12.050 Message relatif à l'approbation de l'accord avec l'Allemagne concernant la coopération en matière de fiscalité et de marchés financiers et de l'accord avec le Royaume-Uni concernant la coopération en matière de fiscalité ainsi qu'à la loi fédérale sur l'imposition internationale à la source du 18 avril 2012
Messieurs les Présidents, Mesdames, Messieurs, Par le présent message, nous vous soumettons, en vous proposant de les adopter, les projets suivants:
arrêté fédéral portant approbation de l'accord entre la Suisse et l'Allemagne concernant la coopération en matière de fiscalité et de marchés financiers et du protocole le modifiant;
arrêté fédéral portant approbation de l'accord entre la Suisse et le RoyaumeUni concernant la coopération en matière de fiscalité et du protocole le modifiant;
loi fédérale sur l'imposition internationale à la source.
Nous vous prions d'agréer, Messieurs les Présidents, Mesdames, Messieurs, l'assurance de notre haute considération.
18 avril 2012
Au nom du Conseil fédéral suisse: La présidente de la Confédération, Eveline Widmer-Schlumpf La chancelière de la Confédération, Corina Casanova
2011-1687
4555
Condensé Un impôt libératoire à la source et d'autres mesures visent à encourager l'honnêteté fiscale des clients d'agents payeurs suisses domiciliés en Allemagne et au Royaume-Uni et à réduire les risques juridiques liés à cette problématique. Il s'agit en outre de réduire les restrictions d'accès aux marchés. A cet effet, la Suisse a signé des accords avec l'Allemagne et le Royaume-Uni.
Ces deux accords prévoient que toute personne domiciliée dans l'Etat partenaire peut régulariser fiscalement ses relations d'affaires avec des agents payeurs suisses soit par un paiement unique soit par une déclaration. Les revenus de capitaux réalisés par ces personnes sur des comptes ou des dépôts auprès d'agents payeurs suisses seront à l'avenir soumis à un impôt libératoire à la source, dont la Suisse transférera les recettes à l'Etat partenaire. Un mécanisme similaire sera appliqué en cas de succession.
Pour protéger le but des accords, ceux-ci prévoient un instrument destiné à éviter tout abus du système de l'impôt libératoire à la source. L'Administration fédérale des contributions (AFC) transmet aux autorités fiscales de l'Etat partenaire, aux conditions fixées dans les accords, des renseignements sur l'existence, pour une personne concernée, de relations bancaires (compte ou dépôt) en Suisse.
Les agents payeurs suisses sont tenus de verser aux Etats partenaires une avance peu après l'entrée en vigueur des accords. Le versement de cette avance vise à assurer aux Etats partenaires une recette fiscale minimum dans le cadre de la régularisation du passé.
Les accords prévoient également la communication à l'Etat partenaire d'indications sur les Etats ou territoires vers lesquels les clients ayant mis un terme à leur relation d'affaires avec des agents payeurs suisses après la signature des accords ont transféré leurs avoirs.
Par ailleurs, des allégements administratifs ont été convenus avec les deux Etats partenaires concernant la fourniture de prestations transfrontalières de services financiers.
Les accords contiennent des dispositions assez détaillées et concrètes pour être directement applicables. Leur conclusion nécessite toutefois la promulgation d'une loi fédérale d'accompagnement. La loi fédérale sur l'imposition internationale à la source (LISint) contient des dispositions sur l'organisation,
la procédure, les voies de droit et les dispositions pénales applicables.
Les accords et la LISint s'inscrivent dans la stratégie de l'argent propre en faveur de laquelle le Conseil fédéral s'est prononcé dans son rapport du 16 décembre 2009 sur les axes stratégiques de la politique suisse en matière de place financière et dans sa note de discussion du 22 février 2012 concernant la stratégie pour une place financière compétitive et conforme aux règles de la fiscalité.
4556
Table des matières Condensé
4556
1 Généralités 1.1 Introduction 1.2 Aperçu du déroulement et des résultats des négociations 1.2.1 Discussions exploratoires 1.2.2 Mandats de négociation 1.2.3 Déroulement et résultats des négociations 1.3 Liens avec le droit européen et le droit international 1.3.1 Droit fiscal international 1.3.2 Droit de l'Union européenne en matière fiscale 1.3.3 Droit européen et international en matière de services financiers transfrontaliers 1.4 Appréciation des accords 1.4.1 Pour les personnes concernées 1.4.2 Pour les agents payeurs suisses 1.4.3 Pour la Suisse 1.5 Résultats de la consultation 1.5.1 Généralités 1.5.2 Résultats de la procédure de consultation 1.5.3 Nouveautés par rapport au projet mis en consultation
4560 4560 4562 4562 4562 4562 4564 4564 4565
2 Commentaire relatif à l'accord avec l'Allemagne 2.1 Partie 1 Dispositions générales 2.2 Partie 2 Réglementation concernant la régularisation des avoirs placés auprès d'agents payeurs suisses 2.3 Partie 3 Prélèvement d'un impôt à la source par les agents payeurs suisses 2.4 Partie 4 Dispositions finales 2.5 Tableau de concordance 2.6 Acte final 2.6.1 Déclaration commune relative à l'équivalence 2.6.2 Déclaration commune concernant la protection du but de l'accord 2.6.3 Déclaration commune concernant la disposition relative aux abus 2.6.4 Déclaration relative à l'acquisition de données dérobées 2.7 Procès-verbal agréé 2.7.1 Mémorandum sur les aspects de procédure relatifs aux activités entre les deux Etats dans le secteur financier 2.7.2 Mémorandum sur les aspects de procédure liés à l'application de l'accord sur la fiscalité de l'épargne entre la Suisse et l'UE
4574 4574
3 Commentaire relatif à l'accord avec le Royaume-Uni 3.1 Partie 1 Dispositions générales 3.2 Partie 2 Régularisation des avoirs
4566 4566 4566 4567 4568 4568 4568 4569 4571
4579 4591 4600 4603 4603 4603 4604 4604 4604 4604 4604 4606 4606 4607 4611
4557
3.3 Partie 3 Prélèvement par les agents payeurs suisses d'un impôt à la source 3.4 Partie 4 Dispositions finales 3.5 Déclaration commune relative au paiement libératoire 3.6 Déclaration commune relative à l'équivalence 3.7 Déclaration relative à l'acquisition de données dérobées 3.8 Déclaration de HMRC relative aux poursuites pénales 3.9 Mémorandum sur la fourniture de prestations transfrontalières de services financiers
4617 4624 4625 4626 4626 4626 4627
4 Présentation de la loi d'application 4.1 Aperçu de la LISint 4.2 Commentaire de certaines dispositions 4.2.1 Dispositions générales 4.2.2 Régularisation fiscale des avoirs 4.2.3 Prélèvement d'un impôt libératoire 4.2.4 Paiement libératoire 4.2.5 Dispositions communes à la régularisation fiscale, au paiement libératoire et au prélèvement d'un impôt libératoire 4.2.6 Relation avec d'autres impôts 4.2.7 Avance versée par les agents payeurs suisses 4.2.8 Avoirs transférés hors de Suisse 4.2.9 Protection du but de l'accord 4.2.10 Contrôle et prescriptions de procédure 4.2.11 Dispositions pénales 4.2.12 Dispositions finales
4627 4628 4628 4628 4629 4632 4634
5 Conséquences des accords et de la loi d'application 5.1 Conséquences pour la Confédération 5.1.1 Dépenses de biens et services, dépenses de personnel et déduction de frais 5.1.2 Diminution des recettes de l'impôt anticipé 5.1.3 Autres conséquences fiscales 5.2 Conséquences pour les cantons et les communes 5.3 Conséquences économiques
4642 4642 4642 4642 4643 4643 4643
6 Relation avec le programme de la législature
4644
7 Aspects juridiques 7.1 Arrêtés d'approbation, compétence en matière de conclusions d'accords et d'approbation 7.2 Législation d'application 7.3 Référendum sur les traités internationaux 7.4 Délégation de compétences législatives
4644
4558
4635 4635 4635 4638 4638 4640 4641 4641
4644 4644 4645 4645
Arrêté fédéral portant approbation de l'accord entre la Suisse et l'Allemagne concernant la coopération en matière de fiscalité et de marchés financiers et du protocole le modifiant (Projet)
4647
Accord entre la Confédération suisse et la République fédérale d'Allemagne concernant la coopération en matière de fiscalité et de marchés financiers
4649
Protocole portant modification de l'accord entre la Confédération suisse et la République fédérale d'Allemagne concernant la coopération en matière de fiscalité et de marchés financiers signé le 21 septembre 2011 à Berlin
4695
Arrêté fédéral portant approbation de l'accord entre la Suisse et le Royaume-Uni concernant la coopération en matière de fiscalité et du protocole le modifiant (Projet)
4763
Accord entre la Confédération suisse et le Royaume-Uni de Grande-Bretagne et d'Irlande du Nord concernant la coopération en matière de fiscalité
4765
Protocole portant modification de l'accord entre la Confédération suisse et le Royaume-Uni de Grande-Bretagne et d'Irlande du Nord concernant la coopération en matière de fiscalité signé le 6 octobre 2011 à Londres
4819
Accord amiable mettant en oeuvre l'article XVIII du protocole signé le 20 mars 2012 portant modification de l'accord entre la Confédération suisse et le Royaume-Uni de Grande-Bretagne et d'Irlande du Nord concernant la coopération en matière de fiscalité, signé le 6 octobre 2011 à Londres
4885
Loi fédérale sur l'imposition internationale à la source (LISint) (Projet)
4889
4559
Message 1
Généralités
1.1
Introduction
Les gouvernements et les banques centrales de nombreux pays ont dû engager des mesures pour sauver le secteur financier et soutenir leur économie publique en réaction à la crise économique et financière à partir de 2008. Face aux bouleversements du secteur financier, à l'important besoin de financement des Etats et à la volonté de prévenir ou de mieux maîtriser les crises à venir, les gouvernements, les parlements et les autorités de surveillance ont révisé en profondeur la réglementation des marchés financiers. Les débats à ce propos ont été menés notamment dans des organismes multilatéraux, dont le Conseil de stabilité financière (CSF), le G20, le Fonds monétaire international (FMI) et l'Organisation de coopération et de développement économiques (OCDE). Les dirigeants ont pris conscience de la nécessité d'harmoniser les mesures nationales en fonction de recommandations internationales. En plus de garantir la stabilité financière au moyen de réglementations adéquates, les législateurs nationaux doivent aussi veiller à préserver la compétitivité de leur secteur financier sur le marché international. La qualité et la juste quantité de réglementation et de surveillance constituent donc un enjeu déterminant.
Récemment, la crise de la dette dans la zone euro et la détérioration des finances publiques ont suscité l'inquiétude de bon nombre de pays quant à leur propre substrat fiscal. Dès lors, certains gouvernements se sont attaqués avec fermeté au problème de l'évasion fiscale de leur propre population.
Avec sa place financière tournée vers l'international, la Suisse s'est retrouvée confrontée à des défis majeurs. En mars 2009, elle a d'abord étendu l'assistance administrative en matière fiscale à la lutte contre la soustraction d'impôt, et donc commencé à ajouter aux conventions de double imposition un article relatif à l'échange d'informations selon la norme de l'OCDE. Le Conseil fédéral a engagé un remaniement en profondeur de sa stratégie en matière de marchés financiers. Dans un premier temps, le Département fédéral des finances (DFF) a publié en septembre 2009 le rapport «Place financière suisse: situation et perspectives», sur mandat de la Commission de l'économie et des redevances du Conseil national (CER-N). Ce rapport analysait principalement les conditions-cadres. Dans un second temps,
le Conseil fédéral a publié, le 16 décembre 2009, le rapport exhaustif «Axes stratégiques de la politique suisse en matière de place financière», en réponse au postulat Graber du 9 mars 2009 transmis par le Conseil des Etats1. Dans ce rapport, il définit les quatre axes stratégiques suivants:
1
renforcement de la compétitivité internationale du secteur financier;
garantie et amélioration de l'accès au marché;
renforcement de la résistance aux crises du secteur financier et résolution de la problématique des établissements financiers d'importance systémique;
garantie de l'intégrité de la place financière.
www.dff.admin.ch>Documentation>Rapports
4560
Le 24 février 2010, le Conseil fédéral a défini les mesures de mise en oeuvre de sa stratégie en matière de marchés financiers et fixé des priorités. Le quatrième axe notamment devient l'élément principal de son action et se matérialise dans la stratégie dite de l'argent propre. Cette dernière va plus loin que l'adaptation en cours des conventions de double imposition. Le Conseil fédéral a dû en effet anticiper les éventuelles attentes de l'Union européenne (UE) envers la Suisse, dont la révision annoncée par les institutions de Bruxelles de l'accord du 26 octobre 2004 entre la Confédération suisse et la Communauté européenne prévoyant des mesures équivalentes à celles prévues dans la directive 2003/48/CE du Conseil en matière de fiscalité des revenus de l'épargne sous forme de paiements d'intérêts (accord sur la fiscalité de l'épargne ou AFisE; RS 0.641.926.81); ou encore l'éventuelle demande de l'introduction d'un échange automatique d'informations dans une convention d'assistance administrative entre la Suisse et l'UE. Dans sa décision du 24 février 2010, le Conseil fédéral a souligné l'importance cruciale de la régularisation des avoirs étrangers non imposés jusque-là, et a amorcé la convention avec des Etats partenaires importants d'un impôt libératoire à la source qui préserverait également la sphère privée des clients d'établissements financiers suisses.
Dans sa note de discussion du 22 février 2012 intitulée «Stratégie pour une place financière compétitive et conforme aux règles de la fiscalité», le Conseil fédéral a encore concrétisé cette approche. L'objectif d'une place financière conforme aux règles de la fiscalité pourra être atteint par la conclusion d'accords sur l'imposition à la source, par l'amélioration de l'assistance administrative et de l'entraide judiciaire selon les normes internationales et par l'extension des obligations de diligence des établissements financiers. Le Conseil fédéral a réitéré son avis que les accords sur l'imposition à la source constituaient un instrument efficace pour imposer les contribuables selon les règles de leur Etat de domicile, tout en garantissant la protection de leur sphère privée, et a confirmé qu'il entendait l'appliquer également en dehors des accords déjà négociés avec l'Allemagne et le Royaume-Uni.
Etant donné l'importance de l'accès
au marché du point de vue politique et économique, celui-ci devait également être mis dans la balance des négociations. Il s'agissait principalement de diminuer les obstacles réglementaires et administratifs à la distribution transfrontalière de services financiers dans les Etats partenaires, en rendant superflue par exemple la constitution préalable d'une filiale ou d'une succursale dans le pays partenaire. L'association, lors des négociations, de questions de fiscalité et de questions liées à l'accès au marché visait la réalisation simultanée de deux objectifs: garantir l'intégrité de la place financière suisse et ouvrir l'accès au marché des Etats partenaires. L'amélioration des conditions d'accès devait offrir aux établissements financiers une sorte de contrepartie au recouvrement de l'impôt pour les fiscs des Etats partenaires.
Les deux accords bilatéraux en matière fiscale et financière présentés dans ce message s'inscrivent dans le droit fil des deuxième et quatrième axes stratégiques de la Suisse en matière de marchés financiers.
4561
1.2
Aperçu du déroulement et des résultats des négociations
1.2.1
Discussions exploratoires
Dans le sillage de la décision du Conseil fédéral du 24 février 2010, le conseiller fédéral Hans-Rudolf Merz, ancien chef du DFF, et le ministre allemand des finances Wolfgang Schäuble ont institué un groupe de travail bilatéral le 26 mars 2010. Ce groupe avait pour mission de traiter les thèmes suivants:
possibilités d'imposer les valeurs mobilières non imposées;
imposition à caractère libératoire des revenus en capital de valeurs mobilières;
examen de l'extension de l'accès des banques suisses au marché allemand;
travaux complémentaires en vue de la signature du protocole d'amendement de la convention de double imposition, et règlement de la question de l'achat de données bancaires.
Début mai 2010, un groupe de travail commun a été créé avec le Royaume-Uni également.
Le Conseil fédéral a approuvé les résultats des discussions exploratoires avec l'Allemagne le 1er octobre 2010, puis ceux des discussions avec le Royaume-Uni le 20 octobre 2010. Le chef du DFF a été autorisé à signer avec chacun de ces deux Etats une déclaration commune dans laquelle les deux parties affirment leur intention d'entamer des négociations en matière fiscale et de faciliter l'accès des banques à leur marché national respectif. Dans la mesure où la Suisse accorde déjà l'accès à son marché financier, les négociations devaient porter prioritairement sur la suppression des obstacles qui entravent l'accès au marché national de l'Etat partenaire. La déclaration commune avec le Royaume-Uni a été signée le 25 octobre 2010 à Londres. Celle avec l'Allemagne l'a été le 27 octobre 2010 à Berne, en même temps que le protocole révisant la convention de double imposition entre la Suisse et l'Allemagne.
1.2.2
Mandats de négociation
Dans sa décision du 22 décembre 2010, le Conseil fédéral a approuvé les mandats de négociation avec l'Allemagne et le Royaume-Uni. Ceux-ci se fondaient sur les résultats des discussions exploratoires et des consultations ultérieures des commissions parlementaires et des cantons.
1.2.3
Déroulement et résultats des négociations
Les négociations ont débuté en janvier 2011 et ont été menées en parallèle avec les deux Etats partenaires. Des entretiens ministériels ont encadré de nombreux cycles de négociations à différents niveaux administratifs. Afin de soutenir les négociations, l'Association suisse des banquiers a adressé, en mars 2011, des recommandations à ses membres. Dans ce document, elle soulignait la possibilité pour les clients d'agents payeurs suisses de disposer librement de leurs avoirs en vertu du droit 4562
actuel, mais recommandait aux banques de ne pas favoriser activement le transfert de fonds hors du champ d'application de l'accord. Les négociations avec l'Allemagne ont pris fin le 10 août 2011 et avec le Royaume-Uni le 24 août 2011, avec l'apposition des paraphes sur les textes des accords. Les accords ont été signés le 21 septembre 2011 à Berlin et le 6 octobre 2011 à Londres par la cheffe du DFF et les ministres compétents des Etats partenaires.
Par la suite, la Commission européenne a exprimé des réserves juridiques à l'égard de l'Allemagne et du Royaume-Uni, a demandé des modifications aux accords conclus avec la Suisse et a menacé d'engager des procédures en violation des traités de l'UE contre ces deux Etats. Dans ces circonstances, les négociateurs des deux Etats partenaires et de la Suisse ont repris contact afin de rechercher des solutions visant à régler le conflit de compétence avec la Commission.
Cependant, en Allemagne, les partis de l'opposition parlementaire, sous la houlette du Parti social-démocrate d'Allemagne (Sozialdemokratische Partei Deutschlands ou SPD) et des Verts, se sont déclarés hostiles à l'accord. Dans la Chambre allemande des länder, où ils disposent d'une majorité, ils ont annoncé qu'ils le rejetteraient si des aménagements notables ne lui étaient pas apportés. Au premier plan de leurs revendications figuraient le relèvement des taux pour le paiement unique, l'avancement de la date d'imposition des capitaux allemands placés en Suisse, la garantie de l'imposition en cas de succession et une interprétation contraignante de la clause relative aux abus.
Le 16 décembre 2011, le Conseil fédéral a habilité le DFF à mener avec l'Allemagne et le Royaume-Uni des négociations complémentaires en vue d'adapter l'accord signé. Le but de ces négociations complémentaires était d'éliminer les obstacles s'opposant à la mise en oeuvre de l'accord à l'étranger tout en préservant les intérêts suisses.
Dans le cadre d'entretiens intensifs, les négociateurs des trois Etats se sont efforcés de trouver des solutions susceptibles d'être acceptées. Une difficulté particulière tenait au fait que la Commission européenne et l'opposition allemande constituaient deux groupements d'intérêts non impliqués dans la responsabilité des négociations mais pesant activement sur les événements en
coulisse et exerçant une influence déterminante en raison de ce qui était de facto un pouvoir de veto.
Il a finalement été possible, avant le début du mois de mars 2012, de trouver un compromis avec la Commission européenne, en excluant du champ d'application des deux accords bilatéraux les revenus et les gains en capital couverts par l'accord sur la fiscalité de l'épargne, en écartant une éventuelle diminution de la part de TVA de l'UE par l'impôt libératoire concernant le passé et en transformant le protocole relatif aux activités transfrontalières dans le secteur financier conclu avec l'Allemagne en un mémorandum. Dès lors, les travaux se sont concentrés sur l'adaptation des accords visant à en faciliter l'acceptation en général et, en particulier, en Allemagne.
Le chancelier de l'Echiquier britannique étant tenu de présenter son budget le lendemain à Londres, le protocole portant modification de l'accord signé le 6 octobre 2011 avec le Royaume-Uni sur la collaboration dans le domaine fiscal (protocole d'amendement signé avec le Royaume-Uni) a été signé le 20 mars 2012 à Bruxelles par les secrétaires d'Etat compétents de Suisse et du Royaume-Uni. L'accord intégrait pour l'essentiel les adaptations réclamées par la Commission européenne, une mesure visant à garantir l'effet libératoire de l'impôt sur les paiements d'intérêts 4563
ainsi que l'imposition des successions. En outre, il incluait une clause de la nation la plus favorisée eu égard aux taux d'imposition pour le paiement unique, accordant au Royaume-Uni la possibilité d'opter pour une mise à niveau ultérieure de la réglementation applicable à l'Allemagne en ce qui concerne la charge fiscale.
Sous la pression de délais de plus en plus serrés à cause de l'entrée en vigueur de l'accord prévue pour le 1er janvier 2013, des entretiens ont également eu lieu, d'entente avec les représentants du ministère allemand des finances et avec leur concours, entre les négociateurs suisses et les protagonistes des länder allemands gouvernés par l'opposition. Bien qu'un rapprochement des points de vue ait eu lieu et que les responsables suisses aient fait des concessions substantielles (en particulier imposition des successions, taux d'imposition minimum et maximum plus élevés pour l'imposition du paiement unique, augmentation du nombre de demandes de renseignements, avancement du moment de l'imposition des capitaux allemands placés en Suisse, mécanisme pour l'interprétation contraignante de la clause relative aux abus), les premiers ministres des länder allemands dirigés par l'opposition ont rejeté le 29 mars 2012 l'accord sous sa forme révisée proposée. Cette attitude était notamment motivée par le fait que la régularisation fiscale concernant les actifs anciens resterait trop faible même après les adaptations. Cependant, des réflexions tactiques liées à la campagne électorale dans le camp de l'opposition et le fait que, quelques jours auparavant, le Ministère public de la Confédération avait diffusé le signalement de trois inspecteurs du fisc allemand en vue de leur arrestation et avait adressé une demande d'entraide judiciaire à l'Allemagne semblent également avoir poussé les länder dirigés par l'opposition à adopter une position négative.
Le ministre allemand des finances Wolfgang Schäuble a réagi en annonçant que le gouvernement fédéral allemand conclurait malgré tout l'accord révisé avec la Suisse et s'est dit confiant dans le fait que ce traité international finirait par recueillir la majorité parlementaire en Allemagne. Le Conseil fédéral suisse ayant donné son accord par décision du 4 avril 2012, le protocole portant modification de l'accord signé le 21 septembre 2011 avec
l'Allemagne sur la coopération en matière fiscale et des marchés financiers (protocole d'amendement signé avec l'Allemagne) a pu être signé à Berne le 5 avril 2012.
Le protocole d'amendement signé avec l'Allemagne prévoit des modifications dans le calcul du paiement unique, qui entraînent une imposition plus élevée. En application de la clause de la nation la plus favorisée incluse dans le protocole d'amendement signé avec le Royaume-Uni, le Royaume-Uni a informé la Suisse par note diplomatique du 13 avril 2012 qu'il souhaitait, en ce qui concerne le calcul du paiement unique, un ajustement en fonction de la solution convenue avec l'Allemagne.
Le DFF et l'autorité fiscale britannique Her Majesty's Revenue and Customs (HMRC) sont en discussion pour déterminer les modifications nécessaires à l'accord.
1.3
Liens avec le droit européen et le droit international
1.3.1
Droit fiscal international
Aujourd'hui, le droit fiscal international de la Suisse en relation avec l'Allemagne et le Royaume-Uni, se compose pour l'essentiel des conventions visant à prévenir la double imposition des revenus, de la fortune et des successions (conventions de 4564
double imposition). Les conventions de double imposition ont en commun de limiter les droits d'imposition de la Suisse et de ses partenaires, dans le but de prévenir les doubles impositions.
Les deux accords sur l'imposition à la source, quant à eux, créent en Suisse, pour les clients concernés d'agents payeurs suisses résidant en Allemagne ou au RoyaumeUni, un droit qui les assujettit à un impôt à la source prélevé par l'agent payeur suisse. L'impôt ainsi perçu est versé à l'Etat de domicile du client.
Les accords sur l'imposition à la source ne restreignent nullement les conventions de double imposition. L'échange de renseignements convenu dans les conventions de double imposition n'est pas affecté par les dispositions de protection du but des accords (cf. commentaire de l'art. 32 de l'accord avec l'Allemagne et de l'art. 33 de l'accord avec le Royaume-Uni).
Les conventions de double imposition ne sont pas non plus affectées par la partie des accords consacrée à la régularisation des avoirs. Le paiement unique couvre certes les impôts sur le revenu, sur la fortune et sur les successions. En application des conventions de double imposition, toutefois, les cas de double imposition doivent être réglés au moment où naît la créance fiscale, ou lorsque l'impôt est dû et que deux Etats font valoir leur souveraineté fiscale concernant cet impôt. Le paiement unique, quant à lui, permet au contribuable de s'acquitter de créances fiscales préexistantes.
1.3.2
Droit de l'Union européenne en matière fiscale
La Suisse a conclu deux accords en matière fiscale avec l'Union européenne: l'AFisE et l'accord de coopération du 26 octobre 2004 entre la Confédération suisse, d'une part, et la Communauté européenne et ses Etats membres, d'autre part, pour lutter contre la fraude et toute autre activité illégale portant atteinte à leurs intérêts financiers (accord sur la lutte contre la fraude ou AAF; RS 0.351.926.81).
AFisE Les paiements d'intérêts qui font l'objet d'une retenue d'impôt ou d'une divulgation volontaire conformément à l'accord sur la fiscalité de l'épargne sont exclus des champs d'application des accords sur l'imposition à la source (cf. commentaire de l'art. 1, al. 3, de l'accord avec l'Allemagne, et de l'art. 1, al. 3, de l'accord avec le Royaume-Uni). Cette distinction entre les champs d'application garantit que les accords avec l'Allemagne et le Royaume-Uni n'affectent pas l'accord sur la fiscalité de l'épargne. Dans le cas de l'Allemagne, cette règle n'a pas d'incidence sur l'effet libératoire. La retenue d'impôt de 35 % selon l'accord sur la fiscalité de l'épargne est en effet plus élevée que le taux d'imposition de 26,375 % effectivement dû en Allemagne, de sorte que les contribuables allemands ayant payé la retenue d'impôt ont rempli leurs obligations fiscales concernant les revenus d'intérêts (cf. ch. 2.7.2).
Le mécanisme de remboursement appliqué en Allemagne pour compenser la différence entre la retenue d'impôt de 35 % prévue dans l'accord sur la fiscalité de l'épargne et le taux d'imposition de 26,375 % effectivement dû reste inchangé.
L'Allemagne, en concertation avec la Commission européenne, vérifiera avec la Suisse si le système de calcul en vigueur peut être remplacé par un système plus simple de remboursement de la retenue d'impôt (cf. ch. 2.7.2).
4565
Dans le cas du Royaume-Uni, il a été convenu d'instaurer un paiement libératoire afin de garantir l'effet libératoire sur les paiements d'intérêts (cf. ch. 3.5).
De plus, la Suisse continuera d'échanger des informations, en application de l'art. 10, par. 1, AFisE.
AAF Le champ d'application de l'AAF exclut expressément les impôts directs auxquels sont assujettis les revenus de capitaux et les avoirs visés par les accords avec l'Allemagne et le Royaume-Uni. En revanche, le paiement unique visant à régulariser la situation couvre la taxe sur la valeur ajoutée qui tombe également dans le champ d'application de l'AAF. L'AAF ne s'en voit néanmoins pas affecté, puisqu'il règle non le prélèvement et le versement de l'impôt, mais l'assistance administrative et l'entraide judiciaire en matière pénale.
1.3.3
Droit européen et international en matière de services financiers transfrontaliers
Les accords n'affectent pas les obligations de la Suisse en matière de services financiers transfrontaliers. Ils sont également compatibles avec les engagements des Etats partenaires contractés dans ce domaine selon le droit européen et le droit international. Lors des négociations, les partenaires de la Suisse se sont particulièrement souciés de ne pas contrevenir au principe de la compétence exclusive de l'Union européenne en matière de politique commerciale commune (Traité de Lisbonne) ainsi qu'au principe du traitement de la nation la plus favorisée énoncé dans l'accord général sur le commerce des services (General agreement on trade in services, GATS).
1.4
Appréciation des accords
Les accords sont globalement positifs pour les personnes concernées, les agents payeurs suisses et la Suisse.
1.4.1
Pour les personnes concernées
Les personnes concernées ont une opportunité unique de régulariser, au terme d'une procédure simple, leur situation fiscale dans leur Etat de résidence en relation avec les avoirs qu'ils détiennent auprès d'établissements financiers en Suisse. La régularisation peut s'effectuer au moyen soit d'un versement forfaitaire unique variant entre 21 % et 41 % (Allemagne) et entre 19 % et 34 % (Royaume-Uni; sous réserve des modifications à convenir en application de la clause de la nation la plus favorisée) des avoirs détenus en Suisse (cette solution présente le double avantage d'une procédure administrative allégée et de la préservation de la sphère privée du client), soit d'une déclaration de leurs avoirs. Les personnes qui ne souhaitent pas faire usage de ces possibilités doivent préalablement retirer leurs avoirs de Suisse. Une part importante des avoirs non déclarés ont été déposés en Suisse dans un passé lointain, souvent d'ailleurs par les ancêtres des clients actuels. De nombreuses personnes concer4566
nées cherchent aujourd'hui à régulariser leur situation, notamment en raison de la lutte accrue contre la soustraction d'impôt dans leur pays de domicile. Les accords leur offrent une telle possibilité.
Pour les personnes concernées, l'introduction d'un impôt à la source sur les futurs revenus de capitaux constitue également une solution intéressante. Elle leur permet en effet de conserver leurs avoirs en Suisse et de s'acquitter des impôts dus sans effectuer elles-mêmes de démarche administrative et en préservant leur sphère privée. En raison de l'exclusion intégrale du champ d'application de l'accord des paiements d'intérêts soumis à l'AFisE exigée par la Commission européenne, la retenue à la source de 35 % applicable aux intérêts qui font l'objet d'une retenue d'impôt selon l'accord sur la fiscalité de l'épargne est supérieure au taux de l'impôt libératoire applicable en Allemagne. Actuellement, les personnes concernées ne peuvent récupérer cette différence qu'en effectuant une déclaration auprès des autorités allemandes.
1.4.2
Pour les agents payeurs suisses
Pour les agents payeurs suisses, la mise en oeuvre de l'accord impliquera une lourde charge administrative et des coûts importants. Dans la perspective de la régularisation des avoirs, ils devront informer les clients visés par les accords des options à leur disposition, puis exécuter les tâches administratives d'application de l'option retenue. Les agents payeurs suisses devront également s'attendre à une diminution sensible des avoirs sous gestion, puisque certains clients utiliseront ces fonds pour s'acquitter du paiement unique ou pour payer les créances d'impôt découlant de la déclaration, tandis que d'autres transféreront leurs avoirs à l'étranger. Malgré tout, la régularisation des avoirs reste intéressante pour les agents payeurs suisses puisqu'ils pourront dorénavant proposer à leurs clients domiciliés dans un Etat partenaire un service précieux, à savoir le paiement de l'impôt. De plus, les accords excluent la poursuite pénale des collaborateurs d'agents payeurs suisses qui auraient participé par le passé à des délits fiscaux, ou la rendent à tout le moins hautement improbable dans le cas de l'accord avec le Royaume-Uni. Enfin, l'Allemagne et le RoyaumeUni renoncent à l'acquisition active de données bancaires volées. Un engagement qui réduit considérablement les risques juridiques pour les agents payeurs suisses, lesquels pourront tirer un trait sur le passé et se concentrer dorénavant sur la gestion des avoirs imposés.
Ce sont majoritairement les agents payeurs suisses qui supporteront la charge administrative et les coûts liés à l'introduction de l'imposition à la source. La mise sur pied d'un système d'impôt à la source est une opération relativement complexe, mais en l'espèce, les agents payeurs pourront s'appuyer sur les expériences acquises avec l'impôt anticipé et la retenue d'impôt dans le cadre de l'AFisE. A long terme, les accords devraient renforcer la compétitivité des agents payeurs suisses.
A cela s'ajoute que les agents payeurs suisses profiteront d'un accès facilité aux marchés étrangers et de règles mieux définies dans ce domaine. La fourniture de prestations transfrontalières sera facilitée et la sécurité juridique accrue. Le désavantage concurrentiel par rapport aux banques ayant leur siège dans l'Espace économique européen s'amenuisera et de nouvelles perspectives commerciales s'ouvriront aux agents payeurs suisses.
4567
1.4.3
Pour la Suisse
Politiquement parlant, les accords avec l'Allemagne et le Royaume-Uni mettent un terme à un dossier qui a régulièrement suscité de vives inquiétudes ces dernières années. Non seulement ils répondent aux demandes de l'Allemagne et du RoyaumeUni quant à l'imposition de leurs contribuables, mais ils tiennent également compte du souhait de la Suisse, qui est de protéger la sphère privée des clients bancaires.
Traditionnellement, ce deuxième aspect revêt une importance primordiale dans notre pays. Pour autant, le respect de la sphère privée ne doit pas servir à des fins criminelles. En étoffant considérablement sa législation, déjà sévère, contre toute forme de criminalité financière, la Suisse a prouvé qu'elle prend au sérieux l'intégrité de sa place financière. Avec l'adoption de la stratégie dite de l'argent propre en décembre 2009 et sa concrétisation en février 2012, le Conseil fédéral a renforcé cette politique. Les accords avec l'Allemagne et le Royaume-Uni permettent aujourd'hui de mettre en oeuvre la stratégie du Conseil fédéral. Par ailleurs, les accords contiennent un mécanisme de sécurité destiné à prévenir les éventuels abus du système de l'imposition à la source: dans un nombre limité de cas par année, l'Allemagne et le Royaume-Uni peuvent demander à la Suisse si un contribuable précis détient un compte ou un dépôt auprès d'un agent payeur en Suisse. La volonté accrue de coopérer affichée par la Suisse devrait consolider durablement sa position et celle de sa place financière. Cette tendance se dégage également du fait que l'Allemagne et le Royaume-Uni reconnaissent les accords comme durablement équivalents à l'échange automatique de renseignements. Si la Suisse conclut de tels accords avec d'autres pays, elle pourra faire valoir le modèle de l'introduction d'un impôt à la source couplé à la régularisation du passé comme une alternative internationalement reconnue à l'échange automatique d'informations.
1.5
Résultats de la consultation
1.5.1
Généralités
L'Allemagne et le Royaume-Uni ont exigé que les accords ne soient pas publiés avant leur signature, afin de ne pas donner la possibilité à des personnes concernées de contourner les dispositions des accords. Etant donné cet intérêt prépondérant au maintien du secret, on a renoncé à une consultation sur les deux accords. Le DFF a toutefois informé les commissions compétentes des deux Chambres de l'Assemblée fédérale, les milieux économiques concernés et les cantons du contenu des deux accords.
Les accords contiennent des dispositions suffisamment détaillées et justiciables. Ils sont par conséquent directement applicables, mais certains points doivent être précisés dans une loi fédérale. Notamment les droits et les obligations des personnes, les tâches et les prestations de la Confédération, de même que l'organisation et la procédure des autorités fédérales seront réglés dans la loi fédérale sur l'imposition internationale à la source (LISint). Cette loi a fait l'objet d'une procédure de consultation.
4568
1.5.2
Résultats de la procédure de consultation
La grande majorité des participants à la consultation sont favorables au projet de LISint. Seul un participant considère que la loi est inutile puisque les dispositions des accords avec l'Allemagne et le Royaume-Uni sont assez détaillées et concrètes pour être directement applicables.
Parmi les dispositions critiquées ou contestées par les partisans du projet, il y a lieu de relever en particulier: a)
Engagement de poursuites contre l'agent payeur précédent (art. 4, al. 2, et art. 6, al. 3): plusieurs participants souhaitent que le terme de «poursuites» soit précisé. En effet, la question se pose de savoir si la dénonciation de l'agent payeur retardataire à l'AFC suffit ou non à valoir comme poursuites entamées au sens de la loi. Celle-ci doit donc être précisée sur ce point.
b)
Contestation de l'attestation (art. 4, al. 3): certains participants souhaitent qu'outre la personne concernée, un autre titulaire du compte ou du dépôt puisse aussi signaler qu'il n'est pas d'accord avec l'attestation de paiement unique établie.
c)
Information de la personne concernée sur son identification ultérieure (art. 9, al. 1): certains participants demandent que la loi oblige explicitement l'agent payeur suisse à informer la personne concernée identifiée ultérieurement. A défaut, il serait impossible à cette personne de déposer une demande de régularisation fiscale de ses avoirs dans le délai prescrit de trois mois.
d)
Protection juridique contre le prélèvement de l'impôt libératoire (art. 12): certains participants estiment nécessaire d'offrir une protection juridique adéquate au contribuable, car l'impôt libératoire est un véritable impôt dont le prélèvement est soumis au droit fiscal formel et matériel.
e)
Transparence en matière de relevés statistiques (art. 19, 26, 31 et 33): s'agissant des relevés statistiques prévus par la loi en relation avec la régularisation fiscale et l'impôt libératoire (art. 19), les avoirs transférés hors de Suisse (art. 26), les demandes de renseignements (art. 31) et les contrôles opérés auprès des agents payeurs suisses (art. 33), certains participants réclament davantage de transparence. D'autres considèrent au contraire, en ce qui concerne l'art. 19, que la publication de statistiques par l'AFC n'est pas d'intérêt public. Il est également demandé que des statistiques en relation avec l'art. 19 ne soient établies que si elles sont nécessaires à l'exécution de tâches légales.
f)
Versement d'une avance par les agents payeurs suisses (art. 23 et 24): plusieurs participants jugent l'avance «inélégante», mais prennent acte du fait que les banques considèrent manifestement le résultat des négociations menées avec les Etats partenaires comme acceptable. Quelques-uns considèrent le versement de l'avance comme difficilement praticable et compliqué.
D'autres ne sont pas d'accord avec les clés de répartition proposées aux art. 23 et 24. En outre, des dispositions complémentaires sont proposées visant à concrétiser les règles arrêtées à l'art. 23.
g)
Transmission aux Etats partenaires de données statistiques sur les avoirs transférés hors de Suisse (art. 26): plusieurs participants considèrent la transmission de données statistiques convenue dans les accords avec l'Allemagne 4569
et le Royaume-Uni comme problématique. D'autres, au contraire, la saluent expressément.
h)
Protection du but de l'accord (art. 27 à 32): un participant rejette l'échange de renseignements sur demande convenu dans les deux accords. Pour beaucoup d'autres, le système convenu va largement au-delà de la norme de l'art. 26 du Modèle de convention de l'OCDE. De plus, sa faisabilité technique est douteuse et il ne se distingue guère de la «pêche aux renseignements», pourtant expressément exclue. Ces participants jugent impératif que le seul motif plausible acceptable soit la volonté d'établir la plausibilité d'un délit fiscal.
Certains participants considèrent que le cercle des assujettis à l'obligation de renseigner (les «banques») est trop étroit et devrait par conséquent être élargi à tous les agents payeurs. Dans le même ordre d'idées, d'autres participants souhaitent que l'on utilise systématiquement le terme «détenteur des renseignements» défini à l'art. 2, al. 1, let. b.
Plusieurs participants demandent comme ils l'ont déjà fait lors de la consultation relative au projet de loi sur l'assistance administrative en matière fiscale que les autorités fiscales suisses et étrangères soient mises sur un pied d'égalité en ce qui concerne l'exploitation des renseignements collectés.
S'agissant du droit procédural applicable, certains préconisent un renvoi général à la législation sur l'assistance administrative en matière fiscale, complété par l'intégration des dérogations nécessaires dans les dispositions concernées. Du point de vue de la facilité d'application de la loi, une telle systématique est en effet préférable à l'actuel mélange de répétitions et de renvois à la législation sur l'assistance administrative en matière fiscale et de règles qui y dérogent.
i)
Dispositions pénales (art. 37 à 42): divers participants contestent tout effet dissuasif des peines encourues et demandent un rehaussement général des plafonds d'amende. D'autres considèrent au contraire que les dispositions pénales vont trop loin et que les peines encourues sont trop sévères.
j)
Conséquences financières pour la Confédération et les cantons: de nombreux cantons demandent que les frais d'exécution de la loi soient répercutés sur le secteur financier, conformément au principe de causalité. D'autres réclament en outre une compensation pour la suppression de l'actuelle part cantonale aux produits résultant de l'accord sur la fiscalité de l'épargne et pour la diminution des recettes de l'impôt anticipé.
k)
Base constitutionnelle: certains représentants des cantons ne partagent pas le point de vue présenté dans le rapport explicatif selon lequel la LISint repose sur l'art. 173, al. 2, de la Constitution fédérale (Cst.; RS 101), au motif que le projet de loi n'a pas de conséquences financières directes pour les cantons et que les accords ne restreignent donc pas les compétences cantonales. Pour des raisons politiques, ils comprennent cependant que l'on invoque cette base constitutionnelle. Ils se réservent néanmoins le droit de ne plus l'accepter pour d'autres cas à venir.
4570
1.5.3
Nouveautés par rapport au projet mis en consultation
Les modifications suivantes ont été apportées au projet de LISint mis en consultation (les adaptations purement rédactionnelles ne sont pas mentionnées ici): a)
A l'art. 2, al. 2, la liste des termes utilisés dans la loi et définis dans les accords a été complétée.
b)
L'obligation de tenir un registre des agents payeurs découle directement des tâches attribuées à l'AFC sur la base des accords et de la LISint. C'est pourquoi l'al. 4 de l'art. 3 a été supprimé.
c)
Pour mieux tenir compte du fait que, dans la pratique, la personne concernée n'est pas toujours le titulaire du compte ou du dépôt, et que l'agent payeur a des échanges administratifs essentiellement avec le titulaire du compte ou du dépôt en tant que partie contractante directe agissant régulièrement au nom de la personne concernée, la loi mentionne à plusieurs endroits (le cas échéant) l'autre partie contractante en plus de la personne concernée. Le terme «partie contractante» est défini à l'art. 2, al. 1, let. e.
d)
La mention explicite de l'action civile à l'art. 4, al. 2, et à l'art. 6, al. 3, permet de préciser le type de poursuites qu'une personne concernée ou une autre partie contractante doit engager contre le précédent agent payeur retardataire en vue de la transmission des informations requises pour le calcul du paiement unique ou pour la déclaration volontaire.
e)
En ce qui concerne le droit au virement du paiement unique ou à la transmission de la déclaration, l'art. 8, al. 1, mentionne un délai de prescription de cinq ans. Le délai de prescription absolu fixé à l'art. 8, al. 3, est de quinze ans. Le projet mis en consultation prévoyait que ce délai commencerait à courir à compter de la date de référence 3. Afin d'éviter une réduction des délais de prescription lors de paiements uniques ou de déclarations effectués ultérieurement, ces délais commenceront à courir à la fin de l'année civile au cours de laquelle le transfert du paiement unique ou la transmission de la déclaration devait avoir lieu.
f)
Selon l'art. 9 du projet mis en consultation, une personne identifiée ultérieurement peut, dans un délai de trois mois après son identification, déposer une demande de régularisation de ses avoirs auprès de l'AFC. Afin que la personne concernée puisse vraiment faire usage de cette possibilité, l'art. 9 prévoit à présent que le délai de trois mois ne commencera à courir que lorsque l'agent payeur aura informé la personne concernée par écrit de l'identification ultérieure. L'information de la personne concernée doit être effectuée immédiatement.
g)
Les dispositions de la section 3 ont été complétées pour tenir compte de l'extension du champ d'application de l'accord aux successions et la section 4 a été introduite pour prendre en considération le paiement libératoire convenu avec le Royaume-Uni concernant les revenus d'intérêts qui ont fait l'objet d'une retenue d'impôt conformément à l'accord sur la fiscalité de l'épargne.
4571
h)
L'art. 14 prévoit désormais une protection juridique de la personne concernée en ce qui concerne l'impôt libératoire prélevé. Cette protection juridique est analogue à celle prévue à l'art. 4 en relation avec le paiement unique et est également valable dans le cadre du prélèvement du paiement libératoire (cf. art. 20, al. 5).
i)
L'art. 15, al. 2, du projet mis en consultation a été supprimé. Etant donné que les revenus d'intérêts ayant fait l'objet d'une retenue d'impôt ou d'une divulgation volontaire conformément à l'accord sur la fiscalité de l'épargne ont été exclus du champ d'application de l'accord, la Suisse ne doit plus renoncer à sa part des recettes issues de la fiscalité de l'épargne.
j)
L'art. 25, al. 1, (art. 22, al. 1, du projet mis en consultation) a été harmonisé avec les termes de l'accord. Il prévoit à présent que l'agent payeur suisse peut demander à l'AFC le remboursement de l'impôt anticipé en son nom propre et pour le compte de la personne concernée. En outre, selon l'art. 25, al. 2, (art. 22, al. 2, du projet mis en consultation), l'imputation continue a été remplacée, pour des raisons techniques, par une demande de remboursement de l'impôt anticipé adressée mensuellement à l'AFC. Cette dernière peut prévoir des délais de décompte plus courts (al. 3).
k)
Au cours de la consultation, il est apparu que le versement de l'avance due par l'agent payeur devait avoir lieu, dans la mesure du possible, selon le principe de l'autorégulation. C'est pourquoi l'art. 23 du projet mis en consultation, qui constituait un mélange d'autorégulation et de réglementation légale, a été remanié. L'art. 26 accorde désormais une place prépondérante à l'autorégulation. Si les agents payeurs ne versent pas l'avance dans les délais impartis, l'exécution est assurée à titre subsidiaire par l'AFC.
l)
Une nouvelle disposition permet de garantir le versement de l'avance si son prélèvement auprès de tous les agents payeurs ou de certains d'entre eux paraît menacé.
m) Lorsque l'AFC doit rendre des décisions, c'est-à-dire lorsque les contributions des agents payeurs ne couvrent pas le montant total de l'avance ou en cas de perte, elle se fonde uniquement sur la retenue d'impôt prélevée en lien avec l'Etat partenaire selon l'accord sur la fiscalité de l'épargne. L'AFC dispose des données nécessaires pour utiliser cette clé de répartition. Celle-ci permet en outre une approximation adéquate des parts de marché effectives détenues par les agents payeurs suisses en relation avec les clients allemands ou britanniques. Le cercle des agents payeurs tenus de verser une contribution en cas d'exécution par l'AFC ou de perte comprend les agents payeurs dont la part à la retenue d'impôt prélevée en lien avec l'Etat partenaire s'élève respectivement à 0,5 % et 0,01 %. Cela permet d'assurer une couverture adéquate du marché.
n)
4572
On peut partir du principe que la plupart des agents payeurs suisses sont des banques. Mais pour pouvoir prendre en compte les autres agents payeurs tenus de communiquer des renseignements dans le cadre de la protection du but des accords, l'art. 31 (art. 28 du projet mis en consultation) élargit le cercle des personnes soumises à l'obligation de renseigner en y incluant, outre les banques, tous les autres agents payeurs suisses inscrits auprès de l'AFC.
La définition du détenteur des renseignements figurant à l'art. 2, al. 1, let. b,
ainsi que la disposition pénale de l'art. 43 (art. 40 du projet mis en consultation) ont été modifiées en conséquence.
o)
Les prescriptions de procédure de la section 9, qui s'appliquent au traitement des demandes dans le cadre de la communication de renseignements destinée à protéger le but des accords, se fondent sur celles de la législation sur l'assistance administrative en matière fiscale. Au lieu d'alterner, comme dans le projet mis en consultation, les répétitions et les renvois à la législation sur l'assistance administrative en matière fiscale ou aux règles dérogeant à celle-ci, l'art. 35 contient à présent un renvoi général à la législation sur l'assistance administrative en matière fiscale, qui s'applique si les articles de la section 9 n'en disposent pas autrement. Cette approche vise à faciliter l'application du droit. Par conséquent, certaines dispositions ainsi que les différents renvois à la législation sur l'assistance administrative en matière fiscale ont été supprimés.
p)
A l'art. 39, al. 2, (art. 36, al. 2, du projet mis en consultation), les exceptions à l'obligation de garder le secret sont harmonisées avec les dispositions contenues dans d'autres lois fédérales.
q)
L'art. 41 (art. 38 du projet mis en consultation) comprend une nouvelle let. a, selon laquelle l'agent payeur qui ne respecte pas son obligation d'inscription auprès de l'AFC est puni d'une amende de 20 000 francs au plus.
r)
L'art. 41 du projet mis en consultation a été supprimé. Est applicable la règle générale de l'art. 6 de la loi fédérale du 22 mars 1974 sur le droit pénal administratif (DPA; RS 313.0), selon laquelle une personne morale peut être condamnée au paiement d'une amende en lieu et place de la personne physique punissable si l'amende entrant en ligne de compte ne dépasse pas 5000 francs et que l'enquête rendrait nécessaire à l'égard de la personne punissable des mesures d'instruction hors de proportion avec la peine encourue.
s)
Un nouvel art. 2, al. 2, sera ajouté dans la loi du 22 juin 2007 sur la surveillance des marchés financiers (LFINMA; RS 956.1), selon lequel les traités internationaux conclus dans le cadre de l'imposition internationale à la source ainsi que les conventions internationales y afférentes priment les lois sur les marchés financiers. La hiérarchie des normes sera donc clairement établie.
4573
2
Commentaire relatif à l'accord avec l'Allemagne
Le commentaire suivant se réfère à la version de l'accord modifiée par le protocole d'amendement signé avec l'Allemagne.
2.1 Art. 1
Partie 1 Dispositions générales Objet et but
Al. 1 L'art. 1, al. 1, précise que la coopération bilatérale convenue dans l'accord déploie un effet durablement équivalent à l'échange automatique de renseignements dans le domaine des revenus de capitaux. Cette équivalence durable est également énoncée dans le préambule de l'accord et confirmée par une déclaration commune des Etats contractants (cf. ch. 2.6.1).
La politique de l'Union européenne en matière fiscale est axée sur l'échange transfrontalier d'informations. La directive 2003/48/CE du Conseil du 3 juin 2003 en matière de fiscalité des revenus de l'épargne sous forme de paiements d'intérêts (directive sur la fiscalité de l'épargne) prévoit l'échange automatique de renseignements entre les Etats membres concernant les paiements d'intérêts. Au cours d'une période transitoire, certains pays désignés nommément (le Luxembourg, l'Autriche et initialement la Belgique) prélèvent cependant un impôt à la source en lieu et place de l'échange automatique d'informations. Par cette directive, l'Union européenne vise l'imposition effective des paiements d'intérêts dans l'Etat membre où le bénéficiaire effectif a sa résidence fiscale conformément aux dispositions législatives de cet Etat membre (considérants 8, 14 et 16 de la directive sur la fiscalité de l'épargne). Le champ d'application de la directive est en cours de révision.
Convenu dans la partie 3 de l'accord, le système de prélèvement d'un impôt libératoire à la source sur les revenus et les gains en capital correspond fondamentalement au but poursuivi par l'Union européenne. En ce qui concerne l'étendue des revenus et gains en capital imposés, il va même bien plus loin que le droit de l'Union européenne, limité aux seuls paiements d'intérêts. L'imposition effective des revenus et des gains en capital des contribuables allemands détenant des avoirs auprès d'un agent payeur suisse est garantie par le prélèvement par ce dernier d'un impôt à la source sur les revenus et les gains en capital à un taux équivalent à celui pratiqué en Allemagne. Le montant de l'impôt est prélevé par l'agent payeur suisse avant le versement des revenus de capitaux au client.
Al. 2 L'al. 2 énumère les éléments-clés de la coopération définie dans l'accord: a)
la régularisation des avoirs placés auprès d'agents payeurs suisses (partie 2 de l'accord);
b)
le prélèvement d'un impôt libératoire à la source par les agents payeurs suisses (partie 3 de l'accord);
4574
c)
la possibilité pour la Suisse de demander des mesures réciproques.
L'Allemagne satisferait à cette exigence de réciprocité en déclarant les revenus d'intérêts crédités ou versés auprès d'agents payeurs établis en Allemagne à des personnes résidant en Suisse (art. 34).
Al. 3 et 4 Les paiements d'intérêts ayant fait l'objet d'une retenue d'impôt ou d'une divulgation volontaire conformément à l'accord sur la fiscalité de l'épargne n'entrent pas dans le champ d'application de l'accord. Les agents payeurs suisses ne prélèvent aucun impôt libératoire à la source sur ces paiements. La retenue à la source effectuée selon l'accord sur la fiscalité de l'épargne a un effet libératoire (cf. ch. 2.7.2).
L'effet extinctif dans le cadre de la régularisation des avoirs n'est pas affecté par cet alinéa (cf. commentaire de l'art. 7, al. 6).
L'al. 4 précise qu'une éventuelle extension du champ d'application de l'accord sur la fiscalité de l'épargne (dans le cadre d'une révision ou de la conclusion d'un nouvel accord) modifie automatiquement le champ d'application de l'accord sur l'imposition à la source.
Art. 2
Définitions
Let. a à c L'accord définit les Etats contractants comme étant la République fédérale d'Allemagne et la Suisse.
Let. d L'accord définit l'autorité compétente comme étant, pour l'Allemagne, le Ministère fédéral des finances et, pour la Suisse, le DFF. La répartition des compétences au sein du DFF est réglée dans la LISint (cf. ch. 4.2).
Let. e La définition de l'agent payeur suisse correspond à celle de l'agent payeur retenue dans l'AFisE. Dans le cadre de son activité commerciale, l'agent payeur accepte et gère régulièrement des avoirs de tiers, verse des revenus ou en assure le paiement.
Une entreprise suisse extérieure au secteur financier peut être considérée comme un agent payeur si, en tant que débiteur, elle paie directement des dividendes (prestations en argent incluses) ou des intérêts à des personnes concernées, et que ces paiements dépassent la somme annuelle d'un million de francs. Par conséquent, sont réputés agents payeurs suisses aux termes de l'accord non seulement les banques selon la loi du 8 novembre 1934 sur les banques (LB; RS 952.0) et les négociants en valeurs mobilières selon la loi du 24 mars 1995 sur les bourses (LBVM; RS 954.1), mais aussi d'autres entreprises qui répondent à des critères supplémentaires. Il convient encore de relever que seules les personnes agissant à titre commercial peuvent être considérées comme des agents payeurs suisses. Celles qui agissent à titre privé, hors de tout contexte commercial, ne satisfont pas aux critères d'agents payeurs suisses au sens de l'accord. Enfin, l'accord ne vise que les agents payeurs établis en Suisse. Les filiales et les succursales étrangères de banques, de négociants en valeurs mobilières suisses et d'autres entreprises ayant leur siège en Suisse ne sont pas considérées comme des agents payeurs suisses.
4575
Let. f Aux fins de l'accord, le terme avoirs désigne les avoirs susceptibles d'être déposés sur un compte ou un dépôt bancaire. Il s'agit en particulier des avoirs suivants: a)
les comptes en espèces et les comptes de métaux précieux;
b)
les avoirs détenus à titre fiduciaire par un agent payeur suisse;
c)
toutes les formes de titres boursiers, actions et papiers-valeurs;
d)
les options, les obligations et les opérations à terme;
e)
d'autres produits structurés négociés par des banques, dont les certificats et les emprunts convertibles.
Ces avoirs doivent être déposés auprès d'un agent payeur suisse. L'exigence de dépôt garantit l'assujettissement des avoirs aux règles suisses du droit administratif et du droit de surveillance applicables au secteur financier.
Ne sont notamment pas considérés comme des avoirs: a)
les contenus de coffres-forts;
b)
les biens immobiliers;
c)
les objets de la fortune mobilière (par ex. bijoux, tableaux);
d)
les contrats d'assurance soumis à la réglementation de la FINMA, à l'exception des avoirs détenus par une société d'assurance-vie pour un assuré dans un compte individualisé, dont la couverture d'assurance est minimale et dont les conditions de paiement et de remboursement ne se limitent pas au décès, à l'invalidité ou à la maladie («manteaux d'assurance-vie», cf. commentaire de la let. h).
L'exclusion des contrats d'assurance se justifie par le fait que leur but premier est la couverture d'un risque déterminé. Les manteaux d'assurance-vie, en revanche, constituent un instrument qui incorpore un placement dans la structure juridique d'une assurance. Ils se caractérisent de la manière suivante: une société d'assurance détient un dépôt auprès d'une banque ou d'un négociant en valeurs mobilières afin de garder les placements d'un client de la société d'assurance dans le cadre d'un contrat d'assurance-vie. Ce client peut alors soit gérer ses investissements soit choisir une gestion selon une stratégie de placement individualisée. En règle générale, les placements en titres que le client possède déjà sont versés à l'assurance après la conclusion du contrat d'assurance-vie au moyen d'un versement constituant une prime unique. La propriété des titres est transférée à la société d'assurance.
L'application de l'accord aux manteaux d'assurance-vie se justifie dans la mesure où ils constituent essentiellement un placement et ne présentent le caractère d'une assurance qu'à titre accessoire.
Let. g Dans l'accord, les termes compte et dépôt se réfèrent au compte et au dépôt sur lesquels sont déposés les avoirs au sens de l'accord.
Let. h L'accord concerne toutes les personnes physiques qui résident en Allemagne et qui sont les bénéficiaires effectifs d'avoirs déposés sur un compte ou un dépôt auprès d'un agent payeur suisse (personnes concernées). La qualité de bénéficiaire effectif 4576
peut être directe ou indirecte. Elle est directe lorsque la personne concernée est le partenaire contractuel de l'agent payeur suisse. Elle est indirecte lorsque la personne concernée est certes le bénéficiaire effectif des avoirs, mais n'est pas le titulaire du compte ou du dépôt. Les agents payeurs doivent constater la qualité de bénéficiaire effectif de la personne concernée en vertu des devoirs de diligence suisses en vigueur (notamment sur la base de la loi fédérale du 10 octobre 1997 concernant la lutte contre le blanchiment d'argent et le financement du terrorisme dans le secteur financier [loi sur le blanchiment d'argent, LBA; RS 955.0], et sur celle de la convention relative à l'obligation de diligence des banques, CDB). Dans le cas d'avoirs détenus par une société de domicile (par ex. trust, fondation ou société fiduciaire) ou par une société d'assurance-vie en relation avec un manteau d'assurance-vie, la personne concernée est celle qui bénéficie effectivement de ces structures. En principe, l'utilisation indirecte de telles structures ne permet donc pas de contourner les accords.
Conformément aux règles énoncées par la CDB, une société présente des indices qu'elle est une société de domicile lorsque: a)
elle ne dispose pas de ses propres locaux (adresse c/o, siège auprès d'un avocat, d'une société fiduciaire, d'une banque, etc.), ou
b)
elle n'a pas de personnel propre.
Ne sont pas considérées comme sociétés de domicile les personnes morales et sociétés qui ont pour but la sauvegarde des intérêts de leurs membres ou de leurs bénéficiaires collectivement et par leurs propres moyens, ou qui poursuivent des buts politiques, religieux, scientifiques, artistiques, de bienfaisance, de récréation ou des buts analogues, et qui se tiennent exclusivement aux buts statutaires précités.
Une société de domicile est exceptionnellement considérée comme bénéficiaire effectif. L'imposition au niveau des personnes opérant derrière la société de domicile est inutile lorsque celle-ci est elle-même imposée. L'imposition doit cependant être effective, c'est-à-dire qu'elle doit être comparable à celle frappant les sociétés imposées ordinairement. Une telle imposition est également superflue lorsque le droit allemand traite la société de domicile comme non transparente sur le plan fiscal.
Une personne physique résidant en Allemagne n'est pas considérée comme une personne concernée pour les avoirs de groupements de personnes, de patrimoines, de trusts ou de fondations, si le bénéficiaire effectif de ces avoirs ne peut pas être établi de manière définitive. Tel est généralement le cas des structures dites discrétionnaires, qui sont irrévocables. Si la structure désigne une catégorie de personnes comme étant les bénéficiaires (par ex. «membres de la famille du fondateur»), ceux-ci sont des bénéficiaires potentiels, et non pas effectifs. Ce n'est qu'au moment du paiement que l'on peut déterminer si un bénéficiaire potentiel a effectivement bénéficié des avoirs. Si tous les bénéficiaires potentiels des avoirs de telles structures étaient traités comme des bénéficiaires effectifs, ils seraient imposés sans peut-être ne jamais recevoir aucun versement.
L'agent payeur suisse doit déterminer le bénéficiaire effectif d'un manteau d'assurance-vie, c'est-à-dire la personne en faveur de laquelle la société d'assurance gère le compte ou le dépôt. Le bénéficiaire effectif d'un manteau d'assurance-vie n'est toutefois pas considéré comme une personne concernée si la société d'assurance démontre à l'agent payeur suisse que les conditions fiscales requises en Allemagne 4577
pour la reconnaissance de la police d'assurance-vie sont remplies. En effet, si un produit déterminé est traité fiscalement en Allemagne comme une police d'assurance-vie, il doit également l'être dans le cadre de l'accord, et non comme un avoir (cf. commentaire de la let. f).
Aux fins de la partie 3 de l'accord, une personne physique n'est pas concernée si elle agit en tant qu'agent payeur suisse. Elle n'est pas non plus concernée si elle agit pour le compte d'une personne morale, d'un fonds d'investissement ou d'un système d'investissement comparable, ou encore si elle agit pour le compte d'une autre personne physique laquelle est la personne concernée , dont elle communique l'identité et la résidence à l'agent payeur. Ces cas de figure ont ceci en commun que la personne physique n'est pas le bénéficiaire final et ne saurait dès lors être considérée comme une personne concernée.
Dans les cas de succession universelle, le successeur subroge la personne concernée.
Aux fins de l'accord, cette clause implique qu'héritier et défunt soient traités comme une seule et même personne dans le cadre de la régularisation des avoirs. S'agissant du calcul du paiement unique, le début de la relation d'affaires avec un agent payeur suisse correspond à la date d'ouverture de celle-ci par le défunt, et non pas à la date du transfert de la relation à l'héritier.
L'accord règle en outre le traitement des relations collectives et des comptes-joints.
Les règles énoncées respectent la réglementation prévue par l'AFisE.
Let. i Les expressions titulaire du compte et titulaire du dépôt désignent la partie contractante d'un agent payeur suisse en relation avec les avoirs d'une personne concernée.
Let. j L'accord définit différentes dates de référence en vue de la régularisation des avoirs.
Let. k L'accord recense les abréviations et titres des lois allemandes et suisses auxquelles il fait référence. Il précise encore que les renvois aux dispositions légales allemandes et suisses sont statiques et se réfèrent à la version de la loi en vigueur au moment de la signature de l'accord (21 septembre 2011).
Art. 3
Identité et résidence de la personne concernée
Les obligations de diligence suisses applicables à l'ouverture d'une relation d'affaires sont définies dans la LBA et la CDB. Conformément à ces obligations, les agents payeurs sont tenus d'identifier leurs partenaires contractuels et, en cas de doute, d'exiger de leur part une déclaration concernant les ayants droit économiques des avoirs. A cet effet, ils doivent remplir le formulaire A, ou le formulaire T pour les groupements de personnes ou les patrimoines sans ayant droit économique déterminé (par ex. trusts et fondation). Des prescriptions similaires en matière de documentation s'appliquent aux comptes ou dépôts ouverts après 2011 en relation avec des manteaux d'assurance-vie. Sur les formulaires, les indications suivantes sont requises: nom, prénom, date de naissance, nationalité et domicile.
Entrent dans le champ d'application de l'accord les personnes qui résident en Allemagne, c'est-à-dire les personnes qui, sur le formulaire A ou T, indiquent une adresse de domicile en Allemagne. Dans le cas de relations contractuelles établies ou de 4578
transactions effectuées en l'absence de relations contractuelles, à compter de l'entrée en vigueur du présent accord, l'agent payeur suisse doit en outre exiger un certificat de résidence fiscale lorsque le client indique certes, sur le formulaire A ou T, résider ailleurs qu'en Allemagne ou en Suisse, mais présente un passeport ou une carte d'identité délivrés par l'Allemagne. Si le client ne présente pas de certificat de résidence fiscale délivré par l'autorité compétente de l'Etat dont il déclare être résident, l'Allemagne est réputée Etat de résidence et le client entre dans le champ d'application de l'accord.
Cette réglementation correspond à celle prévue par l'AFisE (cf. art. 5 AFisE), de sorte que la pratique établie avec ledit accord pourra être poursuivie.
L'al. 2 définit comme déterminant le lieu de domicile à la date de référence 2. Cette date étant située dans le passé et, plus précisément, avant la publication de l'accord, toute manipulation est exclue. Les personnes concernées qui résidaient en Allemagne à la date de référence 2 et ont déménagé dans un Etat tiers après cette date demeurent concernées par l'accord.
2.2
Art. 4
Partie 2 Réglementation concernant la régularisation des avoirs placés auprès d'agents payeurs suisses Information de la personne concernée par l'agent payeur suisse
Al. 1 Dans les deux mois à compter de l'entrée en vigueur de l'accord, les agents payeurs suisses doivent informer leurs partenaires contractuels, c'est-à-dire les titulaires de compte et de dépôt, du contenu de l'accord, ainsi que des droits et des obligations qui en découlent pour la personne concernée en relation avec la régularisation des avoirs. Cette information peut se faire oralement ou par écrit. Lorsque la qualité de bénéficiaire effectif est indirecte, les titulaires de compte ou de dépôt doivent, sur la base des rapports de droit privé, informer les personnes concernées des possibilités à leur disposition.
Al. 2 Si une personne concernée ouvre une relation d'affaires auprès d'un agent payeur suisse après l'entrée en vigueur de l'accord, mais avant la régularisation des avoirs à la date de référence 3, l'agent payeur en question l'informe de l'accord lors de la conclusion du contrat et attire son attention sur la réglementation spéciale prévue à l'art. 6.
Art. 5
Droits et obligations de la personne concernée
Al. 1 La régularisation s'effectue à la date de référence 3. Elle vise par principe les comptes ou dépôts de la personne concernée détenus au moment de l'entrée en vigueur de l'accord auprès d'un agent payeur suisse et qui existaient déjà à la date de référence 2. Elle ne s'applique pas aux personnes concernées qui ont résilié leur relation d'affaires auprès d'un agent payeur suisse avant l'entrée en vigueur de l'accord.
4579
Sous réserve de la réglementation de l'art. 6, ce principe est également valable pour les personnes concernées qui n'ont ouvert une relation d'affaires auprès d'un agent payeur suisse qu'après la date de référence 2.
Une personne concernée qui détient un compte ou un dépôt auprès d'un agent payeur suisse à la date de référence 2 et lors de l'entrée en vigueur de l'accord doit communiquer jusqu'à la date de référence 3 l'option qu'elle choisit afin de régulariser ses avoirs. A partir de l'entrée en vigueur de l'accord, les déclarations effectuées sont irrévocables. Les déclarations effectuées avant l'entrée en vigueur de l'accord deviennent irrévocables à l'entrée en vigueur de celui-ci sans que les personnes concernées ne doivent ni les répéter ni les confirmer.
Al. 2 Les personnes concernées qui optent pour une imposition par paiement unique doivent mettre à disposition de l'agent payeur un montant suffisant pour régler le paiement unique (cf. aussi art. 11).
Al. 3 L'agent payeur suisse prélève automatiquement le montant du paiement unique lorsque les personnes concernées n'ont pas communiqué à la date de référence 3 si elles optent pour l'imposition par paiement unique ou pour la déclaration volontaire.
Si les liquidités existantes ne suffisent pas à acquitter le paiement unique, l'agent payeur procède selon l'art. 11.
Al. 4 Si le titulaire du compte ou du dépôt n'est pas la personne concernée, l'agent payeur suisse est autorisé à agir selon les directives et les communications du titulaire du compte ou du dépôt. Cette réglementation tient compte du fait que les agents payeurs ont des échanges administratifs essentiellement avec les titulaires de compte ou de dépôt en tant que partenaires contractuels directs. Ils doivent pouvoir partir du principe que le partenaire contractuel agit selon la volonté du bénéficiaire effectif des avoirs.
Art. 6
Ouverture d'une nouvelle relation d'affaires
En principe, les comptes et dépôts pouvant être régularisés sont ceux que détient une personne concernée à la date de référence 2 et lors de l'entrée en vigueur de l'accord auprès du même agent payeur suisse. L'art. 6 définit comment les agents payeurs suisses doivent procéder lorsqu'une personne concernée a ouvert une relation d'affaires entre la date de référence 2 et la date de référence 3. Il vise à empêcher qu'une personne concernée puisse conserver ses avoirs en Suisse, sans les régulariser, en changeant d'agent payeur suisse entre ces deux dates de référence.
Al. 1 Une personne concernée qui a ouvert une relation d'affaires auprès d'un agent payeur suisse entre la date de référence 2 et la date de référence 3 doit communiquer à ce dernier si les avoirs apportés étaient déposés auprès d'un agent payeur suisse à la date de référence 2 et si la relation d'affaires avec cet agent payeur subsistait au moment de l'entrée en vigueur de l'accord. Cette communication doit être effectuée au plus tard à la date de référence 4.
4580
Al. 2 Si les avoirs apportés étaient, selon la communication de la personne concernée, déposés auprès d'un agent payeur suisse à la date de référence 2 et que la relation d'affaires de la personne concernée avec cet agent payeur suisse ne subsistait plus au moment de l'entrée en vigueur de l'accord, le nouvel agent payeur suisse procède, selon le choix de la personne concernée, au paiement unique ou à la déclaration volontaire en tenant compte de la relation d'affaires résiliée avec l'agent payeur précédent. Ce dernier ne prend aucune mesure de régularisation, mais est tenu de coopérer avec le nouvel agent payeur. Au plus tard à la date de référence 4, la personne concernée doit avoir donné à l'ancien et au nouvel agent payeur son accord à la transmission des informations pertinentes.
Al. 3 Si les avoirs apportés étaient, selon la communication de la personne concernée, déposés auprès d'un agent payeur suisse à la date de référence 2, mais que la relation d'affaires avec cet agent payeur subsistait au moment de l'entrée en vigueur de l'accord, le nouvel agent payeur suisse ne prend pas de mesures de régularisation.
Les avoirs transférés au nouvel agent payeur après la date de référence 2 sont toutefois pris en compte dans le calcul du paiement unique ou dans la déclaration par l'ancien agent payeur.
Al. 4 Une personne concernée ne peut pas régulariser des avoirs qu'elle a transférés depuis l'étranger sur un nouveau compte ou dépôt ouvert auprès d'un agent payeur suisse entre la date de référence 2 et la date de référence 3. Cette disposition permet de tenir compte du but de l'accord, à savoir régulariser les avoirs qui avaient été placés dans le passé en Suisse par une personne concernée (avant la date de référence 2).
Al. 5 Si la personne concernée ne communique pas les indications selon l'al. 1 au nouvel agent payeur ou si elle omet d'autoriser l'ancien et le nouvel agent selon l'al. 2 à échanger des informations nécessaires à la régularisation des avoirs, le nouvel agent payeur communique à l'AFC l'identité et le lieu de domicile de la personne concernée. La procédure décrite à l'art. 9 s'applique par analogie. A l'art. 4, al. 2, et à l'art. 6, al. 3, la LISint définit les conséquences du cas où les informations nécessaires à la régularisation ne seraient pas disponibles douze mois après la
date de référence 3, en dépit de l'autorisation donnée par la personne concernée en vue de l'échange desdites informations, et où la régularisation ne pourrait par conséquent être effectuée.
Art. 7
Imposition par paiement unique
Al. 1 Si la personne concernée a choisi l'option «paiement unique» ou n'a pas arrêté de choix à la date de référence 3, l'agent payeur suisse prélève un paiement unique à la date de référence 3. Les art. 6 et 11 sont réservés (cf. commentaire de ces articles au ch. 2.2.).
4581
Al. 2 Le paiement unique est calculé selon la formule définie à l'annexe I de l'accord.
L'agent payeur n'est pas en mesure de calculer avec exactitude la dette fiscale de la personne concernée puisque ce calcul nécessiterait l'analyse des déclarations fiscales antérieures et la connaissance de l'ensemble des revenus et des avoirs de cette personne, ainsi que du droit fiscal étranger applicable. Le paiement unique à verser en vertu de l'accord est donc calculé au moyen d'une formule. En application de celleci, la charge fiscale effective varie entre 21 % et 41 % du montant du capital, en fonction de la durée de la relation d'affaires, de la différence entre le solde initial et le solde final ainsi que, dans des conditions spéciales, également en fonction du montant du capital déterminant. Selon la situation concrète de la personne concernée, l'option «paiement unique» peut se révéler plus ou moins intéressante. Cette approche forfaitaire présente néanmoins le double avantage de la simplicité d'application pour l'agent payeur comme pour le client et de la sécurité juridique qui en résulte.
La formule utilise un taux d'imposition nominal de 34 %. La base de calcul se fonde sur deux éléments principaux: le capital et les revenus de capitaux. Le premier (capital) est pondéré par un facteur de deux tiers, le second (revenus de capitaux) par un facteur d'un tiers. Ces pondérations reflètent la répartition moyenne entre le capital et les revenus de capitaux sur un compte ou un dépôt.
Le capital déterminant (cf. commentaire de l'al. 6), déduction faite du montant du capital à la fin de l'année d'ouverture de la relation d'affaires pondéré par la durée de la relation d'affaires, constitue la base de calcul de l'élément «capital». Si la relation d'affaires a été ouverte avant le 1er janvier 2003, c'est le montant du capital au 31 décembre 2002 qui est déterminant. Il n'est pas possible de se référer à des dates antérieures puisque les agents payeurs ont l'obligation de conserver les livres, les pièces comptables et la correspondance pendant dix ans, conformément à l'art. 962, al. 1, du code des obligations (CO; RS 220). En cas de changement d'agent payeur en Suisse entre les dates de référence 1 et 2, le montant du capital pris en compte est celui enregistré à la fin de l'année au cours de laquelle la
relation d'affaires a été ouverte auprès de l'agent payeur avec lequel la personne concernée entretient une relation d'affaires à la date de référence 2. Les données de l'agent payeur précédent ne sont pas prises en compte. Si les avoirs ont été transférés suite à un décès, la procédure applicable est celle décrite au ch. 2.1 dans le commentaire de l'art. 2 (personne concernée). La déduction pondérée du capital initial tient compte du fait que les dettes fiscales sont soumises à un délai de prescription. En ce qui concerne la base de calcul de l'élément «capital», si la déduction du capital initial pondéré aboutit à un résultat inférieur à zéro, cette valeur est fixée à zéro afin d'éviter les impôts négatifs.
La base de calcul pour l'élément «revenus de capitaux» se compose d'une partie pour la période 2003 à 2010 et d'une partie pour les années 2011 et 2012. Pour la période 2003 à 2010, le capital déterminant est pondéré par la durée de la relation d'affaires. Plus la relation a duré longtemps, plus les revenus de capitaux seront élevés. Un rendement annuel standard de 3 % est ajouté au capital déterminant pour les années 2011 et 2012. Cet ajout permet d'inclure les revenus de capitaux des années 2011 et 2012 dans la régularisation sans devoir déterminer ceux qui ont été effectivement réalisés.
4582
La formule prévoit en outre un taux d'imposition minimal de 21 % du capital déterminant.
Si la charge fiscale de la personne concernée est égale ou supérieure à 34 %, cette charge sera augmentée d'un point par million d'euros de capital déterminant, jusqu'à un maximum de 41 %. Cette règle complémentaire prend en considération le fait que non seulement la durée de la relation d'affaires et la différence entre le solde initial et le solde final doivent entrer en ligne de compte, mais également le montant du capital déterminant.
Au total, la formule aboutit à une charge fiscale faible si les comptes ou dépôts existent depuis longtemps et que le montant du capital est resté en grande partie inchangé. Elle induit en revanche une charge fiscale élevée si la différence entre le capital initial et le capital final est importante. La charge fiscale sur les comptes et les dépôts ouverts en 2010 se monte toujours à 25 %, puisque l'élément «revenus de capitaux» est toujours nul.
Al. 3 Concomitamment au prélèvement du paiement unique, l'agent payeur suisse établit une attestation à l'intention de la personne concernée. Cette attestation comporte des indications relatives à la personne concernée, à l'agent payeur, au montant du paiement unique ainsi qu'aux modalités de calcul. Dans le cas d'un contrôle fiscal ultérieur, la personne concernée pourra, le cas échéant, prouver qu'elle s'est acquittée du paiement unique et que ses dettes fiscales sont éteintes dans la mesure prévue par l'accord (cf. aussi art. 14).
La personne concernée peut faire opposition à l'attestation dans un délai de 30 jours après sa notification. Il s'agit d'une procédure informelle qui permet de corriger les erreurs de prélèvement. Si la personne concernée n'y fait pas opposition, l'attestation est considérée comme approuvée à l'échéance dudit délai. L'art. 4, al. 3 et 4, LISint définit la procédure applicable en la matière.
Al. 4 Dès que les attestations sont réputées approuvées, l'agent payeur suisse transfère mensuellement à l'AFC les paiements uniques prélevés. Celle-ci transfère également tous les mois ces montants à l'autorité compétente allemande. Sous réserve de paiements uniques effectués ultérieurement, les versements à l'Allemagne devront être achevés treize mois après l'entrée en vigueur de l'accord.
Al. 5 L'agent payeur
suisse prélève et transfère les paiements uniques à l'AFC en euros, ce qui prémunit les personnes concernées, les Etats contractants et les agents payeurs contre les risques liés au change. La conversion s'effectue au cours des devises à la date de référence déterminante pour le calcul. Par exemple, si le capital initial doit être converti au 31 décembre 2002 pour déterminer le paiement unique, le cours utilisé est le cours des devises valable à cette date.
Al. 6 Les créances fiscales de l'Allemagne en relation avec le capital déterminant sont réputées éteintes par l'inscription au crédit de l'intégralité du paiement unique sur le compte relais créé à cet effet par l'agent payeur suisse et non pas par le transfert à l'autorité compétente allemande du paiement unique prélevé. Cette règle s'applique 4583
à l'impôt sur les revenus (Einkommensteuer), sur le chiffre d'affaires (Umsatzsteuer), sur la fortune (Vermögensteuer), sur les revenus découlant d'activités professionnelles (Gewerbesteuer), sur les successions (Erbschaftsteuer) et sur les donations (Schenkungsteuer).
Le montant en compte ou en dépôt bénéficiant de l'effet extinctif correspond au capital déterminant Cd, lequel se calcule de la manière décrite ci-après.
Let. a Le montant du capital au 31 décembre 2012 (C10) est inférieur à celui au 31 décembre 2010 (C8). C8 est le capital déterminant. La référence au montant du capital le plus élevé le 31 décembre 2010 vise à empêcher la personne concernée d'influer en sa faveur sur le montant du paiement unique à payer en retirant des avoirs du compte ou du dépôt.
Let. b Le montant du capital au 31 décembre 2012 (C10) se situe entre 100 % et 120 % de celui au 31 décembre 2010 (C8). C10 est alors le capital déterminant. Entre la date de référence 2 et l'entrée en vigueur de l'accord, une personne concernée peut verser sur le compte ou le dépôt au maximum 20 % du montant du capital au 31 décembre 2010. Cette marge sert à tenir compte des revenus de capitaux réalisés en 2011 et 2012 et de permettre aux personnes concernées d'effectuer des apports proportionnels au montant du capital.
Let. c Le montant du capital au 31 décembre 2012 (C10) représente plus de 120 % de celui au 31 décembre 2010 (C8). La personne concernée a deux possibilités: a)
Elle ne fait rien; le capital déterminant correspond à 120 % du montant du capital au 31 décembre 2010;
b)
Elle met à la disposition de l'agent payeur suisse à la date de référence 3 les documents permettant de déterminer les plus-values et les reversements. Le capital déterminant correspond au montant du capital au 31 décembre 2010, augmenté de la somme des plus-values et des reversements attestés. Cette option permet à la personne concernée de régulariser un montant supérieur à 120 % du montant du capital au 31 décembre 2010.
Sont réputés plus-values les revenus réalisés selon l'art. 18, al. 1, entre la date de référence 2 et l'entrée en vigueur de l'accord, ainsi que les gains non réalisés sur les avoirs déposés sur le compte ou le dépôt correspondant à la date de référence 2.
Sont réputées reversements les entrées de capitaux entre la date de référence 2 et l'entrée en vigueur de l'accord qui compensent les sorties entre les dates de référence 1 et 2. Les avoirs doivent être compris dans le capital déterminant Cd pour bénéficier de l'effet extinctif. Il n'est donc pas possible de régulariser les avoirs qui ont été retirés auparavant. L'accord octroie aux personnes concernées la possibilité de verser sur le compte ou le dépôt des avoirs à hauteur des sorties réalisées, et de les intégrer de la sorte à la régularisation. S'agissant des reversements, il n'est pas nécessaire que les avoirs reversés soient les mêmes que ceux qui ont été retirés.
4584
Si le capital déterminant se compose en partie de capitaux déposés en Suisse en provenance directe ou indirecte d'Allemagne et qu'ils en sont sortis depuis la date de signature (21 septembre 2011), cette part du capital déterminant n'est pas régularisée. La part du paiement unique imputable à ces avoirs est assimilée à un acompte sur les impôts allemands sur le revenu pour la période fiscale 2013. Cette réglementation vise à prévenir les arbitrages fiscaux.
Al. 7 Les montants des capitaux jusqu'à la date de référence 1 sont pris en compte dans le calcul du paiement unique. Le versement du paiement unique éteint également les créances d'impôt qui sont nées avant cette date de référence et ne sont pas encore prescrites à la date de régularisation.
Al. 8 L'effet extinctif s'étend à l'ensemble des débiteurs solidaires. Selon le droit allemand, les débiteurs solidaires sont les personnes qui sont débitrices ou répondent conjointement de la même prestation en lien avec un seul et même rapport de dette fiscale, ou sont imposables ensemble.
Al. 9 Let. a L'effet extinctif ne s'applique pas si les avoirs proviennent d'un crime au sens du droit pénal allemand. L'art. 12, al. 1, du code pénal allemand définit le crime comme un acte illicite passible au minimum d'une peine privative de liberté d'un an ou plus.
Les personnes concernées qui sont les bénéficiaires effectifs de tels avoirs ne doivent pas pouvoir profiter de la régularisation fiscale et de l'impunité liée à l'art. 8 en relation avec des délits fiscaux. Le paiement unique effectué est traité comme un paiement volontaire sur les impôts dus par la personne concernée.
Let. b L'effet extinctif ne s'applique pas non plus si, avant la signature de l'accord (21 septembre 2011), l'autorité allemande compétente selon le droit allemand disposait de suffisamment d'indices factuels sur les avoirs non imposés de la personne concernée placés en Suisse et que la personne concernée était au courant ou devait s'y attendre après une évaluation objective de la situation. L'expression «indices factuels suffisants» est utilisée dans la procédure pénale allemande et décrit le seuil à partir duquel les autorités de poursuite pénale allemandes sont obligées d'engager des poursuites. Le paiement unique effectué est traité comme un paiement volontaire sur les impôts dus
par la personne concernée.
Al. 10 L'Union européenne a droit à une part du produit de la taxe sur la valeur ajoutée de chaque Etat membre de l'Union. L'al. 10 dispose que l'effet extinctif couvrant la dette d'impôt dans le cadre de la régularisation des avoirs ne s'applique pas à ce droit de l'Union européenne.
4585
Art. 8
Poursuite d'infractions pénales et administratives en matière fiscale lors du paiement unique
Al. 1 Pour la personne concernée, le paiement unique entraîne une régularisation non seulement fiscale, mais aussi pénale. Dans la mesure où les créances d'impôt sont éteintes avec le paiement unique, les infractions pénales en matière fiscale (par ex.
soustraction d'impôt) et les infractions administratives en matière fiscale (par ex.
infractions punies d'amendes pécuniaires en vertu des lois fiscales allemandes) ne font pas l'objet de poursuites selon le droit allemand.
Al. 2 Les autres délits éventuellement commis en lien avec la soustraction d'impôt, qui ne peuvent pas être poursuivis en raison de cette dernière, redeviendraient passibles de sanctions pénales sans la réglementation énoncée à l'al. 2. En d'autres termes, la personne impliquée dans une soustraction d'impôt en tant qu'auteur ou participant ne sera pas punie au titre de blanchiment d'argent selon le § 261 du code pénal allemand si ladite soustraction constitue le délit sous-jacent au blanchiment d'argent.
Comme l'art. 8, al. 1, exempte de poursuites pénales la participation à la soustraction d'impôt, le blanchiment d'argent deviendrait à nouveau passible de sanctions sans l'art. 8, al. 2, de l'accord.
Art. 9
Déclaration volontaire
Al. 1 Au lieu du paiement unique, la personne concernée peut autoriser par écrit son agent payeur suisse, au plus tard à la date de référence 3, à communiquer à l'autorité compétente allemande les informations relatives à sa relation d'affaires, par l'intermédiaire de l'AFC.
Al. 2 et 3 L'agent payeur suisse ayant reçu l'autorisation correspondante transmet à l'AFC les indications relatives à l'identité, au lieu de domicile, au numéro d'identification fiscale et au numéro de client (numéro de compte ou de dépôt, code IBAN) de la personne concernée, ainsi que le nom et l'adresse de l'agent payeur et le solde annuel du compte à la fin de l'année pour la période située entre la date de référence 1 et l'entrée en vigueur de l'accord. L'AFC transfère ensuite ces données à l'autorité compétente allemande. Les déclarations sont transmises à l'AFC, puis retransmises à l'autorité allemande tous les mois. Les transmissions à l'autorité compétente allemande devront être achevées sept mois après la date de référence 3.
Les agents payeurs suisses sont tenus de remettre les éventuelles déclarations ultérieures sans délai à l'AFC, laquelle les transmet elle aussi immédiatement à l'autorité compétente allemande.
En plus des déclarations autorisées par les personnes concernées, les déclarations effectuées sans autorisation, en vertu de l'art. 6, al. 5, et de l'art. 11, al. 3, doivent également être transmises à l'autorité compétente allemande dans les délais prescrits.
4586
Al. 4 La personne concernée reçoit une attestation de la part de l'agent payeur suisse concernant les informations qui ont été transmises à l'autorité allemande.
Al. 5 Si l'autorité compétente allemande ne peut pas identifier la personne concernée sur la base des informations qui lui ont été transmises, elle peut demander à l'AFC des informations complémentaires. Celle-ci demandera les renseignements complémentaires en question (par ex. la profession d'une personne concernée) à l'agent payeur suisse. L'obligation faite à l'agent payeur de fournir ces informations est énoncée à l'art. 10, let. b, LISint.
Art. 10
Poursuite d'infractions pénales et administratives en matière fiscale en cas de déclaration volontaire
Al. 1 Si l'examen des données d'une déclaration volontaire en Allemagne permet de conclure que la personne concernée a adopté un comportement relevant du droit pénal en matière fiscale, la déclaration est considérée, à la date où l'autorisation écrite selon l'art. 9, al. 1, a été donnée, comme une dénonciation spontanée débouchant sur une exemption de peine en ce qui concerne les comptes ou les dépôts déclarés. L'introduction de cette «dénonciation spontanée partielle» dans le système allemand de dénonciation spontanée se détermine en fonction du droit allemand applicable.
Al. 2 L'exemption de peine selon l'al. 1 ne s'applique pas si les avoirs dévoilés dans le cadre d'une déclaration volontaire proviennent d'un crime au sens du droit pénal allemand (cf. commentaire de l'art. 7, al. 9, let. a).
Les conséquences juridiques selon l'al. 1 ne s'appliquent pas non plus si, avant la signature de l'accord (21 septembre 2011), l'autorité allemande compétente selon le droit allemand disposait d'indices factuels suffisants sur les avoirs non imposés des personnes concernées en Suisse et que la personne concernée était au courant de cet état de fait ou devait s'y attendre après une évaluation objective de la situation (cf. commentaire de l'art. 7, al. 9, let. b).
Art. 11
Liquidités insuffisantes pour le prélèvement du paiement unique
Al. 1 La personne concernée qui opte pour le paiement unique doit garantir le montant requis, conformément à l'art. 5, al. 2. Si elle ne satisfait à ce devoir à la date de référence 3, l'agent payeur suisse lui accorde une prolongation de délai de huit semaines au plus pour qu'elle puisse fournir les liquidités nécessaires. En même temps, l'agent payeur doit l'avertir des conséquences prévues à l'al. 3. Il procède de même si la personne concernée n'a pas choisi d'option de régularisation avant la date de référence 3 et est donc automatiquement soumise au paiement unique (art. 5, al. 3).
4587
Al. 2 L'agent payeur suisse prélève le paiement unique à l'échéance dudit délai pour autant que le compte présente les liquidités nécessaires à cette date. L'effet extinctif selon l'art. 7, al. 6, se déploie au moment où le paiement unique est intégralement crédité sur le compte relais ad hoc de l'agent payeur suisse.
Al. 3 Si, à l'échéance du délai, le paiement unique ne peut pas être prélevé dans son intégralité, l'agent payeur suisse doit déclarer la personne concernée conformément à l'art. 9. Dans ce cas, l'autorisation écrite de la personne concernée n'est pas nécessaire. L'accord n'oblige pas l'agent payeur suisse à procéder à une cession des avoirs de la personne concernée pour dégager des liquidités. La licéité d'une cession effectuée sans instruction du client se détermine sur la base du rapport de droit privé entre le client et l'agent payeur.
Art. 12
Omission de l'identification d'une personne concernée
Si une personne concernée est identifiée comme telle après la date de référence 3 (par ex. parce qu'elle n'a pas informé l'agent payeur de son déménagement en Allemagne avant la date de référence 2 et qu'elle n'est pas signalée dans les documents de la banque comme domiciliée en Allemagne), elle doit tout de même pouvoir procéder à la régularisation de ses avoirs avec l'approbation de l'AFC et de l'autorité compétente allemande. L'accord ne définit pas dans quelles conditions les autorités compétentes doivent approuver les régularisations. Il est probable que la disponibilité des informations nécessaires à la régularisation jouera un rôle prépondérant dans leur décision.
Si la personne concernée opte pour le paiement unique, l'agent payeur prélève, en sus du paiement unique, un intérêt moratoire de 0,5 % pour chaque mois entier entre la date de référence 3 et le prélèvement.
La procédure suisse applicable en la matière est définie à l'art. 9 LISint.
Art. 13
Prélèvement du paiement unique incomplet ou effectué à tort
Al. 1 et 2 En cas de prélèvement incomplet du paiement unique à cause d'une erreur de calcul ou de traitement, l'agent payeur suisse peut prélever ultérieurement le montant manquant ainsi qu'un intérêt moratoire auprès de la personne concernée. Le montant de l'intérêt se calcule selon l'art. 12, al. 2, (0,5 % pour chaque mois entier). Si l'agent payeur ne peut plus prélever ultérieurement le montant manquant avec l'intérêt moratoire, notamment parce que la personne concernée n'est plus cliente de son établissement, il reste tenu de verser le montant correspondant. Il transmet sans délai à l'AFC les paiements uniques perçus ultérieurement, y compris les intérêts moratoires. A son tour, l'AFC les transfère sans délai à l'autorité compétente allemande.
La personne concernée qui n'a pas reconnu l'erreur de calcul ou de traitement sans qu'il y ait faute grave de sa part doit être protégée en raison de sa bonne foi. Elle bénéficie donc de l'effet extinctif selon l'art. 7, al. 6, malgré le caractère incomplet
4588
du paiement unique prélevé. Dans tous les cas, l'effet extinctif s'applique dès que le montant manquant et les intérêts moratoires sont versés.
Al. 3 Si le paiement unique a été prélevé à tort, la personne concernée a le droit de se le faire rembourser par l'autorité compétente allemande. Un paiement unique est prélevé à tort en particulier lorsque les documents de la banque indiquent faussement que la personne concernée réside en Allemagne, ou lorsque celle-ci avait choisi la déclaration volontaire et l'avait également fait savoir à l'agent payeur.
Art. 14
Effet de l'attestation
Les attestations établies par un agent payeur conformément à l'accord ont valeur de preuve, envers les autorités fiscales allemandes, du prélèvement du paiement unique ou de la réalisation de la déclaration. En cas de doute quant à l'authenticité d'une attestation, l'autorité compétente allemande peut demander à l'AFC de vérifier l'attestation. Les agents payeurs sont tenus de collaborer à ces vérifications.
L'obligation de coopérer est énoncée à l'art. 10, let. a, LISint.
Art. 15
Avance versée par les agents payeurs suisses
Al. 1 et 2 Les agents payeurs suisses sont tenus de verser une avance de deux milliards de francs suisses à l'autorité compétente allemande, par l'intermédiaire de l'AFC, jusqu'à la fin du mois de l'entrée en vigueur de l'accord. Cette avance est compensée par les paiements uniques versés au titre de la régularisation jusqu'à ce que les agents payeurs suisses aient récupéré l'avance versée. Le versement de cette avance vise à assurer aux Etats partenaires une recette fiscale minimum dans le cadre de la régularisation du passé. Le règlement et la compensation de l'avance entre les agents payeurs et l'AFC s'effectuent via une société relais créée par les agents payeurs. Les obligations des agents payeurs liées à l'avance, notamment la répartition entre eux de l'avance et des éventuelles pertes (peu probables), sont régies par les art. 25 à 28 LISint.
Al. 3 et 4 Le premier milliard de l'avance est compensé par le premier milliard des paiements uniques. Le deuxième milliard est remboursé par une répartition de chaque paiement suivant à raison de deux tiers en faveur de l'Allemagne et d'un tiers en faveur des agents payeurs suisses à titre de remboursement. L'avance est entièrement remboursée aux agents payeurs suisses dès que le système de régularisation des avoirs a généré quatre milliards de francs suisses. L'AFC verse l'intégralité des paiements uniques suivants à l'autorité compétente allemande.
Art. 16
Destination des avoirs transférés
Dans un délai de douze mois à compter de la date de référence 3, le Secrétariat d'Etat aux questions financières internationales (SFI) communique à l'autorité compétente allemande les dix principaux Etats ou territoires vers lesquels les personnes concernées ont transféré les avoirs des comptes et dépôts en Suisse qu'elles ont soldés entre la signature (21 septembre 2011) et l'entrée en vigueur de l'accord.
4589
Cette communication mentionne également le nombre de personnes concernées. Les données sont transmises sous une forme synthétique qui empêche l'identification des personnes et des agents payeurs. L'autorité compétente allemande se réserve le droit d'engager des mesures contre les Etats destinataires sur la base des informations reçues afin d'obtenir davantage de renseignements sur les contribuables concernés.
L'Allemagne et la Suisse s'engagent à ne pas publier les données communiquées.
Les obligations qui découlent de cette réglementation pour les agents payeurs suisses sont définies aux art. 29 et 30 LISint.
Art. 17
Renonciation à la poursuite d'infractions pénales et administratives, responsabilité
Al. 1 Les personnes ayant participé à un délit fiscal avant la signature de l'accord (21 septembre 2011), en particulier les banques et leurs collaborateurs, ne sont pas poursuivies. Font exception les cas dans lesquels l'autorité allemande de poursuite pénale disposait d'indices factuels suffisants concernant une participation à un délit fiscal au moment de la signature de l'accord et que les participants étaient au courant ou devaient s'y attendre après une évaluation objective de la situation (cf. commentaire de l'art. 7, al. 9, let. b). L'exemption de peine pour les participants s'applique indépendamment de savoir si les avoirs impliqués dans un délit fiscal ont été régularisés au moyen d'un paiement unique au sens de l'art. 7 ou d'une déclaration volontaire au sens de l'art. 9.
Al. 2 Si les conditions de l'exemption de peine selon l'al. 1 sont réunies, la responsabilité des personnes impliquées tombe également pour les réductions d'impôts.
Al. 3 L'al. 3 est une sorte de contrepartie à l'exemption de peine énoncée aux al. 1 et 2. Il prévoit en effet une exemption de peine pour les participants par exemple les collaborateurs d'une autorité allemande aux infractions pénales qui ont été commises avant la signature de l'accord en relation avec l'acquisition de données bancaires volées importantes du point de vue fiscal. Associée à la déclaration de l'Allemagne (cf. ch. 2.6.4), cette exemption est un élément constitutif de la solution, concrétisée par l'accord, au problème de l'acquisition de données bancaires volées déterminantes du point de vue fiscal. Pour autant, l'exemption au sens de cet alinéa ne s'applique pas aux collaborateurs de banques en Suisse. Ceux-ci demeurent passibles de poursuites en Suisse pour le vol de telles données.
4590
2.3
Art. 18
Partie 3 Prélèvement d'un impôt à la source par les agents payeurs suisses Prélèvement par les agents payeurs suisses d'un impôt équivalent à l'impôt allemand sur les revenus avec effet libératoire
Al. 1 A compter de l'entrée en vigueur de l'accord, les agents payeurs suisses prélèvent un impôt libératoire à la source sur les revenus et les gains en capital réalisés sur des capitaux mobiliers et dont les bénéficiaires effectifs sont des personnes concernées.
L'impôt s'applique aux revenus d'intérêts, pour autant qu'ils ne fassent pas l'objet d'une retenue d'impôt ou d'une divulgation volontaire conformément à l'accord sur la fiscalité de l'épargne (cf. commentaire de l'art. 1, al. 3), aux revenus de dividendes, aux autres revenus et aux gains en capital. Les paiements assimilés à ces revenus (paiement de dividendes, d'intérêts, etc.) sont également soumis à l'impôt. Dans l'annexe II de l'accord figure un tableau de concordance qui présente les transactions typiques et la classification des paiements qui en résultent pour les différentes catégories de revenus (cf. ch. 2.5).
Al. 2, 3 et 6 Le taux de l'impôt libératoire à la source se monte à 25 %, par analogie avec l'impôt libératoire allemand (al. 2), auquel s'ajoute un supplément de solidarité représentant 5,5 % de l'impôt libératoire à la source (al. 3), de sorte que le taux d'imposition total correspond à 26,375 %. Le contribuable allemand peut charger l'agent payeur de déduire aussi l'impôt ecclésiastique. Le cas échéant, le taux d'imposition se monte à 24,45 %, auquel s'ajoutent un supplément de solidarité représentant 5,5 % de l'impôt libératoire à la source et le montant de l'impôt ecclésiastique, qui représente 9 % de l'impôt libératoire à la source, si bien que le taux d'imposition total correspond à environ 28 % (al. 6). En Allemagne, l'impôt ecclésiastique est prélevé par les agents payeurs allemands à la demande de la personne imposable, à titre de supplément sur l'impôt libératoire. Aux fins du prélèvement de cet impôt, les agents payeurs allemands ont accès à une banque de données centralisée qui contient les données déterminantes en rapport avec la confession, telles que l'affiliation à une église et le taux de l'impôt ecclésiastique applicable. Pour des raisons pratiques liées au fait que les agents payeurs suisses n'ont pas accès à cette banque de données, le système de l'impôt ecclésiastique est reproduit sur la base d'un taux d'impôt ecclésiastique unique.
Al. 4 et 5 Après le paiement de l'impôt libératoire à la source,
les impôts dus en relation avec les revenus de capitaux correspondants sont considérés comme acquittés, avec effet libératoire. La personne concernée n'est plus tenue d'inscrire ces revenus dans sa déclaration d'impôt sur les revenus en Allemagne. Cela ne s'applique pas aux revenus de capitaux réalisés à partir d'avoirs professionnels. En effet, ces revenus ne sont pas soumis à l'impôt libératoire en Allemagne (cf. commentaire de l'art. 32, al. 5 et 6, et de l'art. 42).
4591
Art. 19
Modification des taux d'imposition
Afin de prévenir des distorsions de concurrence, l'autorité compétente allemande est tenue de communiquer à la Suisse toute modification, dans le droit allemand, des taux d'imposition qui concernent les revenus et les gains en capital ainsi que les avoirs assujettis à l'impôt libératoire à la source. Les taux d'imposition modifiés après la signature de l'accord (21 septembre 2011) s'appliquent simultanément à l'imposition des revenus, des gains en capital et des avoirs en cas de succession correspondants soumis à l'accord, pour autant que la Suisse ne s'y oppose pas. Dans ce cas, l'Allemagne a le droit de dénoncer l'accord à titre extraordinaire (cf. art. 44, al. 4). L'accord institue un impôt libératoire à la source qui, pour être véritablement libératoire, doit correspondre dans une large mesure au droit fiscal de l'Allemagne.
En règle générale, on admettra donc qu'il est dans l'intérêt des deux Etats que les modifications des taux d'imposition soient exécutées.
L'AFC communique de manière appropriée au public et aux agents payeurs suisses les modifications des taux d'imposition. De plus, les compétences internes sont réglées à l'art. 19 LISint.
Art. 20
Relation avec d'autres impôts
Al. 1 Le prélèvement de l'impôt anticipé suisse reste inchangé. Afin que l'impôt libératoire à la source soit prélevé de façon correcte sur les revenus de capitaux soumis à l'impôt anticipé, l'accord stipule que l'agent payeur suisse peut, en son nom propre et pour le compte de la personne concernée, requérir directement le remboursement de l'impôt anticipé auprès de l'AFC, pour autant que la convention de double imposition entre la Suisse et l'Allemagne en prévoie la possibilité. Ainsi, l'impôt anticipé est remboursé sans que l'Allemagne ait connaissance de la demande de remboursement. L'impôt résiduel non récupérable est imputé sur l'impôt libératoire à la source. Cette procédure de remboursement est réglée à l'art. 25 LISint.
Al. 2 et 3 Si les revenus et les gains assujettis à l'impôt libératoire à la source sont soumis à un impôt à la source en Allemagne, les agents payeurs suisses imputent cet impôt à la source sur l'impôt libératoire à la source prévu par l'accord. Ceci s'applique aussi aux impôts à la source d'Etats tiers, pour autant que la convention de double imposition entre l'Allemagne et l'Etat tiers exclue le remboursement de cet impôt à la source (impôt résiduel).
Art. 21
Déclaration volontaire
En lieu et place du prélèvement de l'impôt, la personne concernée peut autoriser un agent payeur suisse à effectuer une déclaration des revenus et des gains en capital correspondants à l'AFC. L'agent payeur en possession d'une telle déclaration fournit à l'AFC les renseignements concernant l'identité, le lieu de domicile, le numéro d'identification fiscal et le numéro de client (numéro de compte ou de dépôt, code IBAN) de la personne concernée, de même que le nom et l'adresse de l'agent payeur ainsi que les revenus positifs et négatifs obtenus pour l'année fiscale concernée, ces informations étant ensuite transférées à l'autorité compétente allemande par l'AFC.
4592
D'autres modalités de la déclaration sont réglées à l'art. 16 LISint (cf. aussi art. 28, al. 4, de l'accord).
Art. 22
Imposition dans le cadre de la procédure de taxation en République fédérale d'Allemagne
Après le prélèvement de l'impôt libératoire à la source par l'agent payeur suisse, la personne concernée n'est plus tenue d'inscrire les revenus correspondants dans sa déclaration d'impôt sur les revenus en Allemagne. Mais, dans le cadre de la procédure de taxation en Allemagne relative à l'impôt sur les revenus, elle a notamment la possibilité de faire valoir un excédent de pertes ou de demander qu'il soit procédé à l'examen de la solution la moins onéreuse (comparaison du taux individuel de l'impôt sur les revenus et du taux de l'impôt libératoire à la source). Les attestations correspondantes doivent être fournies à cet effet. L'impôt déjà prélevé par l'agent payeur suisse est imputé à titre d'avance sur le montant de l'impôt apparaissant dans l'avis d'imposition ou donne lieu à un remboursement le cas échéant. Ceci s'applique aussi au supplément de solidarité prélevé. Le même traitement est réservé à l'impôt ecclésiastique éventuellement prélevé; cet impôt est traité comme s'il avait été prélevé sur les revenus de capitaux en Allemagne, et, par conséquent, il est considéré comme une dépense spéciale déductible dans le cadre de la procédure de taxation.
Art. 23
Base de calcul
En raison du caractère libératoire de l'impôt, l'accord reproduit pour l'essentiel la législation de l'Allemagne (loi allemande concernant l'impôt sur les revenus, Einkommensteuergesetz). En principe, les revenus et les gains en capital bruts que l'agent payeur a virés ou crédités sur le compte ou le dépôt de la personne concernée constituent la base de calcul de l'impôt libératoire à la source.
On entend par gain en capital la différence entre le produit de la cession et le prix d'acquisition de l'avoir, compte tenu des dépenses ayant un lien direct avec la cession. Si les agents payeurs ne connaissent pas le prix d'acquisition, une autre base de calcul est utilisée: 30 % du produit de la cession sont alors soumis à l'impôt libératoire à la source. Le transfert d'avoirs à des tiers est considéré également comme une cession.
En principe, il est possible de compenser les pertes résultant de la cession d'avoirs par des gains en capital générés sur des comptes ou des dépôts auprès du même agent payeur. Les pertes résultant de transactions sur actions ne peuvent être compensées que par des gains résultant de transactions sur actions. Il est possible de faire valoir les pertes non compensées lors d'un changement d'agent payeur.
Art. 24
Définition des revenus d'intérêts
Al. 1 L'impôt libératoire à la source s'applique aux intérêts de source suisse, mais aussi à ceux de source étrangère pour autant que l'accord sur la fiscalité de l'épargne ne s'applique pas aux revenus ou gains en résultant (cf. commentaire de l'art. 1, al. 3).
Les intérêts moratoires et les paiements d'intérêts entre personnes physiques n'agissant pas dans le cadre de leur activité professionnelle ne sont pas considérés 4593
comme des revenus d'intérêts au sens de l'accord (let. a). En revanche, les intérêts courus ou capitalisés au moment de la cession, du remboursement ou du rachat de créances, quelle qu'en soit la nature, sont soumis à l'impôt libératoire à la source (let. b). L'agent payeur prélève aussi l'impôt libératoire à la source sur les intérêts encaissés par une personne concernée résultant d'une participation dans des placements collectifs de capitaux suisses ou étrangers (let. c et d).
Al. 2 Lorsque la part des intérêts dans un paiement (par ex. en cas de distributions de bénéfices de placements collectifs de capitaux) ne peut être établie, le montant global du paiement est considéré comme un revenu d'intérêts.
Art. 25
Définition des revenus de dividendes
Tous les revenus crédités sur le compte ou le dépôt qui proviennent d'actions, de bons de jouissance, de parts de sociétés à responsabilité limitée, de parts de sociétés coopératives et d'autres parts sociales et qui sont soumis au même régime fiscal que les revenus provenant d'actions (let. a), ainsi que les revenus découlant d'une participation dans des placements collectifs de capitaux suisses ou étrangers (let. b et c) sont assujettis à l'impôt libératoire à la source.
Art. 26
Définition des autres revenus
On entend notamment par autres revenus les paiements effectués ou crédités qui sont assimilés à des dividendes ou à des intérêts, les revenus d'opérations swaps et les revenus de prêts de valeurs mobilières et de transactions similaires (let. a). L'agent payeur prélève aussi l'impôt libératoire à la source sur les autres revenus encaissés par la personne concernée qui résultent d'une participation dans des placements collectifs de capitaux suisses ou étrangers (let. b et c).
Art. 27
Définition des gains en capital
On entend notamment par gains en capital les différences positives qui résultent de l'acquisition et de la cession d'avoirs.
Art. 28
Dispositions administratives
Al. 1 et 2 Les agents payeurs suisses versent annuellement à l'AFC l'impôt libératoire à la source, le supplément de solidarité et l'éventuel impôt ecclésiastique prélevé à la demande de la personne concernée. Le versement intervient au plus tard fin février de l'année civile qui suit l'année fiscale suisse, l'AFC transférant ensuite ces montants à l'autorité compétente allemande en un seul versement au plus tard fin mars de l'année civile qui suit l'année fiscale suisse, après déduction d'une commission de perception de 0,1 %. Les modalités de virement de l'impôt libératoire à la source sont précisées aux art. 15 et 17 LISint.
4594
Al. 3 Le prélèvement, le versement et le transfert sont effectués en euros. L'utilisation de la monnaie allemande pour le virement prévient tout risque de change pour les personnes concernées, les deux Etats contractants et les agents payeurs. La conversion a lieu au cours des devises à la date déterminante pour le calcul. A titre d'exemple, si, le 31 mars 2014, l'agent payeur prélève l'impôt libératoire sur un gain en capital réalisé, il se référera au cours des devises valable à cette même date.
Al. 4 Les agents payeurs suisses transmettent les déclarations volontaires à l'AFC au plus tard fin mars de l'année civile qui suit l'année fiscale suisse, l'AFC transmettant automatiquement ces déclarations à l'autorité compétente allemande une fois par an, au plus tard fin juin de l'année civile qui suit l'année fiscale suisse. Certaines modalités sont précisées à l'art. 16 LISint.
Art. 29
Attestation de l'agent payeur suisse
Les attestations que l'agent payeur suisse établit selon un modèle prédéfini, annuellement ou en cas de résiliation de la relation d'affaires, doivent mentionner les revenus et les gains en capital encaissés par la personne concernée ainsi que les pertes réalisées. L'Allemagne reconnaît ces attestations comme attestations à des fins fiscales.
Art. 30
Transfert d'avoirs
En cas de transfert d'avoirs de la personne concernée entre des agents payeurs suisses ou entre un agent payeur suisse et un agent payeur allemand, l'agent payeur qui transfère les avoirs fournit à celui qui les reçoit les données déterminantes en rapport avec ces avoirs. Cet échange de données obligatoire permet notamment d'obtenir des informations sur le prix d'acquisition des avoirs en cas de cession ultérieure ainsi que sur le montant des éventuelles pertes non compensées.
Art. 31
Successions
Al. 1 L'agent payeur suisse qui apprend le décès d'une personne concernée gèle les avoirs dont cette dernière était le bénéficiaire effectif. Pour être informés d'un tel événement, les agents payeurs suisses appliquent les obligations de diligence suisses qui sont définies dans la loi sur le blanchiment d'argent et la CDB. Le présent article ne constitue pas une extension des obligations de diligence existantes. Par analogie avec l'imposition à la source des revenus de capitaux, les héritiers ont le choix entre une déclaration volontaire et un paiement d'impôt au taux marginal applicable en droit allemand en cas de succession (50 %) sur les avoirs à la date du décès. Des retraits sont toutefois autorisés dans la limite de 50 % de ces avoirs, étant donné que le gel des avoirs vise uniquement à assurer le paiement d'impôt.
Al. 2 Ce choix doit être effectué dans le délai d'une année à compter de la date du décès.
A défaut de choix, l'agent payeur prélève l'impôt. Si l'agent payeur suisse apprend le décès de la personne concernée plus d'une année après le décès, il prélèvera 4595
l'impôt à ce moment là. Le prélèvement, le versement et le transfert sont effectués en euros (cf. commentaire de l'art. 28, al. 3).
Al. 3 Les héritiers peuvent autoriser l'agent payeur suisse à effectuer une déclaration à l'AFC. Cette déclaration fournit l'identité de la personne concernée défunte ainsi que, dans la mesure où ils sont connus, les renseignements concernant les héritiers, l'agent payeur et l'état du compte au moment du décès de la personne concernée.
D'autres modalités de la déclaration sont réglées à l'art. 16 LISint.
Al. 4 Lorsque le prélèvement s'applique, sur choix explicite ou par défaut, les liquidités suffisantes à ce paiement doivent être mises à disposition de l'agent payeur suisse.
Si de telles liquidités ne sont pas disponibles, l'agent payeur suisse accorde aux héritiers une prolongation de délai de huit semaines au plus pour la mise à disposition des liquidités nécessaires, faute de quoi il transmet les renseignements énumérés à l'al. 3. Dans ce cas, l'autorisation écrite des héritiers n'est pas nécessaire.
Al. 5 L'agent payeur suisse établit à l'attention des héritiers une attestation concernant l'impôt prélevé ou la déclaration faite.
Al. 6 et 7 L'impôt prélevé conformément à l'al. 2 est transféré à l'AFC dans le délai d'un mois avec la mention du land de résidence du défunt. L'autorité compétente allemande a besoin de cette indication pour verser les revenus fiscaux au land concerné. En Allemagne, le montant intégral de l'impôt sur les successions revient aux länder.
Après déduction des frais de 0,1 %, l'AFC transfère sans délai cet impôt et la mention du land à l'autorité compétente allemande. Les déclarations conformément à l'al. 3 sont transmises dans les mêmes délais.
Al. 8 Sur présentation de l'attestation de paiement de l'agent payeur suisse, les héritiers peuvent, dans le cadre de la procédure de taxation en Allemagne faire valoir l'impôt prélevé vis-à-vis de l'impôt allemand sur les successions et demander le remboursement d'un éventuel excédent.
Al. 9 Les créances fiscales de l'Allemagne en relation avec les successions sont réputées éteintes par l'inscription au crédit de l'intégralité de l'impôt sur le compte relais créé à cet effet par l'agent payeur suisse et non pas par le transfert à l'autorité compétente allemande.
Art. 32
Protection du but de l'accord
La possibilité prévue dans cet article d'échanger des renseignements et, partant, le risque pour les personnes concernées d'être découvertes, visent à dissuader celles-ci de placer en Suisse des avoirs non imposés et de régulariser fiscalement de tels avoirs en recourant abusivement au système de l'impôt libératoire à la source.
4596
Les renseignements que l'AFC fournit, sur demande, aux autorités fiscales allemandes portent uniquement sur l'existence de comptes ou de dépôts de la personne imposable en Allemagne auprès d'une banque en Suisse. A cet égard, la transmission de renseignements diffère notablement de celle en matière d'assistance administrative prévue dans la convention de double imposition. En outre, cet article limite le nombre de demandes annuelles. De plus, aucun renseignement n'est fourni aux autorités fiscales allemandes concernant des comptes ou des dépôts régularisés sur lesquels aucune entrée de capitaux n'a été enregistrée depuis la date de référence 2 (les revenus et les gains en capital réalisés ne sont pas considérés comme des entrées de capitaux), à moins qu'il s'agisse d'avoirs professionnels selon les autorités fiscales allemandes (cf. art. 42 de l'accord). La procédure de traitement des demandes selon cet article est régie par les art. 31 ss LISint.
Ce mécanisme de garantie n'affecte pas l'assistance administrative selon la convention de double imposition. La recevabilité des demandes selon la convention de double imposition est établie selon les principes fixés dans la convention de double imposition entre la Suisse et l'Allemagne.
Al. 1 et 2 Afin que la personne concernée par la demande puisse être identifiée de manière certaine, les autorités fiscales allemandes indiquent dans leur demande le nom, l'adresse, la date de naissance, la profession et toute autre information pouvant servir à identifier la personne concernée. La mention de la profession vise à prévenir le dépôt systématique de demandes concernant des personnes imposables appartenant à un corps de métier particulier. Cependant, les demandes ne doivent pas mentionner obligatoirement le nom de la banque.
Al. 3 La transmission de renseignements est également assujettie à la condition qu'il existe un motif plausible de vérifier l'exactitude et l'exhaustivité des déclarations faites aux autorités fiscales allemandes quant à l'existence de relations d'affaires avec des agents payeurs étrangers. L'existence d'un motif plausible est laissée à l'appréciation des autorités fiscales allemandes, lesquelles appliquent dans ce cadre les principes généraux de leur droit interne, notamment l'interdiction de l'arbitraire.
Les demandes sans fondement
(fishing expeditions) sont exclues expressément.
Al. 4 Avant de transmettre la demande de renseignements à l'AFC, l'autorité fiscale allemande informe la personne concernée de sa démarche. La personne concernée dispose d'un recours en Allemagne en vue de l'examen de cette demande. Elle peut notamment demander des mesures provisionnelles selon les dispositions correspondantes de la législation allemande. Dans le cadre de cette procédure, elle peut notamment faire vérifier s'il existe un motif plausible et si la demande concerne des avoirs professionnels comme le supposent les autorités fiscales allemandes.
Al. 5 et 6 Les autorités fiscales allemandes doivent fournir les indications servant à identifier la personne concernée et confirmer que les conditions de la demande sont remplies.
Elles indiquent aussi dans la demande pour quelle période d'imposition postérieure à l'entrée en vigueur de l'accord (cf. al. 11) elles souhaitent savoir s'il existe une relation d'affaires de la personne concernée avec un agent payeur suisse. Par ail4597
leurs, les autorités fiscales allemandes sont tenues d'indiquer dans la demande s'il s'agit selon elles d'avoirs privés ou professionnels. L'art. 42 de l'accord ne s'applique pas aux avoirs professionnels. La raison en est que l'impôt prélevé en vertu de l'art. 18 n'a pas pour effet d'acquitter les créances fiscales qui résultent de revenus réalisés à partir d'avoirs professionnels d'une personne physique (par ex.
raison individuelle). L'impôt prélevé est considéré comme une simple avance, la charge fiscale réelle étant souvent plus élevée. Par conséquent, l'impôt à la source prélevé sur ces revenus en vertu de l'art. 18 n'a pas d'effet libératoire. Dans un tel cas, il n'est pas garanti que seuls des avoirs régularisés et correctement imposés sont déposés sur le compte ou le dépôt, même si les conditions citées à l'art. 42 sont remplies; c'est pourquoi l'existence d'un compte ou d'un dépôt est communiquée lorsque la demande en est faite.
D'après les indications figurant dans la demande, l'AFC clarifie auprès des banques en Suisse si la personne concernée détenait un compte ou un dépôt pendant la période indiquée. Contrairement à la pratique appliquée en relation avec la convention de double imposition, il est prévu de requérir des renseignements auprès de toutes les banques exerçant leur activité en Suisse (cf. art. 32 LISint et le commentaire y afférent concernant le cercle des établissements soumis à l'obligation de renseigner).
Aux yeux de la Suisse, cet effort supplémentaire est justifié au vu de la coopération bilatérale étendue en matière de fiscalité convenue dans le cadre de l'accord et de l'incitation potentielle, mentionnée plus haut et inhérente au système de l'impôt libératoire à la source, à transférer en Suisse des avoirs non imposés dans le but d'en obtenir la régularisation fiscale à l'échéance du délai de prescription.
Les banques ont l'obligation de renseigner (cf. art. 32 LISint). Elles sont tenues de communiquer l'existence d'un compte ou d'un dépôt; elles doivent aussi justifier vis-à-vis de l'AFC que le compte ou le dépôt remplit les conditions selon l'art. 42. Si l'examen établit que la personne concernée détenait un compte ou un dépôt pendant la période déterminante et que les conditions de l'art. 42 ne sont pas toutes remplies, l'AFC transmet à l'autorité compétente
allemande le nom de la banque et le nombre de comptes et de dépôts. Si un compte ou un dépôt existe, mais que toutes les conditions de l'art. 42 sont remplies, l'AFC informe l'autorité compétente allemande qu'il n'existe aucun compte ou dépôt assujetti à l'obligation de renseigner. Elle transmet la même information si la personne concernée ne détenait pas de compte ou de dépôt auprès d'une banque en Suisse pendant la période déterminante. Si les autorités fiscales allemandes souhaitent des renseignements allant au-delà de l'existence d'un compte ou d'un dépôt auprès d'une banque déterminée, elles doivent déposer une demande d'assistance administrative ou engager une procédure d'entraide judiciaire.
Al. 7 L'AFC informe la personne concernée qu'elle prévoit de donner suite à une demande de renseignements de l'autorité compétente allemande. Si la personne concernée s'oppose à la transmission de renseignements prévue, l'AFC rend une décision de clôture contre laquelle un recours peut être formé (cf. art. 33 LISint). Toutefois, les indications de l'autorité fiscale allemande concernant le caractère privé ou professionnel des avoirs échappent à l'examen par le tribunal en Suisse, mais pas en Allemagne (cf. commentaire de l'al. 4).
4598
Al. 8 à 10 Le nombre de demandes est limité. Après l'entrée en vigueur de l'accord, la commission mixte fixe le nombre maximum de demandes autorisées pour la première période de deux ans, dans une fourchette allant de 900 à 1300. Le nombre maximum de demandes pour les troisième et quatrième années correspond au quota des deux premières années, augmenté ou réduit de 20 % au maximum selon les expériences faites, autrement dit en tenant compte des demandes effectivement déposées et des résultats des différentes demandes. A l'issue de la quatrième année, le nombre maximum de demandes est réexaminé tous les deux ans et il est adapté, à la hausse ou à la baisse, pour la prochaine période de deux ans au moyen du mécanisme décrit à l'al. 10. Pour autant que l'autorité compétente allemande ait épuisé au moins 20 % du quota de demandes autorisées pendant la période déterminante de deux ans, le nombre maximum de demandes est augmenté de 15 % si plus des deux tiers des demandes déposées conduisent à l'identification de relations d'affaires que la personne concernée n'a pas déclarées malgré la demande expresse de l'autorité compétente allemande. Toujours à la condition que 20 % du quota de demandes autorisées aient été épuisés, le nombre maximum de demandes est réduit de 15 % si moins d'un tiers des demandes déposées conduisent à l'identification de relations d'affaires de ce type. Les demandes qui ne conduisent pas à la transmission à l'autorité compétente allemande de renseignements sur l'existence d'une relation d'affaires en vertu de l'art. 42 sont prises en compte pour déterminer le nombre total de demandes et calculer le seuil de 20 %. En revanche, il n'en est pas tenu compte pour déterminer les seuils du tiers ou des deux tiers.
Al. 11 En vertu de cet article, l'AFC ne fournit pas de renseignements à l'autorité compétente allemande concernant des périodes d'imposition antérieures à l'entrée en vigueur de l'accord.
Art. 33
Disposition relative aux abus
En vertu de l'art. 33, les agents payeurs suisses qui gèrent eux-mêmes ou soutiennent l'utilisation de structures artificielles dont ils savent qu'elles ont pour but unique ou principal d'éviter l'imposition d'avoirs selon les dispositions de l'accord sont tenus de verser à l'autorité compétente suisse un montant équivalent à l'impôt libératoire à la source évité. Cette disposition ne s'applique pas au transfert d'avoirs vers un autre Etat ou un autre territoire. Une violation de l'accord est impossible dans la mesure où les avoirs transférés vers un autre Etat ou un autre territoire sont régis par l'ordre juridique de l'Etat ou du territoire en question. La disposition ne s'applique pas non plus aux structures choisies pour d'autres motifs que celui d'éviter l'impôt, tels que des motifs économiques, relevant de la stratégie de placement ou d'ordre juridique.
Si l'agent payeur suisse enfreint cette disposition, il est tenu de verser un montant équivalent à l'impôt libératoire à la source évité. L'objectif est que les impôts auxquels l'autorité compétente allemande a droit en vertu de l'accord lui soient acquittés. L'agent payeur suisse doit être tenu de verser uniquement des impôts évités déterminés; c'est pourquoi des preuves formelles et directes sont nécessaires dans le cas d'espèce concret. Etant donné que la personne imposable est la personne concernée et non l'agent payeur, l'agent payeur suisse peut se retourner contre la personne concernée. Si l'Allemagne a reçu l'impôt à la fois de la personne concernée et de 4599
l'agent payeur suisse, elle rembourse le montant excédentaire à l'agent payeur suisse.
La Suisse et l'Allemagne sont convenues de préciser les conditions d'application de cet article et de fixer le résultat de leurs consultations dans une instruction administrative commune (cf. ch. 2.6.3).
2.4 Art. 34
Partie 4 Dispositions finales Mesures de réciprocité de la part de la République fédérale d'Allemagne
L'art. 34 prévoit la possibilité pour la Suisse d'invoquer la réciprocité pour garantir l'imposition effective d'avoirs détenus en Allemagne par des personnes résidant en Suisse, la mise en oeuvre de cette réciprocité devant faire l'objet d'un accord entre les Etats contractants. Si la Suisse fait usage de ce droit, l'Allemagne institue à l'égard de la Suisse les mêmes mesures que celles qu'elle applique à l'égard d'autres Etats et territoires (par ex., en ce qui concerne les revenus d'intérêts, l'échange de renseignements selon la directive sur la fiscalité de l'épargne).
Lors de la reprise, le 13 mars 2009, de la norme internationale de l'OCDE relative à l'assistance administrative en matière fiscale, il avait été décidé que cette mesure n'affecterait pas les possibilités des autorités fiscales suisses, prévues par le droit interne, d'accéder à des données bancaires. Le contexte ayant évolué, certains milieux exigent que la réglementation actuelle soit réexaminée et adaptée le cas échéant. La solution convenue avec l'Allemagne, qui prévoit un droit d'option, présente l'avantage de tenir compte de cette préoccupation sans préjuger de la suite du débat.
Art. 35
Utilisation de renseignements
Al. 1 Un Etat contractant ne peut utiliser les renseignements obtenus dans le cadre de l'accord que pour des procédures administratives, judiciaires ou pénales en matière fiscale, à moins que la personne concernée ne consente à une autre utilisation.
Al. 2 Cet alinéa prévoit la possibilité d'utiliser des renseignements reçus dans le cadre de l'accord à d'autres fins que des fins fiscales, lorsque le droit des deux Etats en admet la possibilité et que l'Etat qui fournit les renseignements autorise leur utilisation à des fins non fiscales. Cette disposition permet par exemple d'utiliser les renseignements reçus dans une autre procédure pénale sans priver la personne concernée des droits procéduraux distincts attachés à cette procédure en Suisse, ce qui permet d'éviter la collecte et la transmission répétées des mêmes renseignements à des fins différentes. Cependant, l'autorisation de l'Etat qui a fourni les renseignements est requise en toute circonstance.
4600
Al. 3 Les restrictions d'utilisation selon les al. 1 et 2 ne s'appliquent pas lorsque la personne concernée a autorisé l'agent payeur suisse à faire une déclaration volontaire selon l'art. 9 ou l'art. 21. Elles ne s'appliquent pas non plus lorsque les héritiers ont autorisé l'agent payeur suisse à faire une déclaration selon l'art. 31, al. 3. Elles s'appliquent en revanche lorsque la déclaration a été faite en application de l'accord, mais sans l'autorisation de la personne concernée (cf. art. 6, al. 5, art. 11, al. 3, et art. 31, al. 4).
Art. 36
Mise en oeuvre du présent accord
Les Etats contractants sont tenus de prendre les mesures nécessaires à la mise en oeuvre. En Suisse, l'accord est mis en oeuvre notamment par la LISint, par une ordonnance du Conseil fédéral et par une directive de l'AFC.
Art. 37
Contrôle
L'AFC effectue des contrôles afin de vérifier si les agents payeurs suisses respectent les obligations découlant de l'accord. Les contrôles en rapport avec la régularisation des avoirs doivent se dérouler durant les trois premières années suivant l'entrée en vigueur de l'accord. Des contrôles réguliers des agents payeurs suisses concernant l'impôt libératoire à la source visent à assurer notamment que le prélèvement et le décompte sont corrects. Les rapports d'audit peuvent être portés à la connaissance de l'Allemagne sous une forme condensée, qui ne permette pas d'identifier des agents payeurs suisses particuliers (cf. art. 36 à 39 LISint).
Art. 38
Consultations
Al. 1 D'éventuels problèmes d'interprétation ou d'application sont résolus par les autorités compétentes des Etats contractants dans le cadre de consultations. En cas d'échec, l'affaire est soumise à la commission mixte (cf. art. 39).
Al. 2 L'autorité compétente allemande informe le DFF des modifications des taux d'imposition selon l'art. 19, mais aussi des autres modifications du droit interne en lien avec l'imposition des revenus ou des avoirs assujettis à l'impôt libératoire à la source selon l'accord. L'Allemagne devrait par exemple informer la Suisse d'une modification de la base de calcul allemande afin que la nécessité d'adapter l'accord puisse être appréciée.
Al. 3 Les autorités compétentes s'informent mutuellement des développements nationaux et internationaux susceptibles d'avoir une incidence sur le bon fonctionnement de l'accord. Cet alinéa mentionne, à titre d'exemple, la conclusion ou la révision d'accords avec des Etats tiers qui ont une incidence sur la procédure décrite à l'art. 20 concernant d'autres impôts à la source prélevés sur les revenus assujettis à l'impôt libératoire à la source.
4601
Art. 39
Commission mixte
Une commission mixte paritaire, formée de représentants des deux Etats contractants, est chargée, en sus des tâches qui lui sont attribuées dans d'autres dispositions de l'accord (cf. art. 32, al. 9 et 10, art. 38, al. 1, et art. 44, al. 3), des fonctions suivantes:
fixation de la forme et du contenu des attestations prévues;
vérification du bon fonctionnement de l'accord;
analyse des développements pertinents (cf. aussi art. 38, al. 3);
émission de recommandations à l'intention des Etats contractants pour la modification ou la révision de l'accord; et
adaptation de l'annexe II de l'accord.
Art. 40
Circonstances extraordinaires
Si des perturbations exceptionnelles sur les marchés financiers compromettent la mise en oeuvre de l'accord, l'art. 40 prévoit que les Etats contractants se consultent mutuellement et prennent ensemble des mesures appropriées. Cette disposition s'appliquerait par exemple si un crash boursier devait dévaloriser les avoirs déposés auprès des agents payeurs dans une mesure telle qu'ils ne suffiraient plus pour effectuer les paiements uniques.
Art. 41
Annexes
La formule pour le calcul du montant du paiement unique (annexe I, cf. art. 7, al. 2) et le tableau de concordance (annexe II, cf. ch. 2.5) font partie intégrante de l'accord.
Art. 42
Disposition transitoire relative à l'art. 32
Le but de l'échange de renseignements prévu à l'art. 32 est, d'une part, d'exposer les personnes concernées au risque d'êtres découvertes, afin de les dissuader de placer à l'avenir des avoirs non imposés en Suisse, et, d'autre part, de donner la possibilité aux autorités fiscales allemandes de déceler de tels comportements. La levée de l'anonymat n'est pas justifiée et irait au-delà du but mentionné lorsque les comptes ou dépôts remplissent les conditions suivantes:
il n'y a pas eu de changement de bénéficiaire effectif depuis la date de référence 2;
les avoirs déposés sur le compte ou le dépôt ont été régularisés en vertu de l'accord;
l'impôt libératoire à la source est prélevé sur les revenus;
une retenue d'impôt est prélevée sur les revenus entrant dans le champ d'application de l'accord sur la fiscalité de l'épargne (cf. ch. 2.6.2);
le compte ou le dépôt n'a enregistré aucune entrée de capitaux depuis la date de référence 2.
4602
Lorsque les conditions selon l'al. 1 sont remplies, la présence d'avoirs non imposés sur le compte ou le dépôt en question peut être exclue; l'AFC informe alors l'autorité compétente allemande qu'il n'existe pas de compte ou de dépôt assujetti à l'obligation de renseigner. Toutefois, cette disposition dérogatoire ne s'applique pas lorsque la demande porte sur des avoirs professionnels selon l'autorité compétente allemande (cf. commentaire de l'art. 32, al. 5 et 6).
Art. 43
Entrée en vigueur
Les Etats contractants se notifient l'accomplissement des procédures nécessaires selon leur droit interne. En Suisse, l'aval de l'Assemblée fédérale est nécessaire, ainsi que celui du peuple, si le référendum est demandé. L'accord entre en vigueur le 1er janvier de l'année civile suivant la date de réception de la dernière notification.
Le protocole d'amendement entre en vigueur en même temps que l'accord.
Art. 44
Dénonciation et abrogation
Le présent accord est conclu pour une durée indéterminée et peut être dénoncé pour la fin d'une année civile avec un préavis de deux ans. Si un Etat contractant compromet gravement les effets de l'accord, l'autre Etat contractant peut dénoncer l'accord avec un préavis de six mois. Si la Suisse ne reprend pas une modification des taux d'imposition, cela constitue un motif de dénonciation extraordinaire (cf. art. 19).
2.5
Tableau de concordance
Le tableau de concordance représente de façon sommaire les événements générateurs de revenus et de gains en capital sur un compte ou un dépôt auprès d'un agent payeur suisse et la catégorie de revenus à laquelle ils se rattachent selon l'accord. Il indique aussi si ces revenus et gains en capital sont soumis à l'accord sur la fiscalité de l'épargne et, si tel est le cas, quelle est la base de calcul qui s'applique. Afin d'assurer que les revenus soumis à l'impôt libératoire à la source sont aussi traités en Allemagne aux fins de l'impôt sur les revenus et de l'impôt libératoire, les revenus réalisés à partir des différents événements sont également rattachés à la catégorie de revenus correspondante en vertu de la loi allemande concernant l'impôt sur les revenus (Einkommensteuergesetz), avec des renvois à d'autres dispositions légales applicables à la date de signature de l'accord (21 septembre 2011). Le tableau de concordance fait partie intégrante de l'accord (cf. art. 41). La commission mixte peut l'adapter (cf. art. 39, al. 3, let. d).
2.6
Acte final
2.6.1
Déclaration commune relative à l'équivalence
Le préambule et l'art. 1, al. 1 stipulent expressément que l'effet de la coopération bilatérale prévue dans l'accord est durablement équivalent à l'échange automatique de renseignements dans le domaine des revenus de capitaux. Dans une déclaration commune, les Etats contractants confirment cette équivalence et stipulent qu'ils exécuteront les mesures convenues conformément au principe de la bonne foi et 4603
qu'ils ne dérogeront pas unilatéralement à la réglementation ni ne se tourneront contre elle dans leurs relations avec de tierces parties (au sein de l'Union européenne par ex.).
2.6.2
Déclaration commune concernant la protection du but de l'accord
L'art. 42 en relation avec l'art. 32 précise les conditions qu'un compte ou un dépôt doit remplir pour que l'AFC informe l'autorité compétente allemande que le compte ou le dépôt n'est pas assujetti à l'obligation de renseigner. L'une de ces conditions est le prélèvement de l'impôt libératoire à la source sur les revenus concernés. Dans leur déclaration commune, la Suisse et l'Allemagne confirment que l'exclusion des paiements d'intérêts faisant l'objet d'une retenue d'impôt selon l'accord sur la fiscalité de l'épargne ne restreint en aucune manière l'application des deux dispositions mentionnées.
2.6.3
Déclaration commune concernant la disposition relative aux abus
La Suisse et l'Allemagne déclarent qu'ils préciseront conjointement la disposition relative aux abus (art. 33) dans le cadre des procédures prévues par l'accord.
2.6.4
Déclaration relative à l'acquisition de données dérobées
La relation entre la Suisse et l'Allemagne a été affectée par l'acquisition de données fiscales dérobées concernant des clients d'agents payeurs suisses. Lors de la signature de l'accord (21 septembre 2011), l'Allemagne a indiqué qu'elle renoncerait désormais à procéder activement à ce type d'acquisitions, celles-ci ayant perdu leur justification du fait de la coopération convenue dans le domaine fiscal.
2.7
Procès-verbal agréé
2.7.1
Mémorandum sur les aspects de procédure relatifs aux activités entre les deux Etats dans le secteur financier
L'activité bancaire en Allemagne est principalement régie par la loi allemande concernant le crédit (Kreditwesengesetz; KWG). L'office fédéral chargé de la surveillance des services financiers (Bundesanstalt für Finanzdienstleistungsaufsicht, BaFin) édicte des dispositions d'exécution ayant valeur de décisions (Merkblätter).
En septembre 2003, le BaFin a décidé d'assujettir à autorisation les activités bancaires transfrontalières et les services financiers transfrontaliers d'Etats tiers (Bewilligungspflicht selon le § 32, al. 1, 1re phrase, KWG). Le BaFin a invoqué la protection de l'investisseur et l'égalité des conditions de concurrence pour les intermédiaires financiers domestiques et étrangers pour justifier cette prescription. La création 4604
d'une filiale ou d'une succursale en Allemagne est nécessaire pour obtenir l'autorisation de fournir des services financiers transfrontaliers. Mais certains domaines d'activité d'établissements étrangers peuvent échapper au régime d'autorisation; ils sont alors dispensés (libérés). Selon le droit allemand en vigueur, une dispense est possible notamment pour la banque de détail. Cependant, exercé de façon active, ce type d'activité n'échappe au régime d'autorisation que si les relations avec les clients sont nouées par l'intermédiaire d'un établissement de crédit domestique ou de l'Espace économique européen (EEE), pour autant que l'étendue de l'autorisation corresponde à celle d'un établissement de crédit allemand et que les activités de l'établissement de l'EEE soient couvertes par ce que l'on appelle le «passeport européen». En pratique, cette condition s'avère très néfaste au marché. Elle constitue une barrière considérable à l'accès au marché, car les banques suisses sans implantation en Allemagne sont contraintes de passer par une banque en Allemagne, c'est-àdire par un concurrent direct, pour nouer des relations d'affaires.
Dans le mémorandum sur les aspects de procédure relatifs aux activités entre les deux Etats dans le secteur financier, l'Allemagne et la Suisse conviennent des allégements suivants:
Simplification de la procédure de dispense: réduction du délai de traitement des requêtes de dispense, engagement du BaFin à établir des feuilles d'information spécifiques pour le déroulement de la procédure de dispense et instauration de la possibilité de saisir, en cas de désaccords, une commission mixte commune qui rendra un avis à titre de recommandation.
Possibilité de remplacer la condition ayant trait à la façon de nouer des relations d'affaires par des procédures équivalentes qui permettent d'identifier le client et de garantir le respect des prescriptions visant à protéger l'investisseur et le consommateur.
La conformité des fonds en valeurs mobilières allemands et suisses avec la directive OPCVM (organismes de placement collectif en valeur mobilières) est reconnue. La commercialisation des placements de capitaux allemands en Suisse et de tels placements suisses en Allemagne est ainsi autorisée.
La barrière la plus importante à l'accès au marché liée au droit allemand en vigueur tombe avec la levée de l'obligation de nouer des relations d'affaires par l'intermédiaire d'un concurrent allemand. Pour assurer que l'établissement qui noue des relations d'affaires continue néanmoins à respecter les conditions requises, l'identité du client est établie en faisant intervenir un tiers digne de confiance dans le cadre de l'identification à distance. Par ailleurs, les banques suisses s'engagent à observer les prescriptions visant à protéger l'investisseur et le consommateur en Allemagne en cas de relations d'affaires nouées au niveau transfrontalier et acceptent que les autorités de surveillance allemandes vérifient qu'elles sont bien respectées. De plus, il a été convenu que le BaFin peut demander à la FINMA d'effectuer des contrôles sur place lorsque ceux-ci sont nécessaires pour vérifier que les relations d'affaires nouées au niveau transfrontalier respectent les prescriptions allemandes visant à protéger les investisseurs et les consommateurs. Cette disposition déroge à l'art. 43 LFINMA, lequel autorise des audits directs par des autorités étrangères uniquement dans le cadre de la surveillance consolidée incombant au pays d'origine. Restent par contre valables les art. 38a LBVM et 23septies LB lesquels limitent l'accès de la FINMA à des informations qui concernent des clients. La LISint prévoit d'ajouter à la LFINMA une disposition garantissant la hiérarchie des normes (cf. ch. 4.2).
4605
Le mémorandum comprend bon nombre de dispositions très détaillées et donc directement applicables. Dans la mesure où cela s'avère indispensable, la mise en oeuvre du mémorandum sera réglée entre les autorités de surveillance dans une convention d'exécution dont l'entrée en vigueur doit coïncider avec celle de l'accord. Elle inclura notamment les modalités de l'accompagnement, par le BaFin, des contrôles effectués sur place par la FINMA, ainsi que la reconnaissance déléguée aux autorités de surveillance concernant la conformité des fonds en valeurs mobilières allemands et suisses à la directive OPCVM, à laquelle l'Allemagne et la Suisse se sont engagées dans le mémorandum.
2.7.2
Mémorandum sur les aspects de procédure liés à l'application de l'accord sur la fiscalité de l'épargne entre la Suisse et l'UE
Le champ d'application de l'accord sur l'imposition à la source comprend les revenus et les gains en capital, à l'exception de ceux qui font l'objet d'une retenue à la source ou d'une divulgation volontaire conformément à l'accord sur la fiscalité de l'épargne (cf. art. 18, al. 1, et art. 1, al. 3). Etant donné qu'un contribuable allemand qui s'est vu prélever une retenue d'impôt de 35 % sur ses paiements d'intérêts paie un impôt plus élevé que l'impôt de 26,375 % effectivement dû en Allemagne, l'Allemagne reconnaît que ce contribuable a rempli ses obligations fiscales. La retenue d'impôt a donc un effet libératoire.
Pour récupérer la différence entre la retenue d'impôt de 35 % et l'impôt de 26,375 % effectivement dû en Allemagne, le contribuable allemand doit déclarer ses revenus d'intérêts auprès de l'autorité compétente selon le droit allemand. Celle-ci déduira ensuite de ses impôts le montant payé en trop. L'Allemagne, en concertation avec la Commission européenne, vérifiera avec la Suisse si le système de calcul en vigueur peut être remplacé par un système plus simple de remboursement de la retenue d'impôt. La Suisse et l'Allemagne se consulteront deux ans après la signature pour évaluer les résultats des travaux et prendre des mesures si nécessaire.
3
Commentaire relatif à l'accord avec le Royaume-Uni
Le commentaire suivant se réfère à la version de l'accord modifiée par le protocole d'amendement signé avec le Royaume-Uni. L'accord conclu avec le Royaume-Uni est structuré selon le même modèle que celui passé avec l'Allemagne. La plupart des différences entre les deux accords résultent des spécificités des régimes fiscaux de chacun des deux pays. Sauf indication contraire, nous renvoyons aux commentaires des articles de l'accord avec l'Allemagne.
L'accord avec le Royaume-Uni contient en outre des prescriptions s'appliquant aux «personnes physiques non domiciliées au Royaume-Uni» (non-UK domiciled individuals) et tenant compte des particularités de ce statut. Il s'agit en l'occurrence de personnes qui séjournent durablement au Royaume-Uni, mais n'y sont pas domiciliées. Leur imposition est limitée à leurs revenus de source britannique et, pour les avoirs situés ou déposés à l'étranger, aux seuls revenus rapatriés au Royaume-Uni, dès lors que ces personnes optent pour l'imposition selon le système du rapatriement (taxation on a remittance basis). Pour bénéficier de ce système, les personnes physi4606
ques non domiciliées au Royaume-Uni doivent payer depuis l'année fiscale 2007 2008 un impôt annuel de 30 000 livres sterling (remittance basis charge) si, durant les neuf ans précédant l'année fiscale déterminante, elles ont résidé au Royaume-Uni pendant au moins sept ans. Le montant et les modalités de cet impôt ont été modifiés le 6 avril 2012. Entre autres, un impôt annuel de 50 000 livres sterling (remittance basis charge) est nouvellement applicable aux personnes physiques non-domiciliées au Royaume-Uni si, les quatorze années précédant l'année fiscale déterminante, elles y ont résidé pendant au moins douze ans. Le contribuable peut décider chaque année, au plus tard à l'échéance du délai de dépôt de sa déclaration (soit le 31 janvier de l'année suivant la fin de l'année fiscale déterminante) s'il entend bénéficier de l'imposition selon le système du rapatriement pour l'année fiscale en question. En matière de successions, les contribuables au bénéfice de ce statut se voient appliquer un régime dérogatoire, s'ils résident depuis moins de 17 sur les 20 dernières années au Royaume-Uni. Au-delà de cette durée, ils sont supposés domiciliés au Royaume-Uni pour l'impôt sur les successions deemed domiciled for inheritance tax purposes. S'ils bénéficient du statut spécial, seuls leurs avoirs situés au Royaume-Uni et non leur entière fortune mondiale sont assujettis à l'impôt sur les successions.
Au vu de l'importance économique de cette catégorie de contribuables reconnue par les deux parties , l'accord avec le Royaume-Uni prévoit des règles spéciales tenant compte de ce statut et garantissant que la situation fiscale de ces contribuables ne se détériore pas.
3.1
Partie 1 Dispositions générales
Art. 1
Objet et but
Nous renvoyons au commentaire de l'art. 1 de l'accord avec l'Allemagne, qui s'applique par analogie au présent article. La seule différence réside dans le fait que la retenue d'impôt effectuée sur les paiements d'intérêts conformément à l'accord sur la fiscalité de l'épargne n'aura un effet libératoire que si elle est liée à un paiement libératoire (cf. ch. 3.5).
Art. 2
Définitions
Al. 1 Pour les définitions ci-dessous, nous renvoyons au commentaire de l'art. 2 de l'accord avec l'Allemagne, qui s'applique par analogie.
a)
Agent payeur suisse
b)
Avoirs
c)
Compte et dépôt
d)
Titulaire du compte et titulaire du dépôt
e)
Date de référence.
4607
Let. a et b L'accord définit les Etats contractants, à savoir le Royaume-Uni et la Suisse.
L'accord ne s'applique donc pas aux territoires britanniques d'outre-mer (par ex.
Bermudes, îles Malouines, Gibraltar, îles Caïmans), ni aux dépendances de la Couronne britannique (île de Man, Jersey et Guernesey), car le Royaume-Uni n'y exerce pas de souveraineté fiscale.
Let. d Les autorités compétentes désignées dans l'accord sont les Commissioners for Her Majesty's Revenue and Customs (HMRC) pour le Royaume-Uni et le DFF pour la Suisse. La répartition interne des compétences au sein du DFF est fixée dans la LISint (cf. ch. 4.2).
En ce qui concerne la définition de l'expression personne concernée, nous renvoyons au commentaire de l'art. 2 de l'accord avec l'Allemagne. Il convient cependant de souligner que, s'agissant de l'accord avec le Royaume-Uni, le bénéficiaire effectif d'un manteau d'assurance n'est pas considéré comme une personne concernée si la société d'assurance confirme à l'agent payeur suisse qu'elle établira l'attestation nécessaire à l'intention de HMRC. Le droit britannique soumet en effet les sociétés d'assurance à une obligation de déclarer à HMRC en relation avec les manteaux d'assurance. Si cette obligation est remplie, il n'y a pas d'imposition selon l'accord. Au Royaume-Uni, le droit successoral ne connaît pas le principe de la succession universelle, de sorte que l'accord n'en fait pas mention. La manière de traiter les cas de succession en relation avec la régularisation des avoirs et le paiement unique est réglée à l'art. 9, al. 7, (cf. commentaire de l'art. 9 de l'accord au ch. 3.2). Sur le plan matériel, les règles prévues correspondent à celles de l'accord conclu avec l'Allemagne.
Aux fins de l'accord, les personnes qui entendent bénéficier des règles applicables aux personnes physiques non domiciliées au Royaume-Uni doivent attester qu'elles ont opté: a)
s'agissant de la régularisation des avoirs, pour l'imposition selon le système du rapatriement pour les années fiscales se terminant le 5 avril 2011 ou le 5 avril 2012, et,
b)
s'agissant du prélèvement de l'impôt à la source libératoire, pour l'imposition selon le système du rapatriement pour l'année fiscale concernée.
Cette réglementation reflète le droit britannique, selon lequel le contribuable doit décider chaque année s'il entend opter ou non pour l'imposition selon le système du rapatriement.
Let. k Un contribuable britannique au sens de l'accord est une personne physique imposable ou potentiellement imposable au Royaume-Uni.
Let. l Dans l'accord avec le Royaume-Uni, l'expression année fiscale désigne l'année fiscale britannique, qui court du 6 avril d'une année au 5 avril de l'année suivante.
4608
Let. n Par investigation, on entend: a)
toute enquête pénale conduite par HMRC;
b)
toute enquête civile;
c)
toute enquête coordonnée gérée comme projet, menée par HMRC, portant sur des contribuables identifiés de manière collective et fondée sur des renseignements spécifiques fournis par des tiers.
Il s'agit des investigations qu'il est possible de mener en application du droit britannique. Cette définition de l'investigation est relativement large, mais doit être considérée à la lumière de l'art. 9, al. 13, de l'accord (cf. commentaire de l'art. 9 de l'accord au ch. 3.2).
Let. o L'expression United Kingdom disclosure facility (facilité de régularisation) désigne un dispositif ou une campagne proposés par HMRC et permettant ou ayant permis aux contribuables britanniques de régulariser leur situation fiscale au Royaume-Uni.
De telles facilités de régularisation ont été mises en oeuvre à plusieurs reprises ces dernières années, par exemple: l'Offshore Disclosure Facility (ODF) (terminée en 2007), la New Disclosure Opportunity (terminée en 2010), le Tax Health Plan (terminé en 2010), le Plumbers Tax Safe Plan (terminé en 2011) et la Liechtenstein Disclosure Facility (LDF) (court jusqu'en 2015).
Let. q L'expression personne autorisée désigne tous les représentants personnels de la personne concernée après son décès, notamment le ou les exécuteurs testamentaires ainsi que les héritiers, ou les bénéficiaires des avoirs du défunt (par exemple en application d'une convention de trust).
Al. 2 L'accord contient des renvois aux législations britannique et suisse. Comme dans l'accord avec l'Allemagne, il s'agit de renvois statiques, autrement dit de renvois à la version de la loi en vigueur au moment de la signature de l'accord (6 octobre 2011). L'accord passé avec le Royaume-Uni prévoit cependant que les autorités compétentes peuvent aussi convenir d'appliquer une autre disposition ou une disposition révisée, pour autant qu'elle ne diffère de la disposition initiale que sur des aspects mineurs qui n'en affectent pas la portée générale. Ce complément permet d'adapter un renvoi dans la mesure où il n'en résulte pas de changement sur le plan matériel.
Al. 3 L'al. 3 dispose que, dans le cadre de l'application de l'accord et sauf si les circonstances exigent une interprétation différente, les termes non définis dans l'accord doivent être interprétés par chaque Etat contractant au sens qu'ils ont dans son propre droit, le sens accordé par sa législation fiscale prévalant en outre sur celui de ses autres législations. Il s'agit là d'une clause d'interprétation usuelle dans les conventions de double imposition (cf. art. 3, par. 2 du Modèle de convention de l'OCDE).
4609
Art. 3
Identité et résidence de la personne concernée
Nous renvoyons au commentaire de l'art. 3 de l'accord avec l'Allemagne, qui s'applique par analogie au présent article.
Art. 4
Processus d'attestation en vue d'identifier les personnes physiques non domiciliées au Royaume-Uni aux fins du présent accord
Pour qu'une personne physique non domiciliée au Royaume-Uni puisse bénéficier de l'imposition selon le système du rapatriement prévu dans l'accord, l'agent payeur suisse doit non seulement observer les prescriptions de l'art. 3, mais aussi disposer d'une attestation du statut fiscal de la personne concernée.
Ainsi, pour ce qui est de la régularisation des avoirs, il faut qu'un avocat, un comptable ou un conseiller fiscal membre d'une organisation professionnelle reconnue délivre une attestation confirmant que la personne concernée n'est pas domiciliée au Royaume-Uni pour les années fiscales se terminant le 5 avril 2011 ou le 5 avril 2012 et qu'elle a requis l'imposition selon le système du rapatriement. Cette attestation doit être remise à l'agent payeur suisse au plus tard à la date de référence 3.
S'agissant du prélèvement de l'impôt à la source à effet libératoire sur les revenus et gains futurs, la possibilité de choisir chaque année l'imposition selon le système du rapatriement et le long délai accordé au contribuable pour faire ce choix se sont traduits par l'adoption d'un processus d'attestation en deux étapes:
au plus tard le 31 mars, donc avant le début de l'année fiscale déterminante, la personne concernée remet à l'agent payeur suisse une déclaration d'intention indiquant qu'elle entend opter, pour l'année fiscale à venir, pour l'imposition selon le système du rapatriement;
au plus tard le 31 mars de l'année suivant la fin de l'année fiscale déterminante, la personne concernée remet à l'agent payeur suisse une attestation délivrée par un avocat, un comptable ou un conseiller fiscal membre d'une organisation professionnelle reconnue confirmant son statut de personne physique non domiciliée au Royaume-Uni.
Si le processus d'attestation ne confirme pas le statut domiciliaire de la personne concernée, l'impôt est prélevé sur l'ensemble des revenus générés et des gains réalisés sur ses avoirs à compter du début de l'année fiscale déterminante (cf. commentaire de l'art. 19, al. 2 et 3, au ch. 3.3). L'impôt n'étant alors pas prélevé à la source mais postérieurement, il se peut que les avoirs disponibles soient insuffisants pour en couvrir le montant. C'est pourquoi la déclaration d'intention doit inclure la procédure à suivre en cas d'insuffisance des liquidités disponibles pour le paiement de l'impôt, en ce sens que la personne concernée y indique soit:
qu'elle entend payer la somme manquante dans les huit semaines à compter du 31 mars de l'année suivant la fin de l'année fiscale déterminante, ou
qu'elle autorise l'agent payeur suisse à transmettre les renseignements conformément à l'art. 22, al. 3.
A défaut de choix de l'une de ces options, la transmission des renseignements s'applique.
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L'attestation délivrée par l'avocat, le comptable ou le conseiller fiscal doit se fonder sur la vérification, pour l'année fiscale déterminante, des trois éléments suivants relatifs à la personne concernée:
la demande de bénéficier du statut de non-domiciliation au Royaume-Uni,
le cas échéant, la requête d'imposition selon le système du rapatriement et le paiement, si applicable, de la remittance basis charge, et
selon les renseignements dont l'émetteur de l'attestation dispose, l'absence de contestation du statut domiciliaire de la personne concernée.
3.2 Art. 5
Partie 2 Régularisation des avoirs Options à la disposition des personnes concernées
Al. 1 Une personne concernée titulaire d'un compte ou d'un dépôt auprès d'un agent payeur suisse aux dates de référence 2 et 3 peut soit faire prélever un paiement unique selon l'art. 9, al. 2, soit autoriser l'agent payeur suisse à procéder à une déclaration volontaire selon l'art. 10. Nous renvoyons au commentaire de l'art. 5, al. 1, de l'accord avec l'Allemagne, qui s'applique par analogie au présent alinéa, à ceci près que la personne concernée doit détenir un compte ou un dépôt auprès d'un agent payeur suisse aux dates de référence 2 et 3.
Al. 2 Les personnes physiques non domiciliées au Royaume-Uni bénéficient de deux options supplémentaires:
autodéclaration à l'agent payeur: ces personnes déclarent à leur agent payeur suisse tous les revenus de source britannique et tous les revenus générés hors du Royaume-Uni, mais qui y ont été rapatriés, qu'elles ont omis de déclarer entre la date de référence 1 et la date du paraphe de l'accord (24 août 2011), ces montants constituant la «base imposable omise»;
désistement: ces personnes confirment à l'agent payeur suisse qu'elles renoncent au paiement unique, à la déclaration volontaire et à l'autodéclaration. Le désistement ne concerne que la régularisation des avoirs. Les revenus et les gains en capital de ces personnes sont cependant soumis au prélèvement de l'impôt libératoire à la source et aux autres mesures arrêtées dans la partie 3.
Al. 3 Si, à la date de référence 3, une personne concernée n'a pas encore communiqué à son agent payeur suisse quelle option selon les al. 1 et 2 elle a choisie, l'agent payeur procède automatiquement au prélèvement du paiement unique. Si les liquidités disponibles ne suffisent pas à couvrir le paiement unique, l'agent payeur procède comme prévu à l'art. 13.
4611
Art. 6
Information de la personne concernée par l'agent payeur suisse
Nous renvoyons au commentaire de l'art. 4 de l'accord avec l'Allemagne, qui s'applique par analogie au présent article.
Art. 7
Droits et obligations de la personne concernée
Nous renvoyons au commentaire de l'art. 5, al. 1, 2 et 4, de l'accord avec l'Allemagne, qui s'applique par analogie au présent article, à ceci près que la personne concernée doit détenir un compte ou un dépôt auprès d'un agent payeur suisse aux dates de référence 2 et 3. Comme dans l'accord avec l'Allemagne, une fois déposée, la communication est irrévocable. Cette disposition est importante en relation avec les exclusions de la régularisation en cas de paiement unique réglées à l'art. 9, al. 13.
Si une investigation sur la situation fiscale d'une personne concernée est lancée après que cette personne a déposé la communication selon l'art. 7, al. 1, et choisi l'option du paiement, la régularisation déploie ses effets malgré le lancement de l'investigation.
Art. 8
Ouverture d'une nouvelle relation d'affaires
Nous renvoyons au commentaire de l'art. 6 de l'accord avec l'Allemagne, qui s'applique par analogie au présent article, à ceci près que la personne concernée doit détenir un compte ou un dépôt auprès d'un agent payeur suisse aux dates de référence 2 et 3.
Art. 9
Paiement unique à effet libératoire
Al. 1 Nous renvoyons au commentaire de l'art. 7, al. 1, de l'accord avec l'Allemagne, qui s'applique par analogie au présent alinéa.
Al. 2 Nous renvoyons au commentaire de l'art. 7, al. 2, de l'accord avec l'Allemagne, qui s'applique par analogie au présent alinéa. Sous réserve des modifications à convenir en application de la clause de la nation la plus favorisée, la charge fiscale effective varie entre 19 % et 34 % du montant du capital, en fonction de la durée de la relation d'affaires et de la différence entre le solde initial et le solde final. L'accord avec le Royaume-Uni prévoit un taux d'imposition minimal de 19 % du capital déterminant et renonce à une imposition plus élevée des personnes concernées dont la charge fiscale est égale ou supérieure à 34 %.
Al. 3 Si une personne physique non domiciliée au Royaume-Uni opte pour la méthode de l'autodéclaration, l'agent payeur suisse prélève un paiement unique correspondant à 34 % des montants déclarés constituant la base imposable omise.
Al. 4 Nous renvoyons au commentaire de l'art. 7, al. 3, de l'accord avec l'Allemagne, qui s'applique par analogie au présent alinéa, à ceci près que, dans l'accord avec le Royaume-Uni, le contenu de l'attestation n'est pas défini. Quant à sa forme, elle est arrêtée conjointement par les autorités compétentes (cf. art. 40, al. 4).
4612
Al. 5 Nous renvoyons au commentaire de l'art. 7, al. 4, de l'accord avec l'Allemagne, qui s'applique par analogie au présent alinéa. De plus, la transmission des paiements uniques par l'AFC à HMRC a lieu sous déduction d'une commission de perception de 0,1 % (cf. art. 35).
Al. 6 Nous renvoyons au commentaire de l'art. 7, al. 5, de l'accord avec l'Allemagne, qui s'applique par analogie au présent alinéa, à ceci près que la monnaie de référence est la livre sterling.
Al. 7, 8, 10 et 11 Dès que le paiement unique est approuvé, les créances d'impôt du Royaume-Uni fondées sur le capital déterminant (cf. al. 12) sont réputées éteintes. Sont concernées les créances d'impôt sur les revenus, sur les gains en capital et sur les successions, les créances de taxe sur la valeur ajoutée, ainsi que les éventuels intérêts, pénalités et suppléments grevant ces obligations fiscales. Il convient de préciser que l'impôt sur les successions comprend au Royaume-Uni également les donations. L'effet extinctif ne s'applique cependant pas aux obligations liées à l'ensemble ou à certains de ces impôts qui ont été transférées à une personne concernée. L'effet extinctif couvre: a)
pour l'impôt sur les revenus, les périodes imposables s'achevant avant l'entrée en vigueur de l'accord;
b)
pour l'impôt sur les gains en capital, les revenus et les gains réalisés avant l'entrée en vigueur de l'accord, indépendamment du fait que la période imposable s'achève avant ou après l'entrée en vigueur de l'accord;
c)
pour l'impôt sur les successions et la taxe sur la valeur ajoutée, les obligations fiscales nées avant l'entrée en vigueur de l'accord.
L'effet extinctif s'étend également à l'ensemble des débiteurs solidaires. De plus, sont aussi concernés les impôts sur les revenus, sur les gains en capital et sur les successions ainsi que la taxe sur la valeur ajoutée découlant de la succession d'une personne décédée. Aux fins de l'accord et du point de vue de la régularisation des avoirs, cela signifie que l'héritier et le défunt sont traités comme une seule personne.
Ainsi, lors du calcul du paiement unique, est prise en considération comme date de début de la relation d'affaires non pas la date à laquelle la relation échoit à l'héritier, mais celle à laquelle elle avait été établie par le défunt (cf. commentaire de l'art. 2, let. h de l'accord avec l'Allemagne et de l'art. 2, al. 1, let. h, de l'accord avec le Royaume-Uni).
Al. 9 Pour les personnes physiques non domiciliées au Royaume-Uni, l'effet extinctif diffère selon la méthode qu'elles choisissent: a)
méthode du capital: dans le cadre de l'imposition selon le système du rapatriement, les montants transférés au Royaume-Uni (appelés remittances) sont imposés. L'imposition au moment du transfert est motivée par le fait que ces montants étaient jusqu'alors exonérés d'impôt au Royaume-Uni. En cas d'application de la méthode du capital, ces montants exonérés d'impôt sont intégrés au capital déterminant. Il s'ensuit qu'en vertu de l'al. 7, l'effet
4613
extinctif s'étend à ce capital et que les transferts ultérieurs du montant correspondant au capital déterminant sont exonérés d'impôt; b)
méthode de l'autodéclaration: l'effet extinctif est limité aux revenus, aux gains et aux montants déclarés à l'agent payeur suisse lors de l'autodéclaration.
Al. 12 Nous renvoyons au commentaire relatif au capital déterminant à l'art. 7, al. 6, de l'accord avec l'Allemagne, qui s'applique par analogie au présent alinéa.
Al. 13 L'effet extinctif ne s'applique pas et le paiement unique effectué est considéré comme un acompte sur les impôts dus par la personne concernée si l'une des situations ci-dessous se vérifie: Let. a Une investigation (cf. commentaire de l'art. 2, al. 1, sur le terme «investigation») lancée avant que l'option du paiement unique n'ait été choisie selon l'art. 7, al. 1, est en cours contre la personne concernée à la date de référence 3. En effet, seules doivent bénéficier de la régularisation fiscale les personnes qui ont opté pour le paiement unique avant d'être soupçonnées par HMRC.
Let. b La personne concernée a fait l'objet d'une investigation conclue avant la date de référence 3 et ayant abouti, s'il s'agissait d'une investigation pénale, à une condamnation pour une infraction passible d'une peine privative de liberté d'au moins deux ans au Royaume-Uni. S'il s'agissait d'une enquête civile, celle-ci s'est conclue après la date de référence 1 et la personne concernée a omis de déclarer des avoirs qu'elle détenait en Suisse avant ou pendant l'enquête. De plus, l'enquête civile a conduit a)
à l'établissement d'un Certificate of Full Disclosure, ou
b)
à l'établissement d'un Statement of Assets and Liabilities, ou
c)
à une sanction civile en application du Customs and Excise Management Act 1979,
ou a été menée afin d'établir si les obligations fiscales de la personne concernée étaient correctes et à jour au Royaume-Uni pour ce qui est de ses avoirs et de ses intérêts en Suisse.
En d'autres termes, cette réglementation permet d'exclure de la régularisation les personnes ayant déjà été condamnées pénalement pour un délit fiscal ou de blanchiment d'argent grave ou sanctionnées civilement pour une infraction en relation avec les impôts indirects. Sont également exclues les personnes qui ont fait l'objet d'une enquête civile après 2002 et qui, bien qu'enjointes de faire une déclaration complète, ont omis de déclarer des avoirs détenus en Suisse avant ou pendant l'enquête.
Let. c La personne concernée a bénéficié d'une facilité de régularisation ou a été contactée personnellement par HMRC dans ce contexte avant qu'elle n'opte pour le paiement unique selon l'art. 7, al. 1. De fait, les facilités de régularisation du Royaume-Uni ont pour objectif la déclaration complète et la régularisation de la fortune et des 4614
revenus de la personne concernée. Il s'ensuit qu'après avoir déjà bénéficié d'une facilité de régularisation, la personne concernée ne devrait plus, en principe, devoir encore déclarer des avoirs nécessitant d'être régularisés. Si c'est malgré tout le cas, soit elle n'avait pas dit toute la vérité dans le cadre de la facilité de régularisation, soit elle a récidivé après la mise en oeuvre de cette dernière. Dans les deux cas, elle ne doit pas bénéficier de la régularisation résultant de l'accord. Sont également exclues de la régularisation selon l'accord les personnes que HMRC a contactées personnellement pour leur signaler la possibilité de s'engager dans une facilité de régularisation. La prise de contact doit avoir eu lieu sur la base d'informations spécifiques à la personne concernée. Le choix du paiement unique selon l'accord n'exclut cependant pas la participation ultérieure à une facilité de régularisation, car l'accord ne régularise que les avoirs de la personne concernée comptabilisés en Suisse.
Let. d Les avoirs sont (directement ou indirectement) le produit d'un crime autre qu'une infraction à la législation fiscale du Royaume-Uni. Cette disposition permet d'exclure de la régularisation, outre les personnes qui ont violé la législation fiscale, toutes celles qui ont commis d'autres délits pénaux, par exemple trafic de drogue, recel, escroquerie, etc.
Let. e Les avoirs sont (directement ou indirectement) le produit d'actes criminels et de fraudes systématiques visant le système fiscal et le régime de prestations étatiques du Royaume-Uni, notamment en cas de paiements des autorités du Royaume-Uni au profit de personnes qui n'y ont pas droit. Ces cas témoignent en effet du déploiement d'une énergie criminelle particulièrement importante, car il s'agit non pas simplement d'omissions de déclarer, mais d'attaques organisées et systématiques contre le régime fiscal et le régime des allocations du Royaume-Uni. C'est pourquoi les personnes impliquées dans de tels agissements ne doivent pas bénéficier de l'effet extinctif.
Al. 14 Par souci de clarté, l'al. 14 dispose que le paiement unique ne peut pas être imputé sur le calcul de l'impôt des personnes physiques en lien avec des périodes imposables ou des obligations fiscales précédant l'entrée en vigueur de l'accord. Le paiement unique sert
uniquement à régulariser les avoirs et les revenus non déclarés jusque-là à HMRC.
Al. 15 Nous renvoyons au commentaire de l'art. 7, al. 10, de l'accord avec l'Allemagne, qui s'applique par analogie au présent alinéa.
Art. 10
Déclaration volontaire
Nous renvoyons au commentaire de l'art. 9 de l'accord avec l'Allemagne, qui s'applique par analogie au présent article.
4615
Art. 11
Désistement de personnes physiques non domiciliées au Royaume-Uni
Si une personne physique non domiciliée au Royaume-Uni opte pour la méthode du désistement, il n'y a pas de paiement unique et la personne concernée ne peut donc pas bénéficier de l'effet extinctif selon l'art. 9, al. 7 et 9.
Art. 12
Conduite fautive en lien avec le statut de non-domiciliation au Royaume-Uni
Lorsqu'une personne physique non domiciliée au Royaume-Uni se prévaut abusivement de ce statut ou n'a pas inclus dans son autodéclaration tous les revenus de source britannique ou les montants rapatriés au Royaume-Uni sur lesquels l'impôt dû au Royaume-Uni n'a pas été payé, l'effet extinctif de l'art. 9, al. 7 et 9, ne s'applique pas. Le paiement unique constitue alors un acompte sur les impôts ou autres dettes dont la personne concernée est redevable au Royaume-Uni.
Art. 13
Liquidités insuffisantes
Nous renvoyons au commentaire de l'art. 11 de l'accord avec l'Allemagne, qui s'applique par analogie au présent article. L'accord avec le Royaume-Uni précise qu'en cas de prélèvement d'un paiement unique en application de l'art. 8, al. 2, la prolongation du délai court à compter de la tentative de prélèvement du paiement.
Dans le cadre de l'art. 8, al. 2, le paiement unique peut être prélevé au plus tôt à la date de référence 4 et lorsque les renseignements demandés au précédent agent payeur suisse sont disponibles.
Art. 14
Omission de l'identification d'une personne concernée
Nous renvoyons au commentaire de l'art. 12 de l'accord avec l'Allemagne, qui s'applique par analogie au présent article, à la différence que le taux d'intérêt moratoire n'est pas fixé directement dans l'accord, mais correspond au taux légal grevant les obligations fiscales impayées au Royaume-Uni.
Art. 15
Prélèvement incomplet ou effectué à tort
Nous renvoyons au commentaire de l'art. 13 de l'accord avec l'Allemagne, qui s'applique par analogie au présent article, à ceci près que le taux d'intérêt moratoire, comme à l'art. 14, al. 2, correspond au taux légal grevant les obligations fiscales impayées au Royaume-Uni. De plus, le transfert des paiements uniques par l'AFC à HMRC a lieu sous déduction d'une commission de perception de 0,1 % (cf. art. 35).
En cas de restitution d'un paiement unique prélevé par erreur, HMRC rembourse uniquement le montant qu'il a effectivement reçu, ce qui signifie que la commission de perception de 0,1 % doit être remboursée par l'AFC. La procédure en la matière est réglée à l'art. 11 LISint.
Art. 16
Effet de l'attestation
Nous renvoyons au commentaire de l'art. 14 de l'accord avec l'Allemagne, qui s'applique par analogie au présent article.
4616
Art. 17
Avance versée par les agents payeurs suisses
Al. 1 et 2 Nous renvoyons au commentaire de l'art. 15, al. 1 et 2, de l'accord avec l'Allemagne, qui s'applique par analogie aux présents alinéas. L'avance versée à HMRC par les agents payeurs suisses s'élève à 0,5 milliard de francs suisses.
Al. 3 et 4 Le remboursement de l'avance aux agents payeurs suisses commence dès que 0,8 milliard de francs ont été transmis à HMRC sous la forme de paiements uniques.
L'avance est donc entièrement remboursée lorsque le système de régularisation des avoirs a généré 1,3 milliard de francs suisses de paiements uniques. Les paiements uniques suivants sont ensuite transmis à HMRC.
Art. 18
Destination des avoirs transférés
Nous renvoyons au commentaire de l'art. 16 de l'accord avec l'Allemagne, qui s'applique par analogie au présent article, à ceci près que les comptes et les dépôts qui ont été soldés entre la date de la signature de l'accord (6 octobre 2011) et la date de référence 3 doivent être communiqués.
3.3
Art. 19
Partie 3 Prélèvement par les agents payeurs suisses d'un impôt à la source Prélèvement par les agents payeurs suisses d'un impôt à la source à effet libératoire
Al. 1 Dès l'entrée en vigueur de l'accord, les agents payeurs suisses prélèvent un impôt à la source à effet libératoire sur les revenus et les gains en capital réalisés sur des avoirs mobiliers et dont les bénéficiaires effectifs sont des personnes concernées.
Sont soumis à cet impôt libératoire les revenus d'intérêts, pour autant qu'ils ne fassent pas l'objet d'une retenue d'impôt ou d'une divulgation volontaire conformément à l'accord sur la fiscalité de l'épargne (cf. art. 1, al. 3), les revenus de dividendes, les autres revenus et les gains en capital. Le droit interne britannique ne connaît pas l'impôt libératoire à la source, pas plus à taux unique qu'à taux différenciés. Pour prévenir l'arbitrage fiscal, il est prévu d'appliquer les taux d'imposition marginaux des revenus concernés au Royaume-Uni, diminués d'un abattement.
L'abattement se justifie par le fait que l'impôt selon l'accord est prélevé plus tôt qu'il ne le serait au Royaume-Uni. Les personnes concernées dont les revenus seraient probablement imposés au Royaume-Uni à un taux plus bas que le taux marginal peuvent, conformément à l'accord, opter pour la déclaration volontaire (cf. art. 22), afin de supporter la charge fiscale correspondant à leur situation. Si l'impôt à la source a déjà été prélevé, la personne concernée peut en faire valoir le montant comme acompte dans la procédure de taxation au Royaume-Uni (cf. art. 23). S'appuyant sur le droit interne britannique, l'accord prévoit divers taux d'imposition pour les différents types de revenus et de gains en capital: 48 % sur les revenus d'intérêts (au lieu de 50 %), 40 % sur les revenus de dividendes (au lieu de 4617
42,5 %), 48 % sur les autres revenus (au lieu de 50 %) et 27 % sur les gains en capital (au lieu de 28 %).
Al. 2 et 3 Si le processus d'attestation confirme le statut de personne physique non domiciliée au Royaume-Uni de la personne concernée, le prélèvement s'applique conformément aux principales dispositions du droit fiscal interne britannique et aux taux prévus à l'al. 1 sur:
les revenus et les gains dont la source se trouve au Royaume-Uni; et
les montants découlant de revenus et de gains dont la source ne se trouve pas au Royaume-Uni, mais qui y sont rapatriés (remitted); la définition de remittance en droit interne britannique étant complexe, une approche simplifiée et praticable pour les agents payeurs suisses a dû être adoptée; ainsi, selon l'accord, sont considérés comme rapatriés les montants transférés directement au Royaume-Uni, sauf si la personne concernée déclare à l'agent payeur suisse que le montant n'est pas rapatrié sous une forme imposable, ou encore les montants que la personne concernée déclare comme rapatriés.
Si le processus d'attestation ne confirme pas le statut domiciliaire de la personne concernée, le prélèvement est effectué sur l'ensemble des revenus générés et des gains réalisés sur ses avoirs à compter du début de l'année fiscale déterminante. Le taux applicable dans ces circonstances ne prévoit plus d'abattement, car la personne concernée paie alors l'impôt au même moment qu'elle l'aurait fait au Royaume-Uni (et non à une date antérieure). Les montants déjà prélevés conformément au régime applicable aux personnes physiques non résidentes au Royaume-Uni sont imputés et un remboursement est opéré par l'agent payeur suisse s'il s'avère qu'ils sont supérieurs au montant dû en application du régime général. En règle générale, la personne concernée doit cependant payer un montant additionnel. En cas de liquidités insuffisantes, l'agent payeur suisse procède sur la base du choix opéré par la personne concernée dans la déclaration d'intention (cf. art. 4, al. 5). Si la personne concernée s'est engagée à verser les fonds nécessaires, mais qu'elle ne s'acquitte pas de cette obligation, l'agent payeur suisse transmet les renseignements conformément à l'art. 22, al. 3.
Al. 4 L'al. 4 établit clairement que la partie assujettie à l'impôt est la personne concernée et non l'agent payeur suisse. Ce dernier prélève certes l'impôt libératoire en application de l'accord, mais la personne qui supporte l'impôt reste la personne concernée.
De plus, en ce qui concerne le traitement de comptes fiduciaires, l'al. 4 prévoit l'application du principe selon lequel la personne concernée correspond au bénéficiaire effectif du compte (cf. commentaire de l'art. 2 personne concernée).
Al. 5 Avec le paiement de l'impôt libératoire à la source, les prétentions fiscales du Royaume-Uni sont réputées satisfaites pour ce qui est des revenus de capitaux soumis à cet impôt. La personne concernée est cependant tenue de s'acquitter également de ses autres obligations fiscales ainsi que des éventuels autres impôts grevant les revenus de capitaux. Conformément au droit britannique, elle doit en principe déclarer au Royaume-Uni tous ses revenus. Toutefois, si elle omet de déclarer les revenus de capitaux pour lesquels elle a payé l'impôt libératoire à la source selon 4618
l'accord, cette omission ne sera pas considérée comme une violation punissable des règles de procédure. L'obligation de déclarer ces revenus de capitaux se transforme en une simple obligation non justiciable.
Art. 20
Modification des taux d'imposition
Nous renvoyons au commentaire de l'art. 19 de l'accord avec l'Allemagne, qui s'applique par analogie au présent article.
Art. 21
Relation avec d'autres impôts prélevés à la source
Nous renvoyons au commentaire de l'art. 20 de l'accord avec l'Allemagne, qui s'applique par analogie au présent article.
Art. 22
Déclaration volontaire
Nous renvoyons au commentaire de l'art. 21 de l'accord avec l'Allemagne, qui s'applique par analogie au présent article. Si une personne concernée ayant le statut de personne physique non domiciliée au Royaume-Uni opte pour la déclaration volontaire, seuls sont transmis les montants définis à l'art. 19, al. 2, par analogie avec les prescriptions du droit fiscal interne britannique.
Art. 23
Assimilation de l'impôt à un acompte
La personne concernée a la possibilité de déclarer les revenus de capitaux réalisés sur des avoirs détenus en Suisse à HMRC même après que l'agent payeur suisse a prélevé l'impôt à la source libératoire. Dans ce cas, l'impôt à la source payé selon l'accord n'a pas d'effet extinctif, mais est assimilé à un acompte sur des impôts ou d'autres dettes fiscales dus par la personne concernée au Royaume-Uni pour l'année fiscale à laquelle l'attestation de prélèvement de l'impôt à la source se rapporte. Il appartient à la personne concernée de fournir à HMRC cette attestation. Il y a lieu en outre de tenir compte des montants déjà imputés et des crédits d'impôt, afin de garantir une imposition correcte. Cette option est particulièrement intéressante pour la personne concernée si le taux d'imposition auquel elle est soumise au RoyaumeUni est inférieur au taux d'imposition marginal.
Art. 24
Base de calcul
Nous renvoyons au commentaire de l'art. 23 de l'accord avec l'Allemagne, qui s'applique par analogie au présent article, à ceci près:
si l'agent payeur suisse ne dispose pas du prix d'acquisition, on applique une base de calcul de remplacement reposant sur les dispositions du droit interne du Royaume-Uni; cette base de calcul prévoit de considérer comme prix d'acquisition la valeur vénale de l'avoir au 31 mars 1982 ou, si celui-ci n'existait pas à cette date, sa valeur vénale à la date de sa constitution; si aucune de ces valeurs ne peut être déterminée, l'impôt à la source s'applique à la totalité du produit de la cession; à noter que le transfert d'avoirs à des tiers constitue aussi une cession;
4619
les pertes en capital découlant de la cession d'avoirs peuvent en principe être compensées par des gains en capital ultérieurs provenant aussi de la cession d'avoirs, à condition qu'ils soient réalisés sur des comptes ou des dépôts gérés par le même agent payeur suisse; en cas de changement d'agent payeur, il n'est plus possible de faire valoir les pertes non compensées avant le changement.
Les dispositions différentes dans les deux accords sont dues aux différences de droit interne entre les Etats partenaires en matière d'imposition des revenus.
Art. 25
Définition des revenus d'intérêts
Nous renvoyons au commentaire de l'art. 24 de l'accord avec l'Allemagne, qui s'applique par analogie au présent article.
Art. 26
Définition des revenus de dividendes
Nous renvoyons au commentaire de l'art. 25 de l'accord avec l'Allemagne, qui s'applique par analogie au présent article.
Art. 27
Définition des autres revenus
Nous renvoyons au commentaire de l'art. 26 de l'accord avec l'Allemagne, qui s'applique par analogie au présent article.
Art. 28
Définition des gains en capital
Nous renvoyons au commentaire de l'art. 27 de l'accord avec l'Allemagne, qui s'applique par analogie au présent article. Toutefois, à la différence de ce qui prévaut dans l'accord avec l'Allemagne, les revenus capitalisés dans l'avoir ne sont pas considérés comme des gains en capital. Cette approche correspond à celle de l'accord sur la fiscalité de l'épargne. S'agissant de l'Allemagne, étant donné que sa législation sur l'imposition des revenus prévoit une solution plus libérale, c'est cette solution qui s'applique dans l'accord conclu avec ce pays.
Art. 29
Dispositions administratives
Al. 1 à 3 Nous renvoyons au commentaire de l'art. 28, al. 1 à 3, de l'accord avec l'Allemagne, qui s'applique par analogie aux présents alinéas. La commission de perception de 0,1 % est fixée à l'art. 35. La monnaie de référence est la livre sterling.
Al. 4 Les agents payeurs suisses transmettent les données concernant les déclarations volontaires à l'AFC dans les trois mois qui suivent la fin de l'année fiscale britannique, soit le 5 juillet au plus tard. L'AFC retransmet ensuite automatiquement ces données à HMRC une fois par an, au plus tard six mois après la fin de l'année fiscale britannique (5 octobre). Des prescriptions plus précises figurent à l'art. 16 LISint.
4620
Art. 30
Attestation de l'agent payeur suisse
Nous renvoyons au commentaire de l'art. 29 de l'accord avec l'Allemagne, qui s'applique par analogie au présent article.
Art. 31
Transfert d'avoirs
Nous renvoyons au commentaire de l'art. 30 de l'accord avec l'Allemagne, qui s'applique par analogie au présent article, à ceci près que ce dernier ne régit que les transferts d'avoirs entre agents payeurs suisses. L'accord ne prévoit aucune obligation de communiquer des renseignements en cas de transfert d'avoirs entre un agent payeur suisse et un agent payeur britannique.
Art. 32
Successions
Nous renvoyons au commentaire de l'art. 31 de l'accord avec l'Allemagne, qui s'applique par analogie au présent article, à l'exception des dispositions suivantes: Al. 1 Lorsque la personne autorisée présente à l'agent payeur suisse une attestation confirmant que la personne décédée n'était pas domiciliée au Royaume-Uni et qu'elle n'était pas réputée domiciliée au Royaume-Uni pour l'impôt sur les successions (cf. ch. 3), l'agent payeur suisse lève le gel des avoirs. Dans ce cas, l'agent payeur ne doit effectuer ni prélèvement d'impôt selon l'al. 2, ni déclaration selon l'al. 3. L'attestation doit être établie par un avocat, un comptable ou un conseiller fiscal membre d'une organisation professionnelle reconnue.
Al. 1 et 2 Le taux marginal applicable en droit britannique en cas de succession s'élevant à 40 %, l'impôt prélevé en application de l'al. 2 correspond à 40 % et des retraits sont autorisés dans la limite de 60 % des avoirs à la date du décès de la personne concernée. La monnaie de référence est la livre sterling.
Al. 2, 3 et 5 Contrairement à l'accord avec l'Allemagne, l'accord avec le Royaume-Uni prévoit la transmission immédiate de l'impôt et de la déclaration. En outre, cet accord ne prescrit aucun échange supplémentaire d'informations dans ce contexte. La commission de perception de 0,1 % est fixée à l'art. 35.
Art. 33
Mesures d'accompagnement destinées à protéger le but de l'accord
Nous renvoyons au début du commentaire de l'art. 32 de l'accord avec l'Allemagne, qui s'applique par analogie au présent article, à ceci près que l'accord avec le Royaume-Uni ne prévoit pas de règles spéciales pour les avoirs professionnels. Les personnes physiques non domiciliées au Royaume-Uni sont soumises à cet article indépendamment de l'option choisie pour la régularisation des avoirs.
Al. 1 et 2 Pour permettre l'identification claire et sans équivoque de la personne concernée par la demande, HMRC doit communiquer son nom, son adresse et, si elles sont connues, sa date de naissance et sa profession, ainsi que tout autre renseignement 4621
pouvant servir à l'identifier. La demande ne doit toutefois pas mentionner obligatoirement le nom de la banque.
Al. 3 Nous renvoyons au commentaire de l'art. 32, al. 3, de l'accord avec l'Allemagne, qui s'applique par analogie au présent alinéa.
Al. 4 En application du droit britannique, la personne concernée est préalablement informée de la demande de renseignements envisagée. Toutefois, si des motifs raisonnables laissent supposer que le calcul ou le prélèvement de l'impôt au Royaume-Uni pourraient s'en trouver compromis, la demande est transmise à l'AFC sans information préalable de la personne concernée. Celle-ci est cependant informée par l'AFC au plus tard avant l'éventuelle communication de renseignements à HMRC et peut alors exercer un droit de recours (cf. al. 10).
Al. 5 à 8 Dans la demande de renseignements, HMRC doit non seulement fournir les indications permettant d'identifier la personne concernée et confirmer que les conditions de la demande sont remplies, mais encore préciser pour quelle période d'imposition les renseignements sur l'existence d'une relation d'affaires de la personne concernée doivent être communiqués. La période d'imposition en question peut remonter jusqu'à dix ans avant la demande, mais ne doit pas être antérieure à l'entrée en vigueur de l'accord (cf. al. 13).
En ce qui concerne l'obtention de renseignements auprès des banques, nous renvoyons au commentaire de l'art. 32, al. 5 et 6, de l'accord avec l'Allemagne, qui s'applique par analogie aux présents alinéas.
Si la personne concernée ne détenait aucun compte ou dépôt auprès d'un agent payeur suisse durant la période déterminante, l'AFC communique à HMRC qu'il n'existe aucun compte ou dépôt assujetti à l'obligation de renseigner. Elle lui fait la même communication si la personne concernée détient certes un compte ou un dépôt auprès d'un agent payeur suisse durant la période déterminante, mais que ce compte ou ce dépôt remplit les conditions suivantes (cf. al. 8, let. b):
le bénéficiaire effectif du compte ou du dépôt n'a pas changé depuis la date de référence 2;
les avoirs du compte ou du dépôt ont été régularisés conformément à l'accord;
l'impôt à la source libératoire est prélevé sur les revenus du compte ou du dépôt;
la retenue d'impôt effectuée conformément à l'AFisE et le paiement libératoire sont prélevés sur les revenus du compte ou du dépôt auxquels s'applique l'accord sur la fiscalité de l'épargne (cf. ch. 3.5);
le compte ou le dépôt n'a enregistré aucune entrée de capitaux depuis la date de référence 2.
Si ces conditions sont toutes remplies, il est certain qu'il n'y a pas d'avoirs non imposés sur le compte ou le dépôt. Le but de l'échange de renseignements est, d'une part, d'exposer les personnes concernées au risque d'être découvertes, afin de les 4622
dissuader de placer à l'avenir des avoirs non imposés en Suisse, et, d'autre part, de donner à HMRC la possibilité de déceler de tels comportements. Si une relation d'affaires remplit les conditions ci-dessus, l'échange de renseignements selon le présent article et l'abandon de l'anonymat qui en découle ne seraient pas justifiés, d'autant moins qu'ils iraient au-delà du but poursuivi.
Si la personne concernée détient un compte ou un dépôt durant la période déterminante et que les conditions de l'al. 8, let. b, ne sont pas toutes remplies, l'AFC communique le nom de la banque et le nombre de comptes ou de dépôts à HMRC.
Al. 9 Si HMRC souhaite obtenir davantage de renseignements qu'une simple communication sur l'existence d'un compte ou d'un dépôt auprès de telle ou telle banque, il doit demander l'assistance administrative conformément à la convention de double imposition ou solliciter l'entraide judiciaire.
Al. 10 Nous renvoyons au commentaire de l'art. 32, al. 7, de l'accord avec l'Allemagne, qui s'applique par analogie au présent alinéa, à ceci près que l'accord avec le Royaume-Uni ne prévoit pas de règles spéciales pour les avoirs professionnels.
Al. 11 Le nombre de demandes est limité. Après l'entrée en vigueur de l'accord, la commission mixte fixe, d'un commun accord et pour les trois premières années, le nombre maximum de demandes par année, dans une fourchette allant de 200 à 500 demandes. HMRC ne peut déposer aucune demande de renseignements selon le présent article avant que la commission mixte ne se soit accordée sur le nombre maximum de demandes par année.
Al. 12 A partir de la quatrième année, le nombre maximum de demandes est réexaminé annuellement et, le cas échéant, augmenté ou diminué. Si les demandes de renseignements déposées par HMRC trois ans auparavant représentent au moins 20 % du nombre maximum de demandes autorisées et si plus des deux tiers des demandes déposées permettent d'identifier, directement ou indirectement, des obligations fiscales envers le Royaume-Uni s'élevant au minimum à 10 000 livres sterling, le nombre annuel maximum de demandes est augmenté de 15 %. L'identification est réputée directe lorsque les avoirs non imposés se trouvent effectivement sur le compte ou le dépôt en Suisse et indirecte s'ils s'y trouvaient à un moment donné mais en ont été retirés
ou ont été transférés sur un autre compte ou dépôt avant leur découverte. Inversement, toujours avec pour condition préalable que le quota de demandes autorisées soit épuisé à hauteur d'au moins 20 %, le nombre annuel maximum de demandes est réduit de 15 % si moins d'un tiers des demandes effectuées ont abouti à l'identification directe ou indirecte d'obligations fiscales telles que définies ci-dessus. Les demandes pour lesquelles, en vertu de l'al. 8, let. b, aucun renseignement sur l'existence d'une relation d'affaires n'est communiqué à HMRC sont bien sûr prises en considération dans le décompte du nombre total de demandes et dans le calcul du seuil de 20 %, mais ne le sont pas dans la détermination des seuils du tiers ou des deux tiers.
4623
Al. 13 Nous renvoyons au commentaire de l'art. 32, al. 11, de l'accord avec l'Allemagne, qui s'applique par analogie au présent alinéa.
Art. 34
Protection contre les abus
Nous renvoyons au commentaire de l'art. 33 de l'accord avec l'Allemagne, qui s'applique par analogie au présent article, à ceci près que le Royaume-Uni et la Suisse n'ont pas convenu d'une déclaration commune relative à une instruction administrative commune visant à concrétiser le présent article.
3.4 Art. 35
Partie 4 Dispositions finales Déduction de frais
L'AFC transfère à HMRC les paiements uniques et les impôts à la source libératoires prélevés après en avoir déduit une commission de perception de 0,1 % (cf. commentaire de l'art. 9, al. 5, au ch. 3.2, commentaire de l'art. 29, al. 1 et 2, et de l'art. 32, al. 2, 3 et 5, au ch. 3.3). La commission de perception vise à indemniser la Suisse de l'augmentation des charges administratives résultant de la mise en oeuvre de l'accord.
Art. 36
Mesures de réciprocité de la part du Royaume-Uni
Nous renvoyons au commentaire de l'art. 34 de l'accord avec l'Allemagne, qui s'applique par analogie au présent article.
Art. 37
Utilisation et divulgation de renseignements reçus en vertu du présent accord
Nous renvoyons au commentaire de l'art. 35 de l'accord avec l'Allemagne, qui s'applique par analogie au présent article.
Art. 38
Mise en oeuvre
Nous renvoyons au commentaire de l'art. 36 de l'accord avec l'Allemagne, qui s'applique par analogie au présent article.
Art. 39
Contrôle
Nous renvoyons au commentaire de l'art. 37 de l'accord avec l'Allemagne, qui s'applique par analogie au présent article.
Art. 40
Consultation
Nous renvoyons au commentaire de l'art. 38 de l'accord avec l'Allemagne, qui s'applique par analogie au présent article. Toutefois, à la différence de ce qui prévaut dans l'accord avec l'Allemagne, la forme des attestations prévues dans l'accord avec le Royaume-Uni est définie conjointement par les autorités compétentes (al. 4).
4624
Rappelons que dans l'accord avec l'Allemagne, cette tâche incombe à la commission mixte (cf. art. 39, al. 2, de l'accord avec l'Allemagne).
Art. 41
Commission mixte
En sus des tâches qui lui sont attribuées dans d'autres dispositions de l'accord (cf. art. 33, al. 11 et 12, art. 40, al. 1, et art. 45, al. 3), la commission mixte paritaire composée de représentants des deux Etats contractants a pour mission:
de vérifier le bon fonctionnement de l'accord;
d'analyser les développements pertinents (cf. aussi art. 40, al. 3); et
d'émettre des recommandations à l'intention des Etats contractants pour la modification ou la révision de l'accord.
Art. 42
Circonstances extraordinaires
Nous renvoyons au commentaire de l'art. 40 de l'accord avec l'Allemagne, qui s'applique par analogie au présent article.
Art. 43
Annexe
La formule du calcul du montant du paiement unique (cf. commentaire de l'art. 7, al. 2, de l'accord avec l'Allemagne) figurant en annexe fait partie intégrante de l'accord.
Art. 44
Entrée en vigueur
Nous renvoyons au commentaire de l'art. 43 de l'accord avec l'Allemagne, qui s'applique par analogie au présent article.
Art. 45
Dénonciation
Nous renvoyons au commentaire de l'art. 44 de l'accord avec l'Allemagne, qui s'applique par analogie au présent article.
3.5
Déclaration commune relative au paiement libératoire
Sont exclus du champ d'application de l'accord les paiements d'intérêts qui font l'objet d'une retenue d'impôt ou d'une divulgation volontaire conformément à l'accord sur la fiscalité de l'épargne. L'accord sur la fiscalité de l'épargne prévoit une retenue d'impôt de 35 %, ce qui est insuffisant comparé au taux applicable aux paiements d'intérêts conformément à l'accord avec le Royaume-Uni (en règle générale 48 %, exceptionnellement 50 %, cf. art. 19, al. 1 et 3).
L'objectif de l'accord avec le Royaume-Uni étant d'assurer la taxation effective et avec effet libératoire de l'ensemble des revenus versés par les agents payeurs suisses à des personnes concernées du Royaume-Uni, un mécanisme de prélèvement complémentaire a été convenu, assurant que:
4625
le prélèvement total subi sur les paiements d'intérêts concernés atteint le taux applicable aux intérêts selon l'accord. Un complément de 13 % (exceptionnellement 15 %) sera donc prélevé par l'agent payeur suisse pour atteindre la charge fiscale de 48 % (exceptionnellement 50 %), et
le prélèvement total de 48 %, voire 50 %, quoique juridiquement fondé sur deux normes distinctes (l'accord sur la fiscalité de l'épargne et l'accord avec le Royaume-Uni), présente un caractère libératoire pour la personne concernée.
Les agents payeurs suisses établissent à l'intention des personnes concernées une attestation prouvant que le paiement libératoire a été effectué. Les recettes générées par ce paiement sont transférées à HMRC par l'intermédiaire de l'AFC sans déduction d'une commission de perception. La Suisse conservant déjà 25 % de la recette générée par la retenue d'impôt prélevée en application de l'accord sur la fiscalité de l'épargne (cf. art. 8 de l'accord sur la fiscalité de l'épargne). D'autres modalités du paiement libératoire sont réglées dans la section 4 de la LISint.
3.6
Déclaration commune relative à l'équivalence
Nous renvoyons au commentaire relatif à l'accord avec l'Allemagne, au ch. 2.6.1, qui s'applique par analogie.
3.7
Déclaration relative à l'acquisition de données dérobées
Nous renvoyons au commentaire relatif à l'accord avec l'Allemagne, au ch. 2.6.4, qui s'applique par analogie.
3.8
Déclaration de HMRC relative aux poursuites pénales
Dans une lettre d'accompagnement datée du 6 octobre 2011, HMRC déclare qu'en relation avec la régularisation des avoirs prévue dans l'accord, il est hautement improbable que des enquêtes pénales soient ouvertes contre des personnes concernées ou des personnes impliquées dans des infractions (en particulier les banques et leurs collaborateurs), en lien avec d'anciennes obligations fiscales et responsabilités, antérieures à la date de l'accord, et se rapportant à des avoirs définis dans ce dernier.
S'agissant des personnes concernées, cette déclaration ne s'applique toutefois pas si les avoirs sont le produit d'un crime autre qu'un crime lié à une infraction ayant trait à la fiscalité ou le produit d'un crime lié à des infractions pénales ayant trait à la fiscalité, passibles d'une peine privative de liberté d'au moins deux ans. Pour les personnes impliquées dans des infractions, la solution convenue avec le RoyaumeUni correspond à celle adoptée dans la facilité de régularisation relative au Liechtenstein. A noter que pour ce qui est des personnes concernées, la solution de l'accord diffère légèrement de celle de la LDF, du fait que cette dernière exige de ces personnes une déclaration complète.
4626
3.9
Mémorandum sur la fourniture de prestations transfrontalières de services financiers
Au Royaume-Uni, la fourniture de services financiers est régie par la loi de 2000 sur les services et marchés financiers (Financial Services and Market Act 2000, FSMA), l'ordonnance de 2001 sur les activités réglementées (Regulated Activities Order 2001, RAO) et l'ordonnance de 2000 concernant la loi sur les services et marchés financiers (Financial Promotion Order 2000, FPO).
Les principales difficultés des banques en matière de fourniture de services financiers au Royaume-Uni ont été identifiées dans les domaines de l'ouverture de comptes et de dépôts, de l'approche de nouveaux clients et de la prestation de services aux clients existants. Les établissements financiers étrangers non autorisés au RoyaumeUni peuvent, sous certaines conditions, profiter de l'exemption en faveur des personnes de l'étranger (Overseas persons exclusion) et proposer des produits et services financiers sur une base transfrontalière. La RAO définit une «personne de l'étranger» (Overseas person) comme une personne exerçant certaines activités réglementées au Royaume-Uni, mais sans y disposer d'un établissement permanent.
Pour bénéficier de l'exemption ci-dessus, il faut en outre que l'activité exercée par la personne de l'étranger résulte d'une «approche légitime» (legitimate approach) du client. La FPO donne la définition de l'approche légitime du client et énumère les exceptions possibles.
Au terme d'une analyse détaillée de la législation britannique (FSMA, RAO et FPO), les possibilités dont disposent les banques étrangères pour offrir leurs produits et services financiers sur une base transfrontalière ont été identifiées en collaboration avec les autorités britanniques, résolvant ainsi en partie les problèmes que rencontraient jusqu'ici les banques suisses dans leurs activités transfrontalières. Un mémorandum définissant clairement les modalités d'ouverture de comptes, d'acquisition de clients et de gestion des clients existants a alors été élaboré. Signé par les autorités britanniques et suisses, ce mémorandum améliore la sécurité juridique et permet ainsi aux banques suisses de proposer leurs services et de s'engager davantage sur le marché du Royaume-Uni. Il contient en outre les informations nécessaires pour définir les processus opérationnels en matière d'activités transfrontalières.
4
Présentation de la loi d'application
Sur le plan du contenu, les dispositions de l'accord représentent un ensemble complet de normes; elles sont directement applicables à l'égard des agents payeurs suisses, des personnes concernées ainsi que des autorités en Suisse. La conclusion des accords avec l'Allemagne et le Royaume-Uni nécessite la promulgation d'une loi fédérale d'accompagnement. Celle-ci doit contenir les dispositions nécessaires à l'application des accords qui relèvent des compétences internes de l'Etat suisse et qui n'ont pas leur place dans un accord de droit international.
4627
4.1
Aperçu de la LISint
La LISint contient essentiellement des dispositions concernant l'organisation, la procédure, les voies de droit et les dispositions pénales applicables.
Ces dispositions recouvrent les thèmes suivants:
régularisation fiscale des avoirs;
prélèvement d'un impôt libératoire sur les revenus de capitaux;
déclaration des revenus de capitaux;
prélèvement d'un impôt libératoire en cas de succession;
déclaration des successions;
avance versée par les agents payeurs suisses;
relevé statistique concernant les Etats de destination des avoirs transférés;
protection du but de l'accord;
dispositions pénales.
Le projet de loi présente des similitudes avec la loi du 17 décembre 2004 sur la fiscalité de l'épargne (LFisE; RS 641.91), étant donné qu'il réglemente des situations en partie comparables.
4.2
Commentaire de certaines dispositions
4.2.1
Dispositions générales
Art. 1
Objet
La LISint ne se réfère pas uniquement aux accords conclus avec l'Allemagne et le Royaume-Uni; elle pourra également être invoquée pour la mise en oeuvre d'accords de coopération fiscale conclus avec d'autres pays. Les accords auxquels s'applique la LISint sont indiqués dans une annexe à la loi (al. 2). Si l'accord applicable contient des dispositions dérogatoires à la LISint, celles-ci, faisant partie d'un accord international, priment le droit interne (al. 3).
Art. 2
Définitions
L'art. 2, al. 2, précise que les termes employés dans la loi s'entendent en principe au sens de l'accord applicable. Cela vaut notamment pour les termes «agent payeur suisse», «personne concernée», «date de référence», «autorité compétente», «avoirs» ainsi que «compte» ou «dépôt». L'al. 1 définit en outre certains termes clés de la loi, notamment les termes «partie contractante» et «personne autorisée».
Art. 3
Inscription en tant qu'agent payeur suisse et radiation
Tout agent payeur suisse est tenu de s'inscrire de sa propre initiative auprès de l'AFC (al. 1). Les accords précisent que sont considérés comme agents payeurs suisses les banques au sens de la loi sur les banques, les négociants en valeurs mobilières au sens de la loi sur les bourses ainsi que les personnes physiques et morales résidant ou établies en Suisse, les sociétés de personnes et les établissements stables 4628
de sociétés étrangères qui, à titre régulier, acceptent, détiennent, investissent ou transfèrent des avoirs de tiers, ou simplement paient des revenus de capitaux, ou en attribuent le paiement, dans le cadre de leur activité (art. 2, let. e de l'accord avec l'Allemagne; art. 2, al. 1, let. e, de l'accord avec le Royaume-Uni). L'obligation de s'inscrire ne concerne toutefois que les agents payeurs suisses qui détiennent des avoirs dont le bénéficiaire effectif est une personne concernée, car eux seuls sont soumis aux obligations découlant des accords. Lorsque sa qualité d'agent payeur prend fin, l'agent payeur suisse est tenu d'en informer l'AFC (al. 3).
4.2.2 Art. 4
Régularisation fiscale des avoirs Paiements uniques
Les agents payeurs prélèvent les paiements uniques sur la base de l'accord applicable (al. 1).
Les accords prévoient une réglementation spéciale pour les personnes concernées qui ont ouvert une nouvelle relation d'affaires avec un agent payeur suisse entre la date de référence 2 et la date de référence 3 (art. 6 de l'accord avec l'Allemagne; art. 8 de l'accord avec le Royaume-Uni). Cette réglementation spéciale vise à éviter que les personnes concernées ne puissent conserver leurs avoirs en Suisse en changeant d'agent payeur suisse après la date de référence 2, c'est-à-dire une fois le texte de l'accord publié, et se soustraire de la sorte à la régularisation fiscale (les avoirs d'une personne concernée sont soumis à la régularisation fiscale s'ils sont déposés en Suisse à la date de référence 2 et au moment de l'entrée en vigueur de l'accord [art. 5, al. 1, de l'accord avec l'Allemagne] ou aux dates de référence 2 et 3 [art. 5, al. 1, de l'accord avec le Royaume-Uni]). Si une personne concernée ayant changé d'agent payeur suisse opte pour le paiement unique, le nouvel agent payeur suisse prélève ce paiement au plus tôt à la date de référence 4 et au plus tard douze mois après la date de référence 3. Ce délai est nécessaire car le nouvel agent payeur suisse doit obtenir des informations de la part du précédent agent payeur avant de pouvoir calculer le paiement unique. Si les informations requises ne sont pas disponibles douze mois après la date de référence 3 et que la personne concernée ou une autre partie contractante n'a pas intenté d'action civile contre leurs précédents agents payeurs suisses, le nouvel agent payeur agit à l'égard de la personne concernée comme si celle-ci n'avait pas rempli ses obligations (al. 2). En d'autres termes, le nouvel agent payeur doit communiquer l'identité et le lieu de domicile de cette personne (art. 6, al. 5, de l'accord avec l'Allemagne; art. 8, al. 5, de l'accord avec le Royaume-Uni).
En vertu des accords, l'attestation établie par l'agent payeur suisse en relation avec le prélèvement du paiement unique est considérée comme approuvée dans la mesure où la personne concernée ou une autre partie contractante ne signale pas son désaccord par écrit à l'agent payeur dans un délai de 30 jours après la notification de l'attestation (art. 7, al. 3, de l'accord avec
l'Allemagne; art. 9, al. 4, de l'accord avec le Royaume-Uni). L'art. 4, al. 3 et 4, fixe les dispositions applicables à la procédure.
L'agent payeur suisse et la personne concernée ou l'autre partie contractante doivent d'abord chercher une solution consensuelle. Dans les 60 jours à compter du désaccord écrit de la personne concernée ou d'une autre partie contractante, l'agent payeur suisse établit une nouvelle attestation ou confirme la validité de la première.
4629
Si la personne concernée ou l'autre partie contractante persiste dans son désaccord, elle doit demander par écrit à l'AFC, dans un délai de 30 jours après la notification de la nouvelle attestation ou la confirmation de la validité de la première, de rendre une décision. L'AFC examine les faits d'office. Sa décision est susceptible de faire l'objet d'un recours sans possibilité de réclamation, selon les dispositions générales de la procédure fédérale. La personne concernée ou l'autre partie contractante peut recourir devant le Tribunal administratif fédéral contre cette décision. Le prélèvement du paiement unique étant considéré comme un acte d'assistance administrative, les recours ne sont pas recevables devant le Tribunal fédéral en vertu de l'art. 83, let. h, de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF; RS 173.110). Le projet de loi sur l'assistance administrative en matière fiscale, actuellement débattu au Parlement, prévoit cependant de modifier l'art. 83, let. h, LTF de manière à ce que les décisions prises concernant l'assistance administrative en matière fiscale puissent être portées devant le Tribunal fédéral s'il s'agit d'une question juridique fondamentale ou, pour d'autres raisons, d'un cas particulièrement important (art. 84 LTF).
Etant donné que le prélèvement du paiement unique pour un autre Etat constitue un acte d'assistance administrative en matière fiscale, ces dispositions s'appliqueront aux décisions rendues en vertu de l'art. 4, al. 4, et de l'art. 14, al. 2.
Art. 5
Virement à l'AFC
Les paiements uniques prélevés doivent être virés à l'AFC dans les délais impartis par les accords (al. 1). Quatorze mois après la date de référence 3, les agents payeurs suisses remettent à l'AFC le décompte final des paiements uniques prélevés (al. 2).
Art. 6
Déclaration
Les déclarations doivent être transmises à l'AFC dans les délais impartis par les accords (al. 1). Sont impliquées aussi bien les déclarations expressément autorisées par la personne concernée et, le cas échéant, par l'autre partie contractante que celles effectuées sans autorisation, mais en vertu de l'accord (al. 2; cf. art. 6, al. 5, et art. 11, al. 3, de l'accord avec l'Allemagne ainsi que l'art. 8, al. 5, et l'art. 13, al. 3, de l'accord avec le Royaume-Uni).
Par analogie avec l'art. 4, al. 2, l'al. 3 régit la procédure à suivre par un agent payeur suisse quand une personne concernée ayant ouvert une relation d'affaires avec lui entre la date de référence 2 et la date de référence 3 opte pour la déclaration. L'agent payeur suisse transmet la déclaration au plus tôt à la date de référence 4 et au plus tard douze mois après la date de référence 3.
Art. 7
Virement et transmission aux Etats partenaires
L'AFC vire les paiements uniques reçus et transmet les déclarations aux autorités compétentes des Etats partenaires dans les délais impartis par l'accord applicable.
Art. 8
Prescription
Les accords ne contiennent pas de disposition sur la prescription de l'obligation de virement du paiement unique ou de transmission d'une déclaration. A des fins de sécurité juridique et suivant le modèle de l'art. 7 LFisE, la LISint instaure un délai de prescription de cinq ans à compter de la fin de l'année civile au cours de laquelle
4630
le transfert du paiement unique ou la transmission de la déclaration devait avoir lieu.
La prescription absolue est de quinze ans.
Art. 9
Identification ultérieure d'une personne concernée
Selon les accords, une personne concernée identifiée ultérieurement par un agent payeur suisse peut également régulariser ses avoirs a posteriori (art. 12 de l'accord avec l'Allemagne; art. 14 de l'accord avec le Royaume-Uni). En cas d'identification ultérieure, l'agent payeur suisse doit en informer sans délai et par écrit la personne concernée ou, le cas échéant, l'autre partie contractante. La personne concernée ou l'autre partie contractante peut ensuite, dans un délai de trois mois à compter de la notification de l'information, déposer une demande écrite en ce sens auprès de l'AFC. Cette demande doit indiquer l'option choisie pour la régularisation fiscale et la disponibilité des informations requises à cet effet. Par exemple, si une demande de régularisation est déposée en 2016 pour un compte ouvert en 2003, elle devra indiquer si le montant du capital à fin 2003 (nécessaire pour le calcul du paiement unique) est connu ou non. Après l'accord de l'autorité compétente de l'Etat partenaire, l'AFC prend une décision qui dépend notamment du fait de savoir si le paiement unique peut être calculé sur la base des informations disponibles ou si les informations disponibles sont suffisantes pour une déclaration.
Art. 10
Obligation de coopérer des agents payeurs suisses
Les accords prévoient que l'autorité compétente de l'Etat partenaire peut demander à l'AFC de vérifier une attestation en cas de doute quant à l'authenticité de celle-ci (art. 14 de l'accord avec l'Allemagne; art. 16 de l'accord avec le Royaume-Uni). De plus, l'autorité compétente de l'Etat partenaire peut demander à l'AFC des informations complémentaires si elle ne parvient pas à identifier une personne concernée déclarée en se fondant sur les informations qui lui ont été transmises (art. 9, al. 5, de l'accord avec l'Allemagne; art. 10, al. 4, de l'accord avec le Royaume-Uni). Le cas échéant, les agents payeurs suisses sont tenus de coopérer.
Art. 11
Remboursement de la commission de perception
Si le paiement unique a été prélevé sans base juridique, la personne concernée a le droit, conformément aux accords, de demander à l'autorité compétente de l'Etat partenaire le remboursement dudit paiement (art. 13, al. 3, de l'accord avec l'Allemagne; art. 15, al. 3, de l'accord avec le Royaume-Uni). Selon l'art. 34 de l'accord avec le Royaume-Uni, l'AFC déduit une indemnité pour frais de 0,1 % avant de transférer les paiements uniques à l'autorité compétente du Royaume-Uni.
L'art. 11 garantit que la personne concernée à qui l'autorité compétente du Royaume-Uni a remboursé le paiement unique prélevé à tort pourra également obtenir de l'AFC la restitution de la commission de perception retenue.
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4.2.3 Art. 12
Prélèvement d'un impôt libératoire Principes
Les agents payeurs prélèvent l'impôt libératoire sur les revenus de capitaux conformément à l'accord applicable. Les accords obligent l'agent payeur à geler les avoirs d'une personne concernée dès qu'il apprend son décès (art. 31, al. 1, de l'accord avec l'Allemagne; art. 32, al. 1, de l'accord avec le Royaume-Uni).
Art. 13
Gel des avoirs en cas de succession
Cette disposition régit le règlement des différends entre, d'une part, les agents payeurs suisses et, d'autre part, les personnes autorisées ou les autres personnes ayant un intérêt digne de protection, en relation avec le gel des avoirs d'une personne concernée décédée. Même si elle n'est pas héritière, une personne peut par exemple avoir un intérêt digne de protection si elle détient un droit d'usufruit sur les avoirs gelés. Ainsi, lorsqu'une personne autorisée ou une autre personne ayant un intérêt digne de protection conteste le gel des avoirs par écrit, l'agent payeur suisse doit commencer par chercher une solution à l'amiable. Il est tenu de confirmer le gel des avoirs ou d'en annoncer la levée, par écrit, dans un délai de 60 jours à compter de la contestation écrite. Si elle n'est pas d'accord avec la confirmation du gel des avoirs, la personne autorisée ou l'autre personne peut demander par écrit, dans les 30 jours à compter de la confirmation du gel, qu'une décision soit rendue par l'AFC.
Celle-ci clarifie l'état des faits d'office. La décision de l'AFC peut faire l'objet d'un recours sans possibilité de réclamation, selon les dispositions générales de la procédure fédérale. La personne autorisée ou l'autre personne ayant un intérêt digne de protection peut recourir contre la décision de l'AFC auprès du Tribunal administratif fédéral. L'arrêt de ce dernier ne peut pas être contesté devant le Tribunal fédéral (cf.
commentaire de l'art. 4).
Art. 14
Prélèvement de l'impôt
La protection juridique de la personne concernée ou d'une autre partie contractante est réglée comme pour le paiement unique (cf. commentaire de l'art. 4).
Les agents payeurs suisses peuvent corriger un impôt prélevé à tort dans un délai de cinq ans (ce délai correspond au délai de prescription pour le virement de l'impôt, cf. commentaire de l'art. 18), s'il est garanti qu'aucun remboursement ou aucune imputation sur l'impôt sur le revenu n'a eu lieu ni n'aura lieu dans l'Etat partenaire dans lequel le bénéficiaire des revenus de capitaux en question est domicilié (al. 3).
Une rectification est également possible dans les cas de succession, pour autant qu'il soit établi avec certitude qu'aucun remboursement ni aucune imputation concernant l'impôt sur les successions n'a eu ou n'aura lieu dans l'Etat partenaire où la personne concernée décédée était domiciliée. Cette réglementation permet d'éviter, d'une part, que les personnes concernées ou autorisées supportent des erreurs commises en leur défaveur et, d'autre part, qu'elles bénéficient d'un avantage indu.
Art. 15
Virement à l'AFC
Les agents payeurs suisses ont 30 jours après l'expiration de chaque trimestre pour virer à l'AFC les impôts prélevés (al. 1). Ce rythme trimestriel est courant en matière de perception d'impôts et de taxes. L'avantage pour la Confédération en termes 4632
d'intérêts générés par le virement régulier faisait partie des négociations. Il constitue une concession accordée par l'Etat partenaire en compensation des charges supportées par l'AFC. De plus, l'exposition de l'Etat partenaire est moindre en cas de faillite d'un agent payeur suisse puisque le montant à recouvrer correspond au maximum aux impôts du trimestre écoulé. Les agents payeurs suisses indiquent conformément à l'accord applicable comment les impôts prélevés doivent être répartis dans les différentes catégories de revenus de capitaux (al. 2; cf. art. 28, al. 1, de l'accord avec l'Allemagne et art. 29, al. 1, de l'accord avec le Royaume-Uni).
Dans les cas de succession, les agents payeurs suisses virent l'impôt prélevé à l'AFC dans les délais impartis par l'accord applicable et lui transmettent simultanément les éventuels renseignements prévus par cet accord. Il s'agit en l'occurrence, en ce qui concerne l'Allemagne, de l'indication du land où la personne concernée décédée était domiciliée.
Art. 16
Déclaration
Les déclarations doivent être transmises à l'AFC dans les délais impartis par les accords (al. 1). Sont impliquées aussi bien les déclarations expressément autorisées par la personne concernée ou par la personne autorisée ou, le cas échéant, par l'autre partie contractante que celles effectuées sans autorisation, mais en vertu de l'accord (al. 2; cf. art. 4, al. 5, et art. 19, al. 3, et art. 32, al. 4, de l'accord avec le RoyaumeUni et art. 31, al. 4, de l'accord avec l'Allemagne). L'autorisation reste valable jusqu'à réception par l'agent payeur suisse d'une révocation expresse de la personne concernée ou de l'autre partie contractante ou de leurs successeurs en droit. La révocation n'est valable que si la personne révoquant l'autorisation garantit à l'agent payeur le paiement de l'impôt dû en lieu et place de la déclaration (al. 3 et 4). Etant donné que l'autorisation de déclarer donnée dans un cas de succession a pour effet de lever le gel des avoirs, la personne autorisée ne peut pas la révoquer (al. 5). Les déclarations déjà effectuées peuvent être révoquées par les agents payeurs suisses au plus tard jusqu'à l'échéance du délai de transmission des déclarations à l'AFC fixé dans l'accord applicable; le montant d'impôt dû en lieu et place de la déclaration doit être viré immédiatement (al. 6).
Art. 17
Virement et transmission aux Etats partenaires
L'AFC vire les paiements uniques reçus et transmet les déclarations aux autorités compétentes des Etats partenaires dans les délais impartis par l'accord applicable.
Elle transmet également les autres renseignements obtenus en vertu de cet accord (cf. commentaire de l'art. 15).
Art. 18
Prescription
Cf. commentaire de l'art. 8.
Art. 19
Modifications des taux d'imposition
Afin d'éviter les distorsions de concurrence, les autorités compétentes des Etats partenaires doivent communiquer à la Suisse toute modification, dans leur droit national, des taux d'imposition qui concernent les revenus de capitaux ou les avoirs soumis à l'impôt libératoire. Les taux d'imposition modifiés après la signature des accords s'appliquent simultanément à l'imposition des revenus de capitaux et des 4633
avoirs découlant d'une succession soumis aux accords, pour autant que la Suisse n'ait pas communiqué à l'autorité compétente de l'Etat partenaire que la modification de taux ne sera pas exécutée (art. 19 de l'accord avec l'Allemagne; art. 20 de l'accord avec le Royaume-Uni).
Le SFI est l'autorité suisse compétente en la matière. L'approbation des modifications des taux d'imposition relève de la compétence du Conseil fédéral. Les accords reproduisent largement le droit fiscal des Etats partenaires, y compris les taux d'imposition, dans le domaine concerné, si bien qu'en situation normale, on peut partir du principe que l'exécution d'une modification des taux d'imposition est justifiée.
4.2.4
Paiement libératoire
Art. 20 En sus du prélèvement de l'impôt libératoire, les agents payeurs sont tenus de déduire un paiement libératoire, pour autant que l'accord applicable le prévoie, ce qui est le cas de celui conclu avec le Royaume-Uni. Cet accord a pour but d'introduire une imposition avec effet libératoire de tous les revenus de capitaux versés par un agent payeur suisse à des personnes concernées au Royaume-Uni.
Selon l'accord sur la fiscalité de l'épargne, les agents payeurs suisses ont l'obligation d'appliquer une retenue d'impôt de 35 % à tous les intérêts non soumis à l'impôt anticipé suisse qu'ils versent à des clients domiciliés dans un Etat membre de l'UE. Ainsi, la déduction d'un paiement libératoire de 13 % opérée par les agents payeurs suisses et la retenue d'impôt de 35 % conforme à l'accord sur la fiscalité de l'épargne donnent ensemble le taux d'imposition global des revenus d'intérêts convenu dans l'accord avec le Royaume-Uni, à savoir 48 % (art. 19, al. 1, let. a). De plus, conformément à l'art. 19, al. 3, let. a, du même accord, le paiement libératoire s'élève à 15 % lorsque la personne concernée a demandé, par une déclaration d'intention, d'être imposée selon le système du rapatriement (art. 4, al. 4, de l'accord avec le Royaume-Uni), mais n'a pas produit l'attestation de son statut de personne physique non domiciliée au Royaume-Uni à la date prévue dans l'accord (art. 4, al. 1, de l'accord avec le Royaume-Uni). Le paiement libératoire de 15 % et la retenue d'impôt de 35 % donnent ensemble le taux d'imposition global des revenus d'intérêts convenu dans l'accord avec le Royaume-Uni dans ces circonstances, à savoir 50 % (art. 19, al. 3, let. a).
Conformément aux règles fixées dans l'accord sur la fiscalité de l'épargne, le paiement libératoire est calculé et prélevé en francs. Les agents payeurs suisses calculent les paiements libératoires annuellement et les virent à l'AFC au plus tard le 31 mars de l'année suivante. L'AFC vire les paiements libératoires aux autorités compétentes des Etats partenaires annuellement, au plus tard le 30 juin de l'année suivante. Le paiement libératoire est déduit des paiements d'intérêts qui ont déjà fait l'objet d'une retenue d'impôt selon l'accord sur la fiscalité de l'épargne. Pour simplifier les procédures administratives, on appliquera pour le paiement
libératoire les règles figurant dans l'accord sur la fiscalité de l'épargne. Les art. 14 (Prélèvement de l'impôt) et 18 (Prescription) sont applicables par analogie.
4634
4.2.5
Art. 21 et 22
Dispositions communes à la régularisation fiscale, au paiement libératoire et au prélèvement d'un impôt libératoire Organisation et procédure, statistique
L'AFC veille à la bonne application des dispositions de l'accord et de la loi. Elle édicte des directives, prend des dispositions, rend les décisions nécessaires et tient des statistiques.
Art. 23
Obligation de renseigner
Les agents payeurs suisses doivent renseigner l'AFC sur tous les faits qui sont pertinents pour la mise en oeuvre des accords et de la loi.
Art. 24
Intérêt moratoire
Un intérêt moratoire est dû, sans sommation, sur les paiements uniques, les impôts et les paiements libératoires virés en retard.
4.2.6
Relation avec d'autres impôts
Art. 25 L'agent payeur suisse collecte pour le compte de la personne concernée les revenus de capitaux provenant de sources suisses, imposés à hauteur de 35 % au titre de l'impôt anticipé. Dans un deuxième temps, il demande au nom de la personne concernée le remboursement de l'impôt anticipé, déduction faite des éventuels impôts résiduels prévus par la convention de double imposition entre la Suisse et l'Etat partenaire. L'agent payeur suisse peut demander à l'AFC le remboursement de l'impôt anticipé mensuellement, après la fin du mois civil concerné. L'AFC peut cependant prévoir des délais de décompte plus courts, par exemple lorsque les marchés financiers subissent des turbulences qui exposent l'AFC et les agents payeurs suisses à des risques de change élevés. Sans une telle procédure de récupération de l'impôt anticipé, les agents payeurs suisses ne pourraient prélever le montant correct de l'impôt libératoire sur ces revenus de capitaux.
4.2.7 Art. 26
Avance versée par les agents payeurs suisses Versement de l'avance
Les agents payeurs suisses sont tenus de verser une avance aux Etats partenaires peu après l'entrée en vigueur de l'accord concerné (art. 15 de l'accord avec l'Allemagne; art. 17 de l'accord avec le Royaume-Uni). Cette avance est compensée par les paiements uniques prélevés au titre de la régularisation fiscale jusqu'à ce que les agents payeurs suisses aient récupéré l'avance versée.
4635
Al. 1 et 2 Les agents payeurs suisses peuvent verser l'avance selon le principe de l'autorégulation, ce qui signifie qu'ils règlent entre eux la répartition du montant concerné. Ils créent une société relais, qui assume leurs droits et leurs obligations administratives en relation avec l'exécution de l'avance. La société relais ne répond que de l'engagement de crédit qu'elle fournit à l'AFC conformément à l'al. 3. Elle n'est ni solidairement responsable ni garante de l'avance et d'une éventuelle perte. La responsabilité en la matière incombe exclusivement aux agents payeurs suisses. Une autre approche serait inopportune étant donné que la société relais est constituée uniquement pour régler l'avance et ne dispose pas de moyens financiers propres suffisants. La société relais renseigne en outre l'AFC sur tous les faits pertinents en relation avec le versement de l'avance et une éventuelle perte.
Al. 3 L'avance des agents payeurs suisses due à l'Allemagne et au Royaume-Uni est versée à l'autorité compétente de l'Etat partenaire concerné par l'intermédiaire de l'AFC. Le Conseil fédéral fixe la date à laquelle l'avance des agents payeurs suisses doit parvenir à l'AFC, que ce soit par le biais de la société relais ou directement.
Pour que l'AFC ait la possibilité de rendre des décisions de paiement envers les agents payeurs suisses au cas où le montant reçu ne couvrirait pas l'avance prévue par l'accord applicable, l'avance sera probablement exigible par l'AFC immédiatement après l'entrée en vigueur de cet accord.
Le Conseil fédéral fixe également le délai dans lequel la société relais doit fournir à l'AFC un engagement de crédit irrévocable portant sur le montant de l'avance à couvrir. Cet engagement de crédit doit être fourni peu après l'entrée en vigueur de la loi, mais avant l'échéance de l'avance. S'il ne couvre pas l'intégralité de l'avance prévue par l'accord applicable, la société relais communique à l'AFC, dans le même délai, les noms des agents payeurs participants et le montant de la contribution de chacun à la part de l'avance prise en charge par la société selon l'engagement de crédit. Ces renseignements permettent à l'AFC de préparer les décisions de paiement devant éventuellement être rendues pour recouvrer le montant total de l'avance auprès des agents payeurs suisses.
Al. 4 à 6 Si
l'avance reçue à la date fixée par le Conseil fédéral ne couvre pas l'intégralité de l'avance prévue par l'accord applicable, l'AFC rend les décisions de paiement nécessaires envers les agents payeurs suisses dont la part à la retenue d'impôt prélevée en lien avec l'Etat partenaire selon l'accord sur la fiscalité de l'épargne est supérieure à 0,5 %. La contribution de chaque agent payeur à l'avance est calculée d'après les données statistiques livrées à l'AFC la dernière année avant la signature de l'accord applicable. Cette clé de répartition constitue une approximation des parts de marché effectives détenues par les agents payeurs suisses en relation avec les clients allemands ou britanniques. Elle présente l'avantage de permettre à l'AFC de disposer déjà des données nécessaires pour répartir le solde de l'avance entre les agents payeurs et l'encaisser rapidement. La clé de répartition n'est pas manipulable puisque les données statistiques sur lesquelles elle s'appuie se rapportent à une période antérieure à la signature de l'accord applicable. Cette réglementation exclut en principe toute responsabilité de l'Etat.
4636
Lorsqu'elle rend des décisions de paiement, l'AFC tient compte des contributions déjà versées par le biais de la société relais comme suit: si le paiement de la société relais couvre les contributions qui échoient aux agents payeurs participant à la société en vertu de la clé de répartition fixée (al. 5), l'AFC ne rend pas de décisions de paiement envers ces agents payeurs. Si, au contraire, le paiement de la société relais ne couvre pas complètement ces contributions, l'AFC rend ses décisions de paiement compte tenu de la part de l'avance versée par chaque agent payeur, pour autant qu'elle la connaisse avec certitude. Elle se fonde à cet effet sur les renseignements que lui communique la société relais.
Al. 7 Si des agents payeurs suisses ont contribué directement à l'avance, sans passer par la société relais, l'AFC vire les paiements uniques compensés à la société relais et à ces agents payeurs proportionnellement à leurs parts respectives à l'avance.
Art. 27
Sûretés et prescriptions de procédure
S'il apparaît avant même la date d'exigibilité de l'avance (art. 26, al. 3) que le versement de tout ou partie de celle-ci est menacé, l'AFC peut demander des sûretés couvrant le montant concerné, par voie de décision. Le cas échéant, l'agent payeur suisse est tenu de virer le montant à garantir à l'office indiqué dans la décision de l'AFC. La décision peut être contestée par un recours devant le Tribunal administratif fédéral. Le recours n'a pas d'effet suspensif, car s'il en avait un, le virement de l'avance à l'Etat partenaire par les agents payeurs suisses ne pourrait pas intervenir dans le délai imparti.
Art. 28
Perte
Une éventuelle perte subie lors de la compensation du paiement unique est répartie entre les agents payeurs suisses. La répartition s'effectue en fonction de la part des agents payeurs à la retenue d'impôt prélevée en lien avec l'Etat partenaire selon l'accord sur la fiscalité de l'épargne, pour autant que cette part atteigne au moins 0,01 % selon les données statistiques fournies à l'AFC la dernière année avant la signature de l'accord. Cette procédure garantit une large répartition de la perte.
L'AFC répartit la perte entre les agents payeurs qui ont versé une contribution à l'avance et les autres agents payeurs. Elle rend les décisions de paiement nécessaires à cet effet.
Les décisions de paiement peuvent faire l'objet d'une réclamation auprès de l'AFC.
La décision sur réclamation peut ensuite être contestée par un recours régi par les dispositions générales de la procédure fédérale (cf. art. 38). L'adoption d'une procédure accélérée en matière de perte ne se justifie pas.
4637
4.2.8 Art. 29 et 30
Avoirs transférés hors de Suisse Autorité compétente suisse, relevés statistiques concernant les Etats de destination
Les accords avec l'Allemagne et le Royaume-Uni prévoient que l'autorité compétente suisse communique à l'autorité compétente de l'Etat partenaire une liste des dix principaux Etats ou territoires vers lesquels les personnes concernées qui ont soldé leur compte ou leur dépôt entre la signature des accords et leur entrée en vigueur (accord avec l'Allemagne) ou la date de référence 3 (accord avec le Royaume-Uni) ont transféré leurs avoirs (art. 16 de l'accord avec l'Allemagne; art. 18 de l'accord avec le Royaume-Uni). Dans ce contexte, l'autorité compétente suisse est le SFI (art. 29). L'art. 30 précise les données statistiques que les agents payeurs suisses doivent fournir au SFI.
4.2.9
Protection du but de l'accord
La section 9 de la LISint décrit la procédure à appliquer lors du traitement des demandes afin de protéger le but de l'accord. En raison des particularités de l'instrument visant à protéger le but de l'accord, il ne serait pas approprié que le projet de loi fédérale sur l'assistance administrative en matière fiscale soit directement applicable. La LISint s'inspire toutefois de ce projet de loi lorsque cela est objectivement adéquat. Le projet de loi n'ayant pas encore été adopté par le Parlement, la LISint n'y renvoie pas directement, mais se réfère plus généralement aux dispositions de la législation sur l'assistance administrative en matière fiscale. Jusqu'à l'éventuelle entrée en vigueur de la loi, cette législation comprend les dispositions de l'ordonnance du 1er septembre 2010 relative à l'assistance administrative d'après les conventions contre les doubles impositions (OACDI; RS 672.204).
Art. 31
Demande de renseignements
L'Etat requérant doit présenter sa demande par écrit dans l'une des langues officielles suisses ou en anglais. Les indications devant figurer dans la demande sont définies dans l'accord applicable. Lorsque la demande ne remplit pas les conditions définies à l'al. 1, l'AFC le communique par écrit à l'autorité requérante et lui donne la possibilité de compléter sa demande par écrit.
Art. 32
Obtention des renseignements
D'après les renseignements figurant dans la demande, l'AFC clarifie auprès des banques et des autres agents payeurs suisses inscrits auprès d'elle si la personne concernée détenait un compte ou un dépôt pendant la période indiquée. Par rapport aux accords, la LISint élargit le cercle des personnes soumises à l'obligation de renseigner. Ainsi, outre les banques, tous les autres agents payeurs suisses inscrits auprès de l'AFC ont l'obligation de renseigner dans le cadre de la protection du but de l'accord. De cette manière, les distorsions de concurrence seront éliminées.
L'obtention des renseignements n'est pas réglée de la même manière que dans l'assistance administrative en matière fiscale. D'une part, il s'agit de réunir uniquement des renseignements sur l'existence de comptes ou de dépôts d'une personne 4638
concernée. D'autre part, la demande n'a pas besoin d'indiquer le détenteur des renseignements, de sorte qu'il convient de requérir ceux-ci auprès de toutes les banques et de tous les autres agents payeurs suisses inscrits auprès de l'AFC. En ce qui concerne la transmission des renseignements, l'AFC leur accorde un délai adapté à chaque cas spécifique (al. 1).
L'obligation de transmission à laquelle sont soumis les détenteurs de renseignements (al. 2) s'étend à tous les renseignements que l'AFC peut exiger en vertu de l'al. 1.
L'autorité requérante n'a pas le droit de consulter le dossier ni d'assister aux actes de procédure effectués en Suisse.
Les frais résultant de l'obtention de renseignements ne sont pas remboursés, quels que soient l'entité qui les supporte et le lieu où ils sont prélevés (al. 4).
Art. 33
Information des personnes habilitées à recourir
L'AFC informe la personne nommée dans la demande de la procédure en cours.
Contrairement à la législation sur l'assistance administrative en matière fiscale, cette disposition ne prévoit pas que l'on puisse se dispenser d'informer la personne nommée dans la demande lorsque l'autorité compétente étrangère rend vraisemblable la nécessité de garder le secret. Cette différence s'explique par le fait que l'information de la personne nommée dans la demande n'entrave nullement la fourniture de renseignements, puisque c'est l'agent payeur qui possède les renseignements sur l'existence d'un compte ou d'un dépôt et que ceux-ci ne sont pas dans la sphère d'influence de la personne nommée dans la demande.
En outre, l'obligation d'informer la personne nommée dans la demande ne s'applique que lorsqu'il apparaît, après obtention des renseignements requis, que les dispositions de l'accord applicable exigent de communiquer l'existence d'un compte ou d'un dépôt. Si l'autorité compétente de l'Etat partenaire est informée qu'il n'existe aucun compte ou dépôt à communiquer, le besoin de protection juridique de la personne nommée dans la demande est faible, de sorte que l'on peut raisonnablement renoncer à l'informer.
L'AFC informe également, aux mêmes conditions que la personne nommée dans la demande, les autres personnes dont elle peut supposer, sur la base du dossier, qu'elles sont habilitées à recourir en vertu de l'art. 48 de la loi du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA; RS 172.021). Il peut s'agir de l'agent payeur suisse, par exemple lorsque les informations doivent être obtenues par des mesures de contrainte.
Art. 34
Données concernant la fixation du nombre de demandes
Le nombre de demandes pouvant être déposées au cours d'une année est limité. Ce nombre est adapté selon un mécanisme défini dans les accords. L'AFC tient les statistiques requises à cet effet. Afin d'éviter que les Etats partenaires ne se sentent obligés d'atteindre chaque année le nombre maximum de demandes autorisées ou de prendre des mesures radicales à l'encontre de leurs contribuables pour faire aboutir les demandes, ces informations ne sont pas accessibles au public.
4639
Art. 35
Droit de procédure applicable
Pour autant que la section 9 n'en dispose autrement, les règles de la législation sur l'assistance administrative en matière fiscale s'appliquent par analogie.
4.2.10 Art. 36
Contrôle et prescriptions de procédure Contrôle
Les accords prévoient que l'AFC effectue des contrôles auprès des agents payeurs suisses afin de vérifier le respect des obligations qui découlent des accords et de la présente loi (art. 37 de l'accord avec l'Allemagne; art. 39 de l'accord avec le Royaume-Uni). L'art. 36 définit les prescriptions de procédure en s'inspirant de l'art. 8, al. 4 à 7, LFisE.
Les accords prévoient en outre que l'AFC doit établir un rapport récapitulatif comprenant les principaux résultats découlant des contrôles effectués l'année précédente.
Ce rapport est transmis à l'autorité compétente de l'Etat partenaire et doit lui permettre de prouver à ses organes de surveillance que l'impôt est prélevé conformément à l'accord.
Art. 37
Droit de procédure applicable
Si la LISint n'en dispose pas autrement, la PA est applicable.
Art. 38
Recours
Les décisions de l'AFC peuvent faire l'objet d'une réclamation si la LISint n'en dispose pas autrement. Le recours contre les décisions sur réclamation est régi par les dispositions générales de la procédure fédérale. Etant donné que les décisions liées aux accords et à la LISint seront généralement d'ordre technique, la LISint prévoit une possibilité de réclamation auprès de l'AFC en dérogation à la procédure administrative habituelle.
Art. 39
Obligation de garder le secret
L'art. 39 s'inspire de l'art. 10 LFisE et de l'art. 37 de la loi fédérale du 13 octobre 1965 sur l'impôt anticipé (LIA; RS 642.21). Toute personne chargée de l'exécution de la loi est tenue de garder le secret. Cette obligation ne s'applique pas aux déclarations que l'AFC transmet aux autorités compétentes des Etats partenaires en application de l'accord et à la transmission de renseignements dans le cadre de la protection du but de l'accord. Le DFF peut lever l'obligation de garder le secret à l'égard d'organes judiciaires et administratifs dans les cas particuliers. De même, il n'y a pas d'obligation de garder le secret si le droit fédéral ne prévoit pas de base légale en la matière. Ainsi, par exemple, l'art. 22a de la loi du 24 mars 2000 sur le personnel de la Confédération (LPers; RS 172.220.1) prévoit une obligation de dénoncer, selon laquelle les employés sont tenus de dénoncer aux autorités de poursuite pénale, à leurs supérieurs ou au Contrôle fédéral des finances tous les crimes et délits poursuivis d'office dont ils ont eu connaissance ou qui leur ont été signalés dans l'exercice de leur fonction.
4640
Les autorités fiscales suisses ne sont pas autorisées à utiliser les constatations concernant des tiers faites à l'occasion du contrôle effectué auprès d'un agent payeur suisse pour engager une procédure fiscale en Suisse. L'article prescrit que le secret bancaire et les autres secrets professionnels protégés par la loi sont garantis.
4.2.11
Dispositions pénales
Les dispositions pénales (art. 40 à 42) correspondent en principe aux dispositions pénales de la LFisE (art. 12 à 14). Le projet opère une distinction entre la soustraction ou la violation de l'obligation de déclarer (art. 40), la mise en péril (art. 41) et les infractions administratives (art. 42). L'amende sanctionnant la soustraction, la mise en péril et les infractions administratives est la même que celle prévue dans la loi sur la fiscalité de l'épargne.
Si une banque ou un agent payeur inscrit à l'AFC ne donne pas suite, de façon intentionnelle, à une décision exécutoire de l'AFC de fournir des renseignements se référant aux dispositions pénales de l'art. 43 ou à une décision en ce sens des instances d'appel, il est puni d'une amende de 10 000 francs au plus. Cette disposition prévaut sur la réglementation générale de l'art. 292 du code pénal (CP; RS 311.0).
Le montant maximal de l'amende correspond à celui défini à l'art. 10, al. 4, du projet de loi sur l'assistance administrative en matière fiscale.
Si la LISint n'en dispose pas autrement, la DPA est applicable (art. 44). L'AFC est l'autorité de poursuite pénale et de jugement.
4.2.12
Dispositions finales
L'art. 46 prévoit la modification du droit actuel, à savoir l'ajout d'un al. 2 à l'art. 2 LFINMA. Les rapports entre la LFINMA et les autres lois sur les marchés financiers sont régis par l'art. 2 LFINMA. Le nouvel al. 2 dispose que les traités internationaux conclus dans le cadre de l'imposition internationale à la source ainsi que les conventions internationales y afférentes, notamment concernant les audits hors du pays d'origine et l'accès au marché, priment les dispositions de la LFINMA et des autres lois sur les marchés financiers en cas de divergence. Sont réputés être des conventions internationales y afférentes notamment le mémorandum conclu avec l'Allemagne sur les aspects de procédure relatifs aux activités entre les deux Etats dans le secteur financier (cf. ch. 2.7.1 et le mémorandum conclu avec le Royaume-Uni relatif à la fourniture de prestations transfrontalières de services financiers au Royaume-Uni par des entreprises de Suisse (cf. ch. 3.9).
Selon l'art. 17, al. 3, de l'accord avec l'Allemagne, les participants à des infractions pénales ou administratives qui sont liées à l'acquisition de données déterminantes du point de vue fiscal de clients d'agents payeurs suisses et ont été commises avant la signature de l'accord ne sont poursuivis ni selon le droit suisse ni selon le droit allemand. Les procédures en cours au moment de l'entrée en vigueur de la loi sont suspendues. L'art. 47 définit la même obligation pour les autorités cantonales.
Le projet de loi est sujet au référendum.
4641
La loi devrait entrer en vigueur immédiatement après l'expiration du délai référendaire ou l'issue favorable du vote populaire. Elle est la base légale des préparatifs requis afin d'effectuer le versement de l'avance aux Etats partenaires (cf. art. 26).
5
Conséquences des accords et de la loi d'application
Comme il n'est pas possible d'évaluer séparément les effets du projet de loi et ceux des accords passés avec l'Allemagne et le Royaume-Uni, les considérations qui suivent traitent des effets du projet dans son ensemble.
5.1
Conséquences pour la Confédération
5.1.1
Dépenses de biens et services, dépenses de personnel et déduction de frais
Le prélèvement et le virement des paiements uniques ainsi que des revenus de l'impôt libératoire et du paiement libératoire, la transmission des déclarations, le traitement des demandes dans le cadre de la protection du but de l'accord, les contrôles effectués auprès des agents payeurs, les procédures amiables ainsi que d'autres tâches de mise en oeuvre entraîneront une augmentation des frais administratifs au niveau de la Confédération. A partir de 2013, les coûts annuels (de personnel et de biens et services) supportés à ce titre par le DFF devraient atteindre quelque 8,67 millions de francs. Une partie de ces charges supplémentaires peut être compensée par les déductions de frais convenues dans les accords (cf. commentaire de l'art. 28, al. 1 et 2, et de l'art. 31, al. 6, de l'accord avec l'Allemagne, au ch. 2.3, commentaire de l'art. 35 de l'accord avec le Royaume-Uni, au ch. 3.4).
5.1.2
Diminution des recettes de l'impôt anticipé
Les clients étrangers d'agents payeurs suisses ne détiennent dans leur portefeuille de placements qu'une petite part d'avoirs générant des revenus de capitaux soumis à l'impôt anticipé. Pour le fisc suisse, l'impôt anticipé est considéré comme un revenu définitif s'il n'existe pas de convention de double imposition, si la Suisse peut conserver un impôt résiduel prévu dans la convention de double imposition applicable ou si un investisseur domicilié à l'étranger renonce au remboursement de l'impôt.
Les accords avec l'Allemagne et le Royaume-Uni ont pour conséquence que les avoirs déposés auprès d'agents payeurs suisses seront en principe considérés comme imposés dans l'Etat de domicile. En outre, les agents payeurs suisses pourront désormais demander le remboursement de l'impôt anticipé en leur propre nom et pour le compte des personnes concernées (cf. commentaire de l'art. 25 LISint). C'est pourquoi, à l'avenir, le potentiel de remboursement des personnes concernées allemandes et britanniques sera totalement épuisé, ce qui n'est pas le cas actuellement.
En ce qui concerne les revenus d'intérêts, les conventions de double imposition prévoient que l'impôt anticipé soit prélevé au taux complet de 35 %. En ce qui concerne les dividendes, la Suisse conserve un impôt résiduel de 15 %, le taux de remboursement atteignant donc 20 % dans ce cas.
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L'augmentation de la quote-part de remboursement constitue la principale cause de la baisse des recettes au titre de l'impôt anticipé. Par ailleurs, la réduction attendue des avoirs gérés conduira elle aussi à un manque à gagner (cf. ch. 1.4.2).
Dans l'ensemble, l'augmentation de la quote-part de remboursements et la diminution des avoirs gérés devraient entraîner une perte de recettes annuelles de l'impôt anticipé allant de 150 à 210 millions de francs. Cette estimation se fonde sur des hypothèses concernant le comportement des personnes concernées et le montant des avoirs des clients allemands et britanniques concernés, qui ne reposent pas sur des sources statistiques fiables.
5.1.3
Autres conséquences fiscales
La recul des recettes découlant de l'impôt anticipé a d'autres conséquences fiscales qu'il est possible de décrire, mais non de chiffrer.
La régularisation fiscale va donner lieu à une réduction des avoirs de clients allemands et britanniques gérés en Suisse par des agents payeurs suisses, d'une part en raison de retraits d'avoirs et d'autre part en raison du paiement unique au fisc allemand ou britannique en vue de la régularisation des avoirs. En outre, les marges des agents payeurs suisses concernant la gestion des avoirs désormais régularisés pourraient baisser. Ces deux effets conduisent à une diminution des bénéfices dans le domaine de la gestion de fortune, déclenchant ainsi une baisse directe des revenus de l'impôt sur les bénéfices et une baisse indirecte des revenus de l'impôt sur le revenu en raison de la tendance à la baisse des salaires des personnes travaillant dans la gestion de fortune. Ces conséquences touchent tant la Confédération que les cantons et les communes. A moyen terme, le système attrayant de l'impôt à la source (cf. ch. 1.4.2) devrait toutefois mener à de nouveaux afflux d'avoirs de l'étranger, ce qui se répercutera de manière positive sur les revenus de l'impôt sur les bénéfices.
Par ailleurs, durant la phase d'introduction, la mise en oeuvre de l'accord comportera des coûts pour les agents payeurs suisses, coûts que ces derniers pourront déduire de l'assiette de l'impôt sur les bénéfices, entraînant aussi une baisse de cet impôt. Les banques estiment les coûts de la mise en oeuvre à quelques centaines de millions.
Temporairement, l'avance versée par les agents payeurs suisses aux Etats partenaires aura aussi des répercussions négatives sur l'impôt sur les bénéfices, car les banques constituent des provisions et ne bénéficient d'aucun intérêt jusqu'à l'imputation et au remboursement de cette avance.
En contrepartie, l'amélioration de l'accès au marché devrait avoir à long terme des effets positifs sur les revenus de l'impôt sur les bénéfices.
5.2
Conséquences pour les cantons et les communes
Nous renvoyons aux ch. 5.1.2 et 5.1.3.
5.3
Conséquences économiques
Nous renvoyons au ch. 1.4.2.
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6
Relation avec le programme de la législature
Le projet n'est pas mentionné dans le message du 25 janvier 2012 sur le programme de la législature 2011 à 20152. Néanmoins, dans son objectif 3 intitulé «La stabilité de la place financière et son attrait sont garantis», le message prévoit de développer le réseau d'accords sur l'impôt à la source et sur l'accès facilité aux marchés. Les accords avec l'Allemagne et le Royaume-Uni ont été signés avant l'adoption de ce message.
7
Aspects juridiques
7.1
Arrêtés d'approbation, compétence en matière de conclusions d'accords et d'approbation
L'accord conclu avec l'Allemagne et celui conclu avec le Royaume-Uni n'étant pas liés entre eux sur le plan juridique, le Conseil fédéral soumet à l'Assemblée fédérale deux arrêtés fédéraux distincts pour approbation. Cette procédure respecte le principe de l'unité de la matière prescrit par la Constitution et tient compte de la pratique des autorités fédérales concernant l'approbation et la mise en oeuvre de traités internationaux. Les deux arrêtés fédéraux portant approbation des accords reposent sur l'art. 54, al. 1, Cst., qui confère à la Confédération une compétence générale dans le domaine des affaires étrangères et l'habilite à conclure des traités avec l'étranger.
L'approbation des traités internationaux incombe à l'Assemblée fédérale en vertu de l'art. 166, al. 2, Cst.
7.2
Législation d'application
La mise en oeuvre d'accords internationaux est une compétence inhérente à la Confédération, qui découle de l'art. 54, al. 1, Cst. Elle n'est cependant pas une compétence exclusive de la Confédération. Selon le contenu d'un accord, elle peut également relever de la compétence des cantons. Dans certains cas, la responsabilité de la mise en oeuvre incombe même uniquement aux cantons.
Les accords visent la régularisation fiscale de comptes et de dépôts non déclarés en Suisse, détenus par des personnes imposables dans l'Etat partenaire, ainsi que le prélèvement d'un impôt libératoire sur certains revenus de capitaux et sur les avoirs provenant d'une succession, les recettes de l'impôt étant virées aux Etats partenaires.
Les accords n'ont que très peu de conséquences financières directes pour les cantons (cf. ch. 5.1.3 et 5.1.4) et ne restreignent pas les compétences cantonales. En outre, ils désignent la Confédération, et plus précisément le DFF, comme l'autorité compétente pour l'exécution en Suisse. On peut en conclure que la promulgation de la loi sur la mise en oeuvre des accords relève de la compétence de la Confédération. La base constitutionnelle est l'art. 173, al. 2, Cst., selon lequel l'Assemblée fédérale traite tous les objets qui relèvent de la compétence de la Confédération et qui ne ressortissent pas à une autre autorité fédérale.
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FF 2012 349
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7.3
Référendum sur les traités internationaux
Selon l'art. 141, al. 1, let. d, ch. 3, Cst., les traités internationaux sont soumis au référendum facultatif s'ils contiennent des dispositions importantes fixant des règles de droit ou dont la mise en oeuvre exige l'adoption de lois fédérales. Ces deux conditions étant remplies, les accords sont sujets au référendum.
7.4
Délégation de compétences législatives
Selon l'art. 19, al. 2, LISint, le Conseil fédéral est habilité à approuver des modifications apportées aux taux d'imposition définis dans la partie 3 des accords. Cette délégation semble appropriée. Le paiement libératoire visé à l'art. 20 LISint est égal à la différence entre les taux d'imposition applicables aux revenus d'intérêts selon l'accord avec le Royaume-Uni (art. 19, al. 1, let. a, et l'art. 19, al. 3, let. a) et la retenue d'impôt selon l'accord sur la fiscalité de l'épargne. En cas de modification des taux d'imposition, le paiement libératoire visé à l'art. 20 LISint sera modifié en conséquence.
En vertu de l'art. 24, al. 2, LISint, le DFF fixe le taux applicable lorsque la présente loi requiert un intérêt moratoire. Cette délégation correspond à la procédure usuelle.
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