrire condizioni quadro fiscali vantaggiose e accettate a livello internazionale. Per valutare il consenso internazionale nei confronti del diritto tributario svizzero delle imprese sono rilevanti sia i trattati internazionali che le raccomandazioni emanate dall'OCSE, in particolare in relazione con il piano d'azione BEPS. Come illustrato al numero 1.1.1, i lavori al piano d'azione BEPS si concluderanno presumibilmente solo nel mese di settembre del 2015. Non è dunque possibile prevedere l'evoluzione degli standard e delle raccomandazioni internazionali. Per questi motivi le nuove disposizioni richieste si orientano allo stato dei lavori dell'OCSE e in particolare a quelli al piano d'azione BEPS al 31 maggio 2015. Per tenere conto dei futuri sviluppi a livello internazionale e in particolare degli ulteriori esiti del piano d'azione BEPS potrebbero rendersi necessari adeguamenti alle nuove disposizioni proposte.
Gli standard e le raccomandazioni internazionali, tra cui anche quelle dell'OCSE, necessitano per principio di un'interpretazione. Essi offrono inoltre dei margini di discrezionalità nella loro applicazione che tengono conto anche di considerazioni di natura politica. Le leggi e le regole nazionali non possono pertanto essere valutate in modo esaustivo con riferimento alla loro accettazione internazionale. Occorre inoltre menzionare che le norme concernenti la promozione dell'insediamento, in particolare del substrato fiscale mobile, a livello internazionale sono soggette a continue discussioni e vengono messe in discussione in modo sostanziale da molti Stati. Su questo sfondo non è possibile escludere del tutto che singoli Paesi possano adottare misure unilaterali contro le nuove disposizioni proposte.
Se le nuove norme proposte si orientano agli standard internazionali dell'OCSE, viene soddisfatta al contempo anche la finalità della dichiarazione congiunta sulla fiscalità delle imprese conclusa con l'UE. Per garantire il consenso nei confronti delle misure, la politica fiscale dell'UE viene seguita a titolo di confronto. È prevedibile che anche l'UE e i suoi Stati membri seguiranno con interesse la RI imprese III e in particolare la configurazione delle nuove norme, per le quali si pone poten4253
zialmente la questione della conciliabilità con gli standard internazionali (in particolare nel caso della soppressione degli statuti fiscali cantonali, del patent box e della maggiore deducibilità delle spese di ricerca e sviluppo).
5.2.2
Accordo di libero scambio del 1972 tra la Svizzera e l'UE (ALS)
L'Accordo del 22 luglio 197247 tra la Confederazione Svizzera e la Comunità economica europea (ALS) si applica ai prodotti originari delle Parti contraenti menzionati all'articolo 2. L'Accordo vieta in proposito nuovi dazi doganali all'importazione e all'esportazione, misure di effetto equivalente, limitazioni dei quantitativi all'importazione e all'esportazione, misure di effetto equivalente e misure o pratiche di natura fiscale interna discriminante.
In proposito è importante l'articolo 23 paragrafo 1 numero iii, secondo il quale «ogni aiuto pubblico che falsi o minacci di falsare la concorrenza, favorendo talune imprese o talune produzioni» deve essere ritenuto incompatibile con l'Accordo, se è suscettibile di compromettere gli scambi commerciali tra l'UE e la Svizzera.
Il 13 febbraio 200748 la Commissione UE ha deciso che determinati provvedimenti cantonali concernenti l'imposizione delle imprese violano l'Accordo di libero scambio Svizzera-UE del 1972. L'UE si è basata in proposito su una dichiarazione unilaterale che aveva rilasciato in occasione della firma dell'Accordo di libero scambio, secondo la quale avrebbe giudicato le pratiche contrarie all'articolo 23 paragrafo 1 ALS sulla base dei criteri della legislazione UE in materia di concorrenza. Facendo riferimento al proprio diritto della concorrenza e alle proprie norme in materia di aiuti pubblici, nella sua decisione del 13 febbraio 2007 l'UE è giunta alla conclusione che i regimi cantonali previsti all'articolo 28 LAID per le società holding, di domicilio e miste offrivano a queste imprese un vantaggio selettivo che ai sensi dell'articolo 23 paragrafo 1 ALS doveva essere interpretato come aiuto pubblico. Gli aiuti concessi a queste imprese non sarebbero stati inoltre giustificabili in virtù di circostanze oggettive o fatti giustificati all'interno del sistema fiscale generale. I regimi, che inoltre distorcono o minacciano di distorcere la concorrenza e si ripercuotono sul commercio tra le Parti, devono essere considerati come aiuti pubblici incompatibili con l'Accordo. L'UE ha quindi chiesto l'abolizione di questi regimi, che secondo la Commissione comporterebbero un diverso trattamento dei proventi nazionali ed esteri. In caso contrario verrebbero prese in considerazione contromisure (tra l'altro in riferimento all'art. 27 par. 3
lett. a ALS). La Svizzera ha sempre qualificato tale decisione come immotivata, tra l'altro perché l'ALS disciplina esclusivamente gli scambi commerciali e non fornisce una base sufficiente per valutare l'imposizione delle imprese dal punto di vista dell'alterazione della concorrenza. Le regole in materia di concorrenza del Trattato sul funzionamento dell'Unione europea (TFUE) quindi anche le regole sugli aiuti pubblici non si applicano alla Svizzera che non fa parte del mercato interno dell'UE. La dichiarazione congiunta firmata il 14 ottobre 2014 con l'UE tiene conto di questo punto di 47 48
RS 0.632.401 Decisione della Commissione del 13 febbraio 2007 concernente l'incompatibilità di alcuni regimi di tassazione delle società applicati dalla Svizzera con l'accordo del 22 luglio 1972 tra la Comunità economica europea e la Confederazione Svizzera, C(2007) 411 final.
4254
vista, poiché l'intenzione del Consiglio federale di sopprimere i regimi definiti ivi espressa si basa su considerazioni di carattere concettuale (esclusione di disposizioni distorsive, in particolare del ring-fencing) e non su considerazioni relative agli aiuti pubblici (cfr. il n. 1.1.1).
5.2.3
Raccomandazioni dell'OCSE piano d'azione BEPS
Con le sue 15 misure il piano d'azione BEPS intende garantire l'imposizione degli utili delle imprese nel luogo dell'attività economica, evitare le non imposizioni transfrontaliere e impedire pianificazioni fiscali aggressive. Come risultati sono previsti rapporti su problemi e approcci di soluzione in ambiti specifici, raccomandazioni sull'impostazione delle prescrizioni nazionali, modifiche dei principi sui prezzi di trasferimento e del modello di Convenzione dell'OCSE nonché lo sviluppo di uno strumento multilaterale (convenzione multilaterale sulla modifica degli accordi bilaterali in materia di doppia imposizione). Per il momento non è dato sapere se questi risultati diventeranno uno standard. Nel mese di settembre del 2014 l'OCSE ha pubblicato i primi risultati per le seguenti misure: misura 1 (soluzione dei problemi di tassazione legati all'economia digitale)49, misura 2 (neutralizzazione degli effetti degli hybrid mismatch arrangement)50, misura 5 (maggiore efficacia nella lotta contro le pratiche fiscalmente dannose considerando la trasparenza e la sostanza), misura 6 (evitare abusi dell'Accordo)51, misura 8 (garanzia della conformità tra i risultati dei prezzi di trasferimento e la creazione di valore aggiunto dei valori immateriali)52, misura 13 (verifica della documentazione sui prezzi di trasferimento)53 e misura 15 (sviluppo di uno strumento multilaterale)54. Nel febbraio 2015 sono stati pubblicati altri risultati intermedi per le misure 5, 1355 e 1556.
Questi risultati dovranno tuttavia essere in parte ancora adeguati sulla base dei lavori di altre azioni ancora in elaborazione, poiché esistono interdipendenze tra le singole azioni. Di seguito vengono illustrate tutte le misure. Ai fini della valutazione del consenso internazionale nei confronti delle nuove norme proposte rivestono tuttavia una particolare importanza le misure 3 (rafforzamento delle prescrizioni sulla tassazione addizionale), 5 (maggiore efficacia nella lotta contro le pratiche fiscalmente dannose considerando la trasparenza e la sostanza), 8 (garanzia della corrispondenza tra risultati dei prezzi di trasferimento e creazione di valore aggiunto dei valori immateriali) e 13 (verifica della documentazione sui prezzi di trasferimento).
Misura 1 Soluzione dei problemi di tassazione legati all'economia digitale:
il rapporto illustra i problemi di tassazione connessi all'economia digitale e presenta varianti di soluzioni. Alcuni lavori tecnici sono ancora in corso.
49 50 51 52 53 54 55 56
OCSE (2014), Addressing the Tax Challenges of the Digital Economy.
OCSE (2014), Neutralising the Effects of Hybrid Mismatch Arrangements.
OCSE (2014), Preventing the Granting of Treaty Benefits in Inappropriate Circumstances.
OCSE (2014), Guidance on Transfer Pricing Aspects of Intangibles.
OCSE (2014), Guidance on Transfer Pricing Documentation and Country-by-Country Reporting.
OCSE (2014), Developing a Multilateral Instrument to Modify Bilateral Tax Treaties.
OCSE (2015), Guidance on the Implementation of Transfer Pricing Documentation and Country-by-Country Reporting.
OCSE (2015), A Mandate for the Development of a Multilateral Instrument on Tax Treaty Measures to Tackle BEPS.
4255
Misura 2 Neutralizzazione degli effetti degli hybrid mismatch arrangement: le raccomandazioni concernenti leggi e accordi fiscali unilaterali coordinati neutralizzano gli effetti delle costruzioni ibride. Entro la fine del 2015 dovrà essere elaborato un commentario che precisa le raccomandazioni sul piano tecnico.
Misura 3 Rafforzamento delle prescrizioni sulla tassazione addizionale (le cosiddette regole CFC): l'azione 3 intende rafforzare la normativa sulle società estere controllate (Controlled Foreign Companies CFC), che alcuni Paesi applicano già oggi. Queste regole sono destinate a evitare abusi, nel senso che impediscono o limitano il ricorso da parte di imprese residenti di uno Stato a filiali estere (soprattutto nelle giurisdizioni a bassa fiscalità) nelle quali localizzano gli utili, per evitare o differire l'imposizione nel Paese di residenza. Le regole CFC consentono dunque allo Stato di residenza di un azionista di tassare gli utili conseguiti da una società con sede in un altro Stato senza che gli utili siano distribuiti.
Diverse opzioni sono state discusse; uno dei possibili approcci consiste nell'evitare di applicare le regole CFC qualora la società sia in grado di dimostrare di possedere una sostanza sufficiente a generare reddito. In linea di massima le regole CFC si applicano soltanto se lo Stato di residenza considera troppo debole il regime fiscale dello Stato in cui si trova la società controllata. In definitiva, queste regole fanno sì che gli utili di filiali straniere siano soggetti alla stessa imposizione (superiore) della società madre. Le regole CFC non dovrebbero invece essere applicate per principio ai redditi soggetti a un regime che soddisfa i requisiti relativi alla sostanza secondo quanto stabilito dalla misura 5 (come ad es. un patent box conforme ai criteri OCSE).
Come molti altri Stati, la Svizzera non dispone ancora di regole CFC nel proprio diritto nazionale.
Misura 4 Limitazione della riduzione dell'utile con deduzione degli interessi o di altri oneri finanziari: occorre impedire l'erosione della base di calcolo, limitando la deduzione fiscalmente ammessa degli interessi passivi. La misura mira a raccomandare l'emanazione di leggi unilaterali interne. Attualmente è in fase di discussione a livello tecnico una raccomandazione che dovrebbe essere
finalizzata entro settembre del 2015.
Misura 5 Maggiore efficacia nella lotta contro le pratiche fiscalmente dannose considerando la trasparenza e la sostanza: dopo la pubblicazione, nel 1998, del rapporto «Harmful Tax Competition an emerging global issue» (di seguito: rapporto 1998), l'OCSE ha istituito il Forum sulle pratiche fiscali dannose (Forum on Harmful Tax Practices; FHTP). I lavori del FHTP sono stati coordinati con il piano d'azione BEPS, statuendo che il Forum è responsabile della misura 5.
In base al rapporto 1998 la potenziale dannosità di un regime viene verificata a tre livelli: (a) valutazione dell'esistenza di un regime preferenziale e dell'eventuale appartenenza al settore di competenza del Forum; (b) valutazione del regime in base a quattro fattori chiave e agli altri otto fattori; (c) valutazione delle ripercussioni economiche.
a)
Valutazione dell'esistenza di un regime preferenziale e dell'eventuale appartenenza al settore di competenza del Forum: il Forum non si è espresso sulla definizione di un regime in quanto tale, tuttavia sulla definizione di un regime preferenziale. Un regime è considerato
4256
preferenziale se accorda all'una o all'altra forma un vantaggio fiscale rispetto agli altri principi generali di imposizione del Paese.
Il regime rientra nel settore di competenza del Forum se è applicabile ad attività connotate da mobilità aziendale, tra cui servizi finanziari o altri servizi e valori immateriali. Finora il Forum non è ancora giunto a una definizione unitaria del concetto di fattori connotati da mobilità aziendale.
b)
I quattro fattori chiave sono i seguenti: 1. nessuna imposizione oppure un'aliquota effettiva di imposta bassa; 2. disparità di trattamento fiscale tra redditi di imprese svizzere ed estere (ring fencing); 3. assenza di trasparenza; 4. mancanza di uno scambio di informazioni efficace.
Gli altri otto fattori sono: 1. una definizione fittizia della base di calcolo; 2. nessuna applicazione di principi internazionali sui prezzi di trasferimento; 3. esenzione da parte dello Stato di residenza dei proventi da fonti estere; 4. aliquota di imposta negoziabile oppure base di calcolo negoziabile; 5. esistenza di disposizioni sulla segretezza; 6. accesso a una grande rete di convenzioni contro la doppia imposizione; 7. pubblicizzazione del regime come strumento di ottimizzazione fiscale; 8. il regime favorisce modalità di funzionamento o strutture esercitate a titolo meramente fiscale.
Il regime che soddisfa il primo fattore chiave il criterio primario «nessuna imposizione oppure un'aliquota effettiva di imposta bassa» e uno o più degli altri fattori viene considerato come potenzialmente dannoso.
c)
Un regime potenzialmente dannoso è considerato effettivamente dannoso se da un'analisi risulta che ha effettivamente ripercussioni economiche negative.
Nell'ambito del piano d'azione BEPS l'elenco dei criteri del rapporto 1998 per valutare la potenziale dannosità dei regimi viene ampliato di un quinto fattore chiave, quello della sostanza economica (il precedente n. 8 degli altri fattori diventa il n. 5 dei fattori chiave). Nel gennaio del 2015 il comitato fiscale dell'OCSE si è accordato sui requisiti fondamentali di un regime preferenziale per i ricavi da diritti sui beni immateriali (cosiddetti patent box). Questi requisiti fondamentali sono stati pubblicati il 6 febbraio 2015 assieme ad altri risultati intermedi del progetto BEPS.
L'approccio approvato dall'OCSE prevede un collegamento diretto tra i costi sostenuti dal contribuente per la ricerca e lo sviluppo di un bene immateriale e i ricavi provenienti da questo bene ammessi ai fini di un'imposizione privilegiata (il cosiddetto approccio Nexus). L'intesa rende questo principio in un certo senso anche più flessibile, in particolare attraverso l'introduzione di un supplemento del 30 per cento (il cosiddetto uplift).
Secondo l'attuale definizione dell'approccio Nexus potrebbero usufruire di un patent box in linea di principio le imprese insediate in Svizzera, gli stabilimenti d'impresa esteri di società svizzere e gli stabilimenti d'impesa svizzeri di società estere, se 4257
sono assoggettati in Svizzera. Per il patent box qualificano soltanto i brevetti o analoghi beni immateriali che dal punto di vista funzionale corrispondono a un brevetto, se tali beni immateriali sono giuridicamente protetti e sottoposti a un analogo processo di registrazione. Inoltre questi beni immateriali devono essere stati sviluppati dal contribuente stesso, da terzi indipendenti o da imprese associate in Svizzera. Marchi o diritti analoghi nonché beni immateriali frutto della ricerca su mandato di imprese associate estere non qualificano per l'imposizione privilegiata assicurata dal patent box. Diversi problemi relativi all'attuazione in vista di un futuro standard sono attualmente ancora in discussione e dovranno essere chiariti entro la conclusione del progetto BEPS nel corso del 2015. Rientra in questo contesto, ad esempio, la domanda concernente i tipi di beni immateriali funzionalmente corrispondenti a un brevetto o il modo in cui il contribuente può identificare costi e ricavi (cosiddetto tracking and tracing). Secondo il citato accordo del febbraio del 2015, gli Stati che dispongono di patent box che non sono in linea con l'approccio Nexus sono tenuti ad adottare già nel 2015 i provvedimenti necessari per l'adeguamento a tale approccio. Dopo il 30 giugno 2016 non potranno più avvenire nuovi ingressi (contribuenti e/o beni immateriali) in patent box non conformi all'approccio Nexus. I contribuenti potranno beneficiare di patent box non conformi all'approccio Nexus al massimo fino al 30 giugno 2021.
Nell'ambito dell'azione 5 deve essere rafforzata anche la trasparenza. Nel mese di settembre del 2014 l'OCSE ha varato un quadro che prevede che determinate informazioni sui ruling con riferimento a un regime fiscale identificato siano scambiate spontaneamente ossia senza presentare alcuna domanda tra gli Stati coinvolti.
Tutti i Paesi che oggi non dispongono di una base sufficiente per lo scambio spontaneo di informazioni sono esortati ad adottare i relativi provvedimenti. In Svizzera la necessaria base giuridica sarà creata con la firma della Convenzione multilaterale dell'OCSE e del Consiglio d'Europa sulla reciproca assistenza amministrativa in materia fiscale. Allo scadere di un periodo transitorio ancora da definire dovrà essere valutata anche l'esecuzione dello scambio spontaneo
di informazioni. Le disposizioni applicative per lo scambio spontaneo di informazioni in rapporto al ruling verranno elaborate entro la fine del 2015. In seguito agli sviluppi in atto nell'UE, i lavori del FHTP si concentrano attualmente sull'estensione a ulteriori categorie di ruling che non sono collegati a un regime fiscale (ad es. ruling transfrontalieri che riguardano le questioni inerenti ai prezzi di trasferimento o la presenza/l'assenza di uno stabilimento d'impresa).
Per le altre questioni sono ancora necessari lavori, in merito ai quali il FHTP intende presentare i suoi risultati ancora nell'anno in corso. Resta ad esempio ancora da chiarire in quale forma debbano essere definiti requisiti più rigorosi riguardo alla sostanza anche per altri tipi di regimi. È inoltre ancora in discussione come dovrà configurarsi il coinvolgimento di altri Stati nei lavori del FHTP e se in questo contesto si renderà necessario rivedere o completare la regolamentazione inerente a quest'ultimo.
Misura 6 Impedire l'abuso degli accordi: la misura 6 si propone di impedire che in casi inappropriati siano concessi vantaggi sulla base di accordi. Sono state quindi elaborate disposizioni per il modello di Convenzione dell'OCSE. I lavori tecnici non sono ancora conclusi.
Misura 7 Impedire l'elusione artificiale dello statuto di stabilimento d'impresa: la definizione di stabilimento d'impresa deve essere modificata nel modello di Con-
4258
venzione dell'OCSE per evitare l'elusione fittizia dello statuto di stabilimento d'impresa. I lavori tecnici non sono ancora conclusi.
Misure da 8 a 10 Garanzia della corrispondenza tra risultati dei prezzi di trasferimento e creazione di valore aggiunto (valori immateriali, rischi e capitale nonché altre transazioni che comportano forti rischi): le misure 810 si propongono di garantire che i prezzi di trasferimento stabiliti tra imprese associate siano in sintonia con la creazione di valore aggiunto e gli utili siano dunque attribuiti al luogo in cui si svolge l'attività economica.
In base al rapporto sulla misura 8, il proprietario di un bene economico immateriale può incassare i relativi proventi solo se svolge effettivamente le relative funzioni e si assume i rispettivi rischi in rapporto con la creazione, lo sviluppo, la manutenzione o la valorizzazione dei beni economici materiali. Questi requisiti minimi presuppongono una certa sostanza dell'impresa, ma si discostano dai requisiti della sostanza economica nell'ambito del FHTP (cfr. i commenti sull'approccio Nexus alla misura 5).
Il rapporto descrive inoltre metodi di valutazione, che devono determinare il valore di ogni singolo bene economico immateriale. In base allo stato attuale dei lavori i calcoli sommari non potrebbero rispondere ai metodi accettati di valutazione. I lavori tecnici sono ancora in corso.
La misura 9 si concentra sulle società sovracapitalizzate. In passato le discussioni hanno riguardato solo gli abusi, in particolare i cash box e le società a funzionalità limitata, ma fortemente capitalizzate. Le società con un'effettiva sostanza economica in termini di funzioni, rischi e attivi non sarebbero quindi interessate da questo provvedimento. I lavori tecnici non sono ancora conclusi.
I trasferimenti dell'utile e le riduzioni dell'utile mediante la conclusione di transazioni che tra terzi non si verificano o si verificano solo molto raramente devono essere impediti mediante prescrizioni con la misura 10. I lavori tecnici sono ancora in corso.
Misura 11 Sviluppo di metodi per registrare e analizzare dati BEPS e contromisure: questa misura si propone di elaborare raccomandazioni su indicatori che valutano la portata e le ripercussioni economiche dei trasferimenti e delle riduzioni dell'utile.
Inoltre devono essere
sviluppati strumenti per garantire la sorveglianza costante come pure la valutazione dell'efficacia e delle ripercussioni economiche delle contromisure. Occorre altresì elaborare raccomandazioni in merito a quali dati dovranno rilevare e utilizzare gli Stati per la misurazione del BEPS. I lavori tecnici sono ancora in corso.
Misura 12 Impegno dei contribuenti a dichiarare i loro modelli aggressivi di pianificazione fiscale: nell'ambito di questa misura vengono elaborate raccomandazioni sull'impostazione di norme vincolanti per la dichiarazione di transazioni, modelli o strutture aggressivi o abusivi. I lavori tecnici sono ancora in corso.
Misura 13 Verifica della documentazione sui prezzi di trasferimento: la misura 13 del piano d'azione BEPS si prefigge di migliorare la trasparenza delle imprese nei confronti delle amministrazioni delle contribuzioni. Occorrerà fornire alle autorità fiscali diversi documenti, tra cui la dichiarazione Paese per Paese (country-by-country report), che impone alle imprese di dichiarare tra l'altro la distribuzione mondiale dei redditi, le imposte pagate a livello mondiale nonché l'intera attività economica per singolo Paese. La dichiarazione Paese per Paese verrà quindi scambiata nell'ambito dello scambio automatico tra i diversi Paesi in cui il gruppo è presente. Oltre a questo 4259
documento, i gruppi multinazionali saranno tenuti a fornire un dossier principale e un dossier locale per completare la dichiarazione Paese per Paese con informazioni più dettagliate. L'applicazione di nuovi requisiti in materia di documentazione dei prezzi di trasferimento richiederà inoltre basi legali interne e basi convenzionali. È prevista l'implementazione di un sistema di monitoraggio allo scopo di garantire che gli Stati adottino le raccomandazioni conformemente alle disposizioni. L'introduzione di questo sistema è prevista attualmente a partire dal 2020.
Misura 14 Miglioramento dell'efficienza dei meccanismi di soluzione delle controversie: questa misura si prefigge di elaborare soluzioni per eliminare gli ostacoli che impediscono agli Stati di appianare le controversie relative agli accordi nell'ambito di procedure amichevoli. I lavori tecnici non sono ancora conclusi.
Misura 15 Sviluppo di uno strumento multilaterale per adeguare le convenzioni fiscali bilaterali questo strumento multilaterale ha lo scopo di consentire agli Stati che lo desiderano di attuare in modo efficiente in tutte le convenzioni bilaterali le misure sviluppate nell'ambito del piano d'azione BEPS e riferite ad accordi in materia di doppia imposizione senza che si renda necessario apportare modifiche individuali a singoli accordi. Il rapporto pubblicato nel settembre del 2014 è giunto alla conclusione che un simile strumento multilaterale sia auspicabile e realizzabile.
I lavori del gruppo di lavoro responsabile dello sviluppo dello strumento multilaterale dovrebbero concludersi entro la fine del 2016.
5.2.4
Dichiarazione congiunta tra la Svizzera e l'UE sulla fiscalità delle imprese
Con la dichiarazione congiunta tra la Svizzera e l'UE sulla fiscalità delle imprese firmata il 14 ottobre 2014 (cfr. il n. 1.1.1) il Consiglio federale ha confermato la sua intenzione di orientare le nuove misure fiscali agli standard internazionali dell'OCSE.
5.2.5
Principi di politica fiscale dell'UE
5.2.5.1
Osservazioni generali
I principi di politica fiscale dell'UE, costituiti dal codice di condotta in materia di tassazione delle imprese e dal divieto di concedere aiuti statali, costituiscono uno strumento interno all'UE e non un obbligo internazionale vincolante per la Svizzera.
Questi principi devono tuttavia essere seguiti con attenzione, a titolo comparativo, per garantire l'accettazione internazionale delle misure.
5.2.5.2
Codice di condotta in materia di tassazione delle imprese
Il 1° dicembre 1997 il Consiglio dell'ECOFIN e i rappresentanti degli Stati membri dell'UE hanno emanato con una risoluzione un codice di condotta in materia di tassazione delle imprese. Quest'ultimo non è applicabile alla Svizzera in quanto non membro dell'UE.
4260
Il codice di condotta rappresenta un impegno politico e non uno strumento giuridicamente vincolante. Con la sua accettazione gli Stati membri dell'UE si sono impegnati, da un lato, a ritirare le misure fiscali esistenti da classificare come concorrenza fiscale dannosa e, dall'altro, a non adottare più misure del genere in futuro. Le misure che rientrano nell'ambito di validità del codice di condotta e che portano a un'imposizione nettamente inferiore a quella prevista delle regole di validità generale nello Stato membro interessato vengono valutate in base ai seguenti criteri: 1.
I vantaggi fiscali sono accordati soltanto a non residenti o in rapporto a transazioni con non residenti?
2.
I vantaggi fiscali sono totalmente isolati dall'economia nazionale, ragione per cui non hanno alcuna ripercussione sulla base fiscale interna allo Stato?
3.
I vantaggi fiscali sono accordati anche se non si è in presenza di un'attività economica vera e propria?
4.
Le regole per la determinazione degli utili nel caso di attività svolte all'interno di un gruppo di imprese multinazionale si discostano dai principi generalmente riconosciuti a livello internazionale, in particolare dalle regole convenute dall'OCSE?
5.
Mancano misure in ambito di trasparenza?
5.2.5.3
Divieto di concedere aiuti statali
L'articolo 107 TFUE vieta agli Stati membri, fatte salve alcune eccezioni, di intervenire nella libera concorrenza per mezzo di aiuti statali alle imprese. Salvo deroghe contemplate dai trattati, sono incompatibili con il mercato interno, nella misura in cui incidano sugli scambi tra Stati membri, gli aiuti concessi dagli Stati, ovvero mediante risorse statali, sotto qualsiasi forma che, favorendo talune imprese o talune produzioni, falsino o minaccino di falsare la concorrenza57. Le norme del TFUE non sono applicabili alla Svizzera in quanto non membro dell'UE.
Per aiuti statali si intendono, tra l'altro, esenzioni fiscali (esplicite esclusioni di determinate quote di reddito o di fatturati da un'imposta) o dilazioni delle imposte (proroga limitata nel tempo dell'esazione delle imposte da parte degli enti pubblici).
La Commissione UE verifica l'incompatibilità di un aiuto statale con il mercato interno sotto forma di misura fiscale sulla base dei seguenti criteri58:
57 58
1.
la misura deve creare al beneficiario un vantaggio che diminuisca l'onere che dovrebbe sostenere normalmente;
2.
il vantaggio deve essere accordato dallo Stato o con fondi pubblici;
3.
la misura deve incidere sulla concorrenza e gli scambi commerciali tra gli Stati membri;
art. 107 par. 1 TFUE Comunicazione della Commissione sull'applicazione delle norme relative agli aiuti di Stato alle misure di tassazione diretta delle imprese, GU C 384 del 10.12.1998, p. 3, punti 812. Questa comunicazione sarà sostituita da una comunicazione della Commissione dell'UE sul concetto di aiuto statale.
4261
4.
la misura deve essere specifica o selettiva, ossia favorire «singole imprese o rami di produzione». Il carattere selettivo di una misura può tuttavia essere giustificato dalla natura o dalla struttura interna del sistema.
In relazione con la promozione delle attività di ricerca e sviluppo trova applicazione il quadro dell'Unione per gli aiuti statali destinati alla promozione della ricerca, allo sviluppo e all'innovazione nel quale la Commissione dell'UE definisce in particolare i costi suscettibili degli aiuti e definisce le intensità massime degli aiuti per le piccole, le medie e le grandi imprese.
5.2.6
Soppressione degli statuti fiscali cantonali
In seguito alla verifica da parte del FHTP, gli statuti fiscali cantonali sono stati giudicati dannosi (cfr. il n. 1.1.1). Per questo motivo, la soppressione proposta degli statuti fiscali cantonali corrisponde allo stato attualmente vigente dei lavori dell'OCSE.
Nella spiegazione comune il Consiglio federale conferma tra l'altro la sua intenzione di abolire, nel quadro della RI imprese III, i regimi fiscali criticati dall'UE. La proposta soppressione degli statuti fiscali cantonali è dunque in linea con la finalità della dichiarazione congiunta e tiene conto dei principi attuali di politica fiscale dell'UE.
5.2.7
Verifica del patent box
Il patent box di cui è stata proposta l'introduzione soddisfa i valori chiave attualmente pubblicati dell'approccio Nexus e corrisponde dunque allo stato attuale dei lavori dell'OCSE. Non sono stati tuttavia ancora disciplinati alcuni importanti punti di dettaglio di cui occorrerà tenere conto successivamente (cfr. il n. 5.2.3). Occorre inoltre prevedere che le informazioni sui ruling in relazione con i patent box dovranno essere scambiate in futuro su base spontanea.
Nella forma proposta il patent box tiene conto fondamentalmente della finalità della dichiarazione congiunta nonché degli attuali principi di politica fiscale dell'UE.
5.2.8
Verifica della maggiore deducibilità delle spese di ricerca e sviluppo
La maggiore deducibilità delle spese di ricerca e sviluppo è ampiamente diffusa negli Stati membri dell'OCSE e dell'UE ed è (ancora) incontestata59. La misura proposta fissa soltanto dei valori chiave; la sua configurazione concreta è affidata ai Cantoni. Una valutazione del consenso internazionale può avvenire soltanto sulla base della loro concreta configurazione a livello cantonale. Per garantire il consenso
59
Cfr. ad es. OCSE (2013), Taxation and knowledge-based capital, in Supporting Investment in Knowledge Capital, Growth and Innovation; o TAXUD/2013/DE315, A Study on R&D Tax Incentives, rapporto finale.
4262
internazionale dovrebbero essere eventualmente considerate, per un confronto, le esperienze e gli standard dell'OCSE in questo settore e i principi di politica fiscale dell'UE.
5.2.9
Verifica della dichiarazione di riserve occulte
Nel caso della regolamentazione concernente la dichiarazione di riserve occulte si tratta fondamentalmente di una norma derivata dalla sistematica fiscale generale che serve alla determinazione generale dell'utile. Secondo lo stato attuale delle conoscenze, essa è pertanto in linea con i lavori dell'OCSE, con la finalità della dichiarazione congiunta e con i principi di politica fiscale dell'UE. Secondo lo stato attuale delle discussioni, è probabile che in futuro i ruling che disciplinano fattispecie internazionali in relazione con la dichiarazione delle riserve occulte debbano essere scambiati spontaneamente.
5.3
Subordinazione al freno alle spese
Secondo l'articolo 159 capoverso 3 lettera b Cost., l'articolo 196 capoverso 1 LIFD e l'articolo 23a capoverso 5 LPFC richiedono il consenso della maggioranza dei membri di ciascuna Camera, poiché entrambe le disposizioni implicano nuove spese ricorrenti superiori a 2 milioni di franchi.
4263
Allegato
Adeguamento della perequazione delle risorse 1
Calcolo dei fattori zeta
La base per il calcolo dei pagamenti della perequazione delle risorse è il potenziale di risorse costituito dei seguenti cinque elementi:
redditi delle persone fisiche;
redditi tassati alla fonte;
sostanza delle persone fisiche;
utili delle persone giuridiche;
riparti fiscali.
Lo scopo degli adeguamenti da apportare nell'ambito della Riforma III dell'imposizione delle imprese è fare in modo che le modifiche del metodo di calcolo vengano applicate unicamente agli utili delle persone giuridiche, dato che soltanto questi ultimi sono toccati dalla riforma. Gli altri elementi rimangono invariati.
Attualmente gli utili di imprese tassate secondo la procedura ordinaria hanno nel potenziale di risorse la stessa ponderazione dei redditi delle persone fisiche. Agli utili realizzati all'estero dalle persone giuridiche con statuto fiscale cantonale si applicano invece i fattori beta, che permettono di considerare tali utili con una ponderazione più bassa nel potenziale di risorse. La Riforma III dell'imposizione delle imprese prevede l'abolizione degli statuti fiscali cantonali. Saranno privilegiati fiscalmente soltanto i proventi risultanti da brevetti (mediante l'introduzione di un patent box). Con la suddetta riforma verrà tassata in maniera privilegiata una quota inferiore di utili conseguiti in un contesto di mobilità aziendale. Questi tipi di utili sono fiscalmente meno utilizzabili degli utili connotati da immobilità e anche in futuro bisognerà tenerne conto nel calcolo del potenziale di risorse. Poiché dopo l'attuazione della Riforma III delle imprese la distinzione tra utili connotati da mobilità o da immobilità sarà possibile soltanto in misura limitata, d'ora in poi sarà applicata una ponderazione più bassa a tutti gli utili. Il nuovo fattore di ponderazione da introdurre è denominato fattore zeta (). Sono previsti un fattore zeta per i proventi coperti dai patent box e uno per gli altri proventi. Questi fattori zeta sono identici per tutti i Cantoni e si applicano per un periodo di quattro anni.
Il fattore zeta esprime il rapporto tra lo sfruttamento fiscale degli utili delle persone giuridiche e quello dei redditi e della sostanza delle persone fisiche. Dato che gli utili sono fiscalmente meno utilizzabili dei redditi e della sostanza, i fattori zeta hanno sempre un valore inferiore a 1 e riducono quindi gli utili determinanti delle persone giuridiche nel potenziale di risorse. In tal modo vengono considerevolmente attenuate le ripercussioni dell'abolizione dello statuto fiscale cantonale (ovvero dei fattori beta) sulla perequazione delle risorse, visto che già il
sistema attuale ha per effetto che nel calcolo del potenziale di risorse gli utili delle persone giuridiche sono in media ponderati in misura minore rispetto al reddito e alla sostanza delle persone fisiche.
4264
Fattore zeta Sfruttamento fiscale degli utili delle persone giuridiche
Sfruttamento fiscale dei redditi e della sostanza delle persone fisiche
=
Fattore zeta
Lo sfruttamento fiscale si ottiene dividendo le entrate fiscali dei Cantoni e dei Comuni per le relative basi di calcolo. A tal fine, si tiene conto della quota cantonale all'imposta federale diretta, poiché anch'essa costituisce gettito fiscale a beneficio dei Cantoni. I calcoli si basano sul totale di tutti i Cantoni e dei rispettivi Comuni, vale a dire i fattori zeta comprendono lo sfruttamento fiscale medio. Sia per i dati fiscali sia per gli utili determinanti viene utilizzata la media dei sei anni di calcolo dell'ultimo periodo quadriennale. Questo permette di rendere stabili nel tempo i fattori zeta, in quanto, da un lato, le fluttuazioni annue dei dati vengono livellate e, d'altro lato, i fattori rimangono di conseguenza invariati durante il periodo quadriennale.
Lo sfruttamento fiscale degli utili delle persone giuridiche concerne il gettito fiscale e gli utili all'interno o all'esterno del patent box, a seconda del fattore zeta da applicare al calcolo.
Sfruttamento fiscale delle persone giuridiche Entrate a titolo di imposta sull'utile di Cantoni e Comuni +
Quota cantonale all'imposta federale diretta sugli utili delle persone giuridiche
=
Entrate fiscali delle persone giuridiche
Utili delle persone giuridiche
=
Sfruttamento fiscale degli utili delle persone giuridiche
Per lo sfruttamento fiscale dei redditi e della sostanza delle persone fisiche si procede come nel caso delle persone giuridiche. Le entrate fiscali provenienti dalle persone fisiche sono calcolate in base alle entrale fiscali effettive e divise per la base imponibile delle persone fisiche. Oltre ai redditi ordinari si tiene conto dei redditi tassati alla fonte e della sostanza. Per quanto riguarda quest'ultima, nel calcolo è considerato, come nel sistema attuale, soltanto l'aumento di valore.
Sfruttamento fiscale delle persone fisiche Entrate a titolo di imposta sul reddito di Cantoni e Comuni +
Quota cantonale all'imposta federale diretta sul reddito delle persone fisiche
+
Entrate dell'imposta alla fonte
+
Entrate dell'imposta sulla sostanza
=
Entrate fiscali delle persone fisiche Reddito determinante delle persone fisiche
+
Reddito determinante tassato alla fonte
+
Sostanza determinante
=
Base imponibile delle persone fisiche 4265
Entrate fiscali delle persone fisiche
Base imponibile delle persone fisiche
=
Sfruttamento fiscale delle persone fisiche
2
Ripercussioni dell'introduzione dei fattori zeta
Le ripercussioni dell'abolizione dei fattori beta e dell'introduzione dei fattori zeta sulla perequazione delle risorse sono state calcolate sulla base di simulazioni con i dati della perequazione delle risorse 2015 (anni di calcolo 20092011). Si tratta dunque di simulazioni statiche poiché non considerano un eventuale afflusso o deflusso di substrato fiscale. Ciò nonostante è stato necessario adeguare le cifre ufficiali alla situazione che si creerebbe dopo l'attuazione della Riforma III dell'imposizione delle imprese. Le principali modifiche sono elencate di seguito:
sono stati stimati gli utili delle persone giuridiche dei singoli Cantoni all'interno e all'esterno del patent box;
lo sfruttamento fiscale degli utili delle persone giuridiche tassati secondo la procedura ordinaria è stato fissato al 16 per cento, quello degli utili all'interno del box a circa il 10 per cento. Queste ipotesi corrispondono a quelle su cui si fondano le misure verticali di compensazione;
per lo sfruttamento fiscale dei redditi e della sostanza delle persone fisiche è stata utilizzata la media degli anni 20092011 (26,8 %);
è stata ipotizzata una quota cantonale all'imposta federale diretta del 20,5 per cento, questo significa che l'aumento di questa quota previsto per le misure verticali di compensazione è stato preso in considerazione;
la dotazione di risorse 2015 è stata mantenuta;
gli altri fattori (alfa, gamma, delta) sono rimasti invariati;
nella simulazione non è stata presa in considerazione la rivalutazione delle riserve occulte, poiché non esistono dati al riguardo.
Dai calcoli si ottengono i due fattori zeta, uno del 38,5 per cento applicabile agli utili tassati secondo la procedura ordinaria e uno del 15,0 per cento applicabile agli utili dei patent box.
Nelle figure 2.1 e 2.2, nonché nella tabella 2.1 sono indicati i risultati della simulazione delle ripercussioni dell'introduzione dei fattori zeta sull'indice delle risorse e sui pagamenti della perequazione delle risorse per abitante (colonne grigie e prima colonna). A titolo di confronto vengono riportati anche i valori effettivi così come sono stati decisi dal Consiglio federale per il 2015 (triangoli e seconda colonna).
Vengono presentate anche le ripercussioni nel caso in cui i valori beta fossero aboliti senza soluzioni sostitutive e tutti gli utili dovessero confluire senza alcuna ponderazione nel potenziale di risorse (trattini neri e terza colonna).
La figura 2.1 mostra che anche i fattori zeta proposti dal Consiglio federale determinano spostamenti nell'ambito della capacità finanziaria dei Cantoni, che tuttavia sono decisamente minori rispetto a quelli generati dai metodi di calcolo alternativi.
Mostrano un aumento dell'indice delle risorse e quindi anche dei pagamenti i Cantoni finanziariamente forti in cui la quota di società a statuto fiscale speciale è eleva4266
ta. Poiché queste società non possono riprendere nei patent box la totalità degli utili assoggettata in precedenza a imposizione privilegiata, il potenziale di risorse di questi Cantoni cresce in misura superiore alla media. Soltanto nei Cantoni finanziariamente forti, ovvero nei Cantoni di Zurigo, Sciaffusa e Basilea Città, l'indice delle risorse diminuisce con i fattori zeta.
Nei Cantoni finanziariamente deboli l'indice delle risorse presenta un aumento soltanto nei Cantoni di Friburgo, Appenzello Interno, Neuchâtel e dei Grigioni. In tutti gli altri Cantoni finanziariamente deboli l'indice delle risorse è in calo. Nel contempo diminuiscono anche i pagamenti della perequazione delle risorse per la maggioranza dei Cantoni poiché la dotazione è stata fissata allo stato del 2015 e i Cantoni ad alta densità di popolazione, come quelli di Argovia, San Gallo e Ticino, ricevono contributi più elevati. Nel caso di Friburgo, che è un Cantone relativamente debole dal punto di vista finanziario e che mostra un forte aumento dell'indice delle risorse, i versamenti di compensazione subiscono una riduzione alquanto significativa a seguito della progressione.
Figura 2.1 Indice delle risorse secondo diversi metodi di calcolo
4267
Figura 2.2 Versamenti di compensazione secondo diversi metodi di calcolo
Tabella 2.1 Risultati secondo diversi metodi di calcolo Fattori zeta
ZH BE LU UR SZ OW NW GL ZG FR SO BS BL
4268
Cifre effettive 2015
Senza ponderazione degli utili
IR
In CHF per abitante
IR
In CHF per abitante
IR
In CHF per abitante
116.4 72.5 77.4 60.2 172.3 83.6 133.1 67.7 301.9 77.9 75.9 141.5 102.1
254 1135 822 2070 1117 490 511 1475 3120 793 912 641 32
119.5 74.3 79.6 61.6 165.9 86.9 130.5 68.9 261.4 77.0 78.3 143.6 100.1
337 1164 818 2146 1140 420 527 1558 2792 985 902 753 3
109.3 68.6 72.5 55.3 155.8 77.7 119.8 62.7 385.2 83.4 69.8 167.5 93.6
120 1075 840 2053 719 570 255 1473 3673 330 996 870 57
Fattori zeta
SH AR AI SG GR AG TG TI VD VS NE GE JU
Cifre effettive 2015
IR
In CHF per abitante
98.9 80.9 83.2 74.8 81.8 85.4 75.4 91.6 115.9 68.0 89.0 150.6 61.2
6 627 508 981 577 406 949 165 246 1455 257 782 1989
Senza ponderazione degli utili
IR
In CHF per abitante
IR
In CHF per abitante
101.9 84.4 82.8 79.0 81.4 89.2 77.4 98.5 106.5 68.8 88.1 144.9 62.7
32 548 631 859 713 312 960 16 113 1569 362 777 2053
118.3 74.9 79.0 71.8 72.7 78.5 68.2 86.1 133.1 60.3 105.0 160.2 59.0
235 708 509 878 827 534 1096 237 426 1651 65 775 1755
IR: Indice delle risorse
3
Gestione del fattore di incertezza
Nel modello utilizzato per calcolare le ripercussioni sulla perequazione delle risorse è stato necessario, in assenza di dati, formulare ipotesi. Le principali sono elencate di seguito:
gli effetti di trascinamento del patent box per le società finora non assoggettate a imposizione privilegiata ammontano al 5 per cento;
per le stime dei proventi coperti dai box sono stati analizzati in determinati Cantoni le principali società a statuto fiscale speciale. I risultati estrapolati e le ipotesi sugli effetti di trascinamento e sull'esodo del substrato fiscale costituiscono la base dei dati utilizzati;
l'imposizione fiscale media dei Cantoni scende al 16 per cento.
Le analisi di sensitività nell'allegato 3 del rapporto esplicativo per la consultazione hanno mostrato che una modifica di queste ipotesi alla base del modello di simulazione non porta a risultati diversi. Soltanto nei Cantoni con la quota più alta di società a statuto fiscale speciale, ovvero quelli di Zugo, Basilea Città e Sciaffusa, la scelta del parametro ha una certa influenza sui pagamenti nella perequazione delle risorse. Tuttavia, si può affermare che i risultati della simulazione applicata sono abbastanza consistenti.
Lo sviluppo economico dei singoli Cantoni può tuttavia influire in modo considerevole sulle ripercussioni della Riforma III dell'imposizione delle imprese. Dato che nella perequazione delle risorse i versamenti sono effettuati sempre in rapporto alla media svizzera, una modifica nel potenziale di risorse di un Cantone si ripercuote in ogni caso in modo più o meno forte sui versamenti degli altri Cantoni. In particolare i Cantoni con un elevato potenziale di risorse come quelli di Zurigo, Vaud, Berna e Ginevra possono influenzare la media svizzera.
4269
Le simulazioni sono state effettuate sulla base delle ultime cifre disponibili (anno di riferimento 2015). Fino all'attuazione della Riforma III dell'imposizione delle imprese nei Cantoni possono quindi verificarsi importanti cambiamenti che attualmente non sono ancora prevedibili. Per questa ragione le cifre presentate al paragrafo precedente devono essere interpretate con la dovuta cautela e servire solo da punti di riferimento. La figura 3.1 mostra come i risultati possono variare da un anno all'altro. In questa figura sono indicate le differenze tra la simulazione basata sull'anno di riferimento 2014, utilizzata per il rapporto esplicativo destinato alla consultazione della Riforma III dell'imposizione delle imprese, e la simulazione basata sull'anno di riferimento 2015 che sarà utilizzata nel presente messaggio.
Figura 3.1 Incertezza circa le ripercussioni della Riforma III dell'imposizione delle imprese sulla perequazione delle risorse sulla base degli anni 20142015
Le colonne di colore grigio indicano per ogni Cantone entro quali limiti oscillano le ripercussioni della Riforma III dell'imposizione delle imprese nelle simulazioni 2014 e 2015. In entrambi gli anni le ripercussioni per i Cantoni di Lucerna, Nidvaldo, Glarona e Appenzello Esterno sono ad esempio simili. Per contro, a seconda dell'anno le ripercussioni per il Cantone di Sciaffusa variano tra un aggravio e uno sgravio dello 0,5 per cento ciascuno rispetto alle sue entrate totali.
Nel caso dei Cantoni finanziariamente deboli l'incertezza è particolarmente grande.
Infatti, a causa dei versamenti progressivi, l'aggravio e lo sgravio effettivi di questi Cantoni dipendono fortemente dallo sviluppo degli altri Cantoni finanziariamente deboli. Occorre tuttavia relativizzare la figura 3.1, poiché mostra solo le ripercussioni sulla perequazione delle risorse. Se si prendessero in considerazione anche le misure verticali di compensazione nonché il contributo complementare, quasi nessun Cantone presenterebbe un effetto al netto negativo.
4270
4 4.1
Contributo complementare Calcolo del contributo complementare
Secondo l'articolo 19 capoverso 3 LPFC dall'anno di riferimento 2016 l'importo della compensazione dei casi di rigore va diminuito annualmente del 5 per cento, in modo che entro il 2036 tale modalità di compensazione risulti completamente soppressa. La figura 4.1 ne illustra il principio. Le colonne di colore grigio indicano i mezzi finanziari sbloccati dal periodo che va dall'inizio della riduzione dell'importo della compensazione dei casi di rigore alla fine del periodo transitorio (20162029).
Questi mezzi finanziari sono costituiti per due terzi da contributi della Confederazione (colonne in grigio chiaro) e per un terzo da contributi dei Cantoni (colonne in grigio scuro).
L'importo iniziale della compensazione dei casi di rigore (colonne in nero) nel 2015 ammonta complessivamente a 359 milioni di franchi. Diminuisce quindi annualmente di 18 milioni di franchi, 12 milioni dei quali sono fondi della Confederazione.
La durata dell'intero periodo è di 14 anni. In questo arco di tempo vengono sbloccati fondi federali per circa 1,26 miliardi di franchi. Ripartiti su un periodo di sette anni (20232029), che corrisponde alla fase transitoria, essi ammontano a circa 180 milioni di franchi all'anno.
Figura 4.1 Riduzione della compensazione dei casi di rigore negli anni 20162029
4271
4.2
Ripartizione del contributo complementare
La base per il calcolo del contributo complementare è costituita dalla risorse proprie determinanti (gettito fiscale standardizzato per abitante prima della compensazione) di ogni Cantone nel 2021, ovvero nell'ultimo anno di riferimento in cui tutti gli anni di calcolo provengono dal vecchio sistema (colonne di colore nero nella fig. 4.2). Ad esse vengono aggiunti i versamenti di compensazione dell'anno di riferimento attuale (colonne di colore grigio scuro). La totalità dei mezzi finanziari provenienti dal contributo complementare viene quindi ripartita tra i Cantoni finanziariamente più deboli (colonne di colore grigio chiaro), in modo che tutti i Cantoni che ricevono un contributo complementare abbiano dopo la compensazione lo stesso gettito fiscale standardizzato. Si auspica così che tutti i Cantoni raggiungano l'obiettivo della dotazione minima.
La figura 4.2 mostra in che misura i Cantoni finanziariamente deboli traggono vantaggio dal contributo complementare. I calcoli poggiano sui dati concernenti l'anno di riferimento 2015: la base per il contributo complementare di 180 milioni è il gettito fiscale standardizzato medio per abitante secondo le cifre effettive del 2015. Queste cifre sono poi state confrontate con le simulazioni di cui al numero 2.
Tutti i Cantoni raggiungono l'85 per cento senza contributo complementare. Nel confronto tra i Cantoni di Berna e Friburgo emerge tuttavia che le risorse proprie di Friburgo ante compensazione sono superiori a quelle di Berna. Con l'introduzione della Riforma III dell'imposizione delle imprese, l'indice delle risorse di Friburgo aumenta però sensibilmente e diminuiscono i versamenti di compensazione. Nel Cantone di Berna avviene esattamente il contrario. Di conseguenza le risorse proprie del Cantone di Berna dopo la compensazione sono superiori a quelle del Cantone di Friburgo. In questo caso, a seguito del contributo complementare, le perdite finanziarie del Cantone di Friburgo sono compensate grazie alla Riforma III dell'imposizione delle imprese e questo Cantone dopo la perequazione delle risorse e il contributo complementare dispone degli stessi mezzi finanziari di Berna, Cantone in precedenza finanziariamente più debole.
4272
Figura 4.2 Ripercussioni della perequazione delle risorse e del contributo complementare
GFS: Gettito fiscale standardizzato
La tabella 4.1 illustra le ripercussioni finanziarie per ogni Cantone. Il gettito fiscale standardizzato nella prima colonna è desunto dall'ultimo anno di riferimento in cui tutti gli anni di calcolo provengono dal vecchio sistema. Esso corrisponde quindi alle colonne di colore nero della figura 4.2. La seconda e la terza colonna corrispondono rispettivamente alle colonne di colore grigio scuro e grigio chiaro della suddetta figura e l'ultima rappresenta il totale delle precedenti tre colonne.
Dato che queste simulazioni sono statiche bisogna in particolare concludere che la dotazione della perequazione delle risorse del 2015 vi sia inclusa.
4273
Tabella 4.1 Ripercussioni della perequazione delle risorse e del contributo complementare GFS prima della compensazione
ZH BE LU UR SZ OW NW GL ZG FR SO BS BL SH AR AI SG GR AG TG TI VD VS NE GE JU
10 168 6 327 6 779 5 245 14 122 7 394 11 106 5 865 22 250 6 554 6 663 12 218 8 523 8 670 7 179 7 050 6 722 6 928 7 591 6 587 8 383 9 065 5 853 7 498 12 336 5 339
Perequazione delle risorse
254 1 135 822 2 070 1 117 490 511 1 475 3 120 793 912 641 32 6 627 508 981 577 406 949 165 246 1 455 257 782 1 989
GFS: Gettito fiscale standardizzato
4274
Contributo complementare
0 46 0 193 0 0 0 169 0 162 0 0 0 0 0 0 0 4 0 0 0 0 200 0 0 181
GFS dopo la compensazione
9 914 7 508 7 601 7 508 13 005 7 884 10 595 7 509 19 130 7 509 7 575 11 577 8 491 8 676 7 806 7 558 7 703 7 509 7 997 7 536 8 548 8 819 7 508 7 755 11 554 7 509